III SA/Wa 775/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Czarkowski, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca), sędzia WSA Jacek Kaute, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 listopada 2022 r. sprawy ze skargi M.T. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lutego 2022 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości z tytułu opłaty za składowanie odpadów komunalnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz M.T. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z [...] lutego 2022 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej: SKO lub organ drugiej instancji) utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza K. (dalej: Burmistrz lub organ pierwszej instancji) z [...] czerwca 2021 r., nr [...] w sprawie M.T. (dalej strona lub skarżąca), dotyczącej sposobu zaliczenia wpłaty na poczet zaległości: opłata za składowanie śmieci I rata z 2021 r. oraz koszty upomnień. W uzasadnieniu powyższego postanowienia wskazano, że postanowieniem z [...] czerwca 2021 r., znak [...], wydanym na podstawie art. 62 § 1 i 1 a oraz § 4 w zw. z art. 216 i 217 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz.U.2021.1540 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa), Burmistrz K. zaliczył wpłatę dokonaną przez stronę 20 czerwca 2021 w kwocie 165,60 zł na poczet zaległości: opłata za składowanie śmieci 1 rata z 2021 r. -142,40 zł oraz koszty upomnień - 11,60 zł. Na powyższe postanowienie, zażalenie wniosła skarżąca, podnosząc, że swoje zobowiązania z tytułu opłat za śmieci reguluje w terminie. Ponadto zarzuciła, że nie otrzymała decyzji podwyższającej opłatę za śmieci. SKO powołanym na wstępie postanowieniem z [...] lutego 2022 r. utrzymało w mocy orzeczenie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ drugiej instancji przytoczył art. 55 § 2 oraz art. 62 § 1a Ordynacji podatkowej. Organ ten wskazał, że wpłata strony dokonana 20 czerwca 2021 r. w kwocie 165,60 zł została zaliczona przez organ pierwszej instancji na poczet zaległości: opłata za składowanie śmieci I rata z 2021 r. -142,40 zł oraz koszty upomnień - 11,60 zł. SKO uzasadniło, że biorąc pod uwagę powyższe przepisy wpłata została prawidłowo rozliczona, została ona bowiem zaliczona na poczet zaległości podatkowej oraz koszty upomnienia. Postanowienie wydane na podstawie art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej ma charakter deklaratoryjny. Powyższe oznacza, że dokonana wplata podlega zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej z dniem jej dokonania, a wydane postanowienie jedynie odzwierciedla i potwierdza dokonanie czynności materialno-technicznej, polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych według zasad określonych w Ordynacji podatkowej. Ponadto, jak zaznaczyło SKO, w postępowaniu dotyczącym rozliczenia dokonanych wpłat (a takowe było przedmiotem postanowienia Burmistrza K.) organ nie bada prawidłowości wysokości nałożonych opłat. Przedmiotem tego postępowania jest jedynie prawidłowość rozliczenia dokonanych wpłat. Powyższe oznacza, iż kwestie terminowości wnoszenia opłat za odbiór odpadów, ich wysokości nie są przedmiotem niniejszego postępowania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenie kosztów postępowania. Skarżąca zarzuciła, że SKO nie rozpoznało wnikliwie sprawy, nie odniosło się do podniesionych w zażaleniu zarzutów. Argumentowała, że nie posiada zaległości z tytułu składowania odpadów komunalnych, opłaty z tego tytułu uiszcza regularnie, nie otrzymała żadnej decyzji podwyższającej opłatę za wywóz śmieci na kwotę 165,60 zł kwartalnie. W związku z powyższym nie ciąży na niej obowiązek płacenia wyższej opłaty, a tym bardziej nie ma obowiązku płacenia za bezprawnie wystawione upomnienia. Za taki stan rzeczy odpowiada Burmistrz K., bo na nim ciąży obowiązek doręczenia stosownej decyzji podatnikowi, potwierdzonej odbiór własnoręcznym podpisem podatnika, który na podstawie decyzji musi wiedzieć ile ma płacić podwyższoną kwotę za wywóz śmieci i wtedy dopiero powstaje zobowiązanie podatkowe. Zarzuciła także, że w sprawie brak jest jakiejkolwiek decyzji odnośnie do podwyższenia opłaty za składowanie śmieci i nieodłączne pokwitowanie doręczenia tej decyzji właścicielowi z osobistym podpisem. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga zasługiwała na uwzględnienie. Kontroli sądu poddane zostało postanowienie SKO z [...] lutego 2022 r., którym organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie Burmistrza z [...] czerwca 20212 r. o zaliczeniu wpłaconej 20 czerwca 2021 r. kwoty 165,60 zł. Z postanowienia organu pierwszej instancji wynikało, że powyższa kwota została zaliczona na poczet zaległości: opłata za składowanie śmieci I rata z 2021 r. - 142,40 zł oraz koszty upomnień, które wyniosły 23,20 zł (decyzja organu pierwszej instancji w aktach administracyjnych sprawy). W uzasadnieniu postanowienia wskazano ponadto, że rozliczenia dokonano na podstawie art. 62 § 1 i 1a Ordynacji podatkowej. Organ drugiej instancji wydając zaskarżone postanowienie także w zasadzie nie przytoczył dodatkowego uzasadnienia, nie przytoczył podstaw faktycznych rozstrzygnięcia, poza powołaniem przepisów prawa. Mianowicie, organ ten przytoczył art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwlokę. Powołał się także na art. 62 § 1 oraz § 1a ww. ustawy, w myśl których, jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Natomiast, jeżeli na podatniku ciążą koszty doręczonego upomnienia, dokonaną wpłatę zalicza się w pierwszej kolejności na poczet tych kosztów. Zatem, w przypadku, gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Niewątpliwie, co jednoznacznie podkreśla się w orzecznictwie sądowoadminstacyjnym, postanowienie wydane na podstawie art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej ma charakter deklaratoryjny. Dokonana wpłata podlega zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej z dniem jej dokonania, a wydane postanowienie jedynie odzwierciedla i potwierdza dokonanie czynności materialno-technicznej, polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych według zasad określonych w Ordynacji podatkowej. Postanowienie to jest aktem formalnym, informującym o fakcie dokonania wpłaty i sposobie jej rozliczenia, natomiast nie przesądza o istnieniu zobowiązania podatkowego. Nie budzi także wątpliwości, co podkreśliło SKO, że w postępowaniu dotyczącym rozliczenia dokonanych wpłat organ nie bada prawidłowości wysokości nałożonych opłat; przedmiotem tego postępowania jest jedynie prawidłowość rozliczenia dokonanych wpłat. Niemniej, uzasadnienie prawne i faktyczne takiego postanowienia, stosownie do art. 217 § 2 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, musi zawierać informację, na jaką zaległość dana wpłata została zaliczona i w jakiej części (por. np. wyrok WSA w Warszawie z 30 kwietnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 47/20, czy wyrok WSA w Gliwicach z 5 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1352/20; wszystkie orzeczenia krajowych sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Punktem wyjścia dla instancyjnej oraz sądowej kontroli postanowienia o zaliczeniu wpłaty są dane o zaległościach podatkowych strony. Ich wskazanie w uzasadnieniu wydanych w sprawie rozstrzygnięć jest zatem konieczne, zwłaszcza wówczas, gdy strona, tak jak w niniejszej sprawie, kwestionuje posiadanie jakichkolwiek zaległości z tytułu opłat za składowania sieci. Skarżącą jednoznacznie zarzucała, już na etapie zażalenia, że nie ma informacji na jakiej podstawie wystąpiła u niej zaległość, ani w jakiej wysokości ta zaległość istnieje, podnosiła konsekwentnie, ze nie ma wiedzy w związku z jaką zaległością wystosowano do niej upomnienie. Podkreślić należy w tym miejscu, że na upomnienie stronie nie służy jakikolwiek środek zaskarżenia. Niewątpliwie zobowiązanie w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje z mocy prawa, jest więc zobowiązaniem o charakterze wynikającym wprost z ustawy, nie wymagającym zainicjowania przez właściwy organ decyzją administracyjną (organ wydaje bowiem decyzję zasadniczo, w przypadkach wskazanych w art. 60 ustawy z13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz. U. z 2021. poz. 888 z późn. zm., dalej: ucpg). Wymiar opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi następuje co do zasady w trybie samookreślenia przez zobowiązanego kwoty opłaty w składanej deklaracji. Oznacza to, że zobowiązany składając stosowną deklarację dla potrzeb opłaty, jednocześnie deklaruje wysokość zobowiązania miesięcznego w opłacie, które następnie bez wezwania przez organ podatkowy, wypełnia samodzielnie w stosownym terminie płatności. Na mocy art. 6m ust. 1 ucpg, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych. Opłata w tak określonej wysokości obowiązuje za kolejne miesiące do czasu korekty deklaracji lub zmiany stawki opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi (chyba że uprzednio nastąpi - stosownie do art. 6o ucpg - jej wymiar przez organ podatkowy). Jedynie w przypadkach określonych w ucpg organ wykonawczy gminy wydaje decyzję administracyjną określającą wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Podkreślić jednak należy, że to, iż zobowiązanie w opłacie za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje z mocy prawa, jak również to, że w postępowaniu dotyczącym rozliczenia dokonanych wpłat organ nie bada prawidłowości wysokości nałożonych opłat, nie zwalnia organu od rzetelnego wyjaśnienia na jakie zaległości i z jakiego tytułu istniejące, zaliczana jest dana wpłata. Jeżeli w sprawie została wydana decyzja, z której wynikają wysokości zaległości, tym bardziej należy ją stronie powołać, strona bowiem ma prawo wiedzieć, w jaki sposób organ zalicza wpłaty. Bez podania powyższych informacji strona w istocie ma możliwości, poza rachunkowym działaniem, zweryfikować, czy system zastosowany przez organ jest prawidłowy. Skoro, co potwierdza zasadnie organ, przedmiotem tego postępowania jest prawidłowość rozliczenia dokonanych wpłat, organ musi wyjaśnić jakie zaległości – z jakiego tytułu i w jakiej wysokości, zostały rozliczone. Skoro – jak w sprawie niniejszej -strona zarzucała, że nie ma wiedzy o podwyższeniu wysokości opłaty, SKO było zobligowane także wyjaśnić kiedy i na jakiej podstawie podniesiono wysokość opłat. (jeżeli zmieniła się w istocie wysokość zobowiązania). Zgodnie z art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie. Stosownie zaś do art. 124 ww. ustawy, organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy. Motywy wyboru alternatywy decyzyjnej winny zostać wskazane w uzasadnieniu postanowienia. Obowiązek taki wynika chociażby z wyrażonych w Ordynacji podatkowej zasad informowania (art. 124 Ordynacji podatkowej), czy też zaufania do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej). – por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 stycznia 2020 r., II FSK 819/19. Organ, zaliczając wpłatę na poczet zaległości, ma obowiązek wyjaśnić precyzyjnie jakie zaległości, tzn. za jaki okres i w jakiej kwocie, ciążyły na stronie. Wymogu tego nie spełnia lakoniczne zestawienie w tabelce kwot (jak w decyzji organu pierwszej instancji. Z powyższego zapisu można wnioskować jedynie, że jakaś zaległość skarżącej została rozłożona na raty. Sąd ani tym bardziej strona nie może się jednak domyślać podstawy faktycznej rozstrzygnięcia organu, ale ma prawo i powinna otrzymać od organu rzetelną informację jakie zaległości istnieją, w jakiej wysokości i co jest źródłem określenia tej wysokości. Znamienne, że w aktach sprawy znajduje się odpowiedź na zażalenie strony na postanowienie organu pierwszej instancji. Z odpowiedz tej można się dowiedzieć, że organ wystosował do skarżącej dwa zawiadomienia o zmianie stawek opłaty za odbiór odpadów komunalnych, w 2017 r. oraz w 2020 r. Niezależnie od powyższego jednak, to w uzasadnieniu postanowienia organ jest zobowiązany wyjaśnić stronie podstawę faktyczną, a nie jedynie powołać przepisy prawa. To bowiem postanowienie, którego elementem jest uzasadnienie podlega zaskarżeniu przez stronę, a nie stanowisko organu zawarte w odpowiedzi na zażalenie. Organ pierwszej instancji w ogóle natomiast nie wyjaśnił okoliczności powstania wskazanej zaległości, na którą zarachował wpłatę z 20 czerwca 2021 r. w wysokości 165,60 zł. Co istotne, pomimo zarzutów podniesionych w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji, dotyczących braku wyjaśnienia, co do źródła stwierdzenia istnienia zaległości za składowanie śmieci za I ratę 2021 r., SKO w orzeczeniu ograniczyło się jedynie do powielenia sformułowania, że wpłata z 20 czerwca 2021 r. w kwocie 165,60 zł została zaliczona na poczet zaległości: opłata za składowanie śmieci I rata z 2021 r. -142,40 zł oraz koszty upomnień - 11,60 zł. Takie uzasadnienie nie spełnia wymogów ustawowych uzasadnienia, tzn. wskazania podstaw faktycznych wymaganego ustawą. Organ nie wskazał nawet za jakie miesiące strona – zdaniem organu – zalega, bądź była zobowiązana uiścić opłaty za składowanie śmieci. SKO w żaden sposób nie odniosło się do zarzutów zawartych w zażaleniu skarżącej na rozstrzygniecie organu pierwszej instancji. Całe uzasadnienie to w istocie jedynie lakoniczna informacja o zaliczeniu kwoty 165,60 zł (bez wskazania o jakie raty chodzi) oraz przytoczenie przepisu at. 55 § 2 i art. 62 Ordynacji podatkowej. Nie wyjaśniono też w jakim konkretnie materiale dowodowym to stanowisko organu znajduje oparcie. Organ ma obowiązek jasno wyłożyć jakie zaległości istnieją (w tym za jakie okresy), a także jednoznacznie wyjaśnić, czy wpłaty - na które powołuje się skarżąca - pokryły jakieś zaległości, a jeżeli tak, które to zaległości. Dane te są konieczne dla kontroli prawidłowości zarachowania wpłaty, a więc zastosowania reguł określonych w art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej. Ani organ pierwszej instancji, ani tym bardziej SKO nie wskazały precyzyjnie, jakie zaległości (za jaki okres i w jakiej kwocie) ciążyły na stronie, jakie "Raty" zostały zaspokojone z wpłaty dokonanej 20 czerwca 2021 r. Nie wyjaśniono z podstawy faktycznej zaliczenia kwoty 11,60 zł na poczet kosztów upomnienia. Skarżąca powtórzyła powyższe zarzuty w skardze, SKO jednak ponownie zignorowało powyższe, stwierdzając jednym zdaniem, że podtrzymuje swoje rozstrzygnięcie. W konsekwencji, z uzasadnienie zaskarżonego postanowienia wynika jedynie jak rachunkowo, organ rozliczył dokonano wpłatę. Nadto wskazania w tym miejscu wymaga, że fakty i dowody rozważone i zaaprobowane przez organ stosujący prawo tworzą stan faktyczny sprawy, prezentowany w uzasadnieniu faktycznym (art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej), który podlega subsumcji pod adekwatne do niego regulacje prawa materialnego (uzasadnienie prawne). Prawidłowe ustalenie i przedstawienie w decyzji stanu faktycznego jest zagadnieniem pierwszoplanowym przy stosowaniu prawa, ponieważ stanowi podstawę subsumcji oraz wykładni operatywnej prawa materialnego, konstytuując indywidualny charakter sprawy rozpatrywanej i załatwianej w danym postępowaniu (por. wyrok NSA z 20 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 2032/16). Wymóg przejrzystego przedstawienia wspomnianych danych w treści postanowienia wynika także z obowiązującej w postępowaniu podatkowym zasady zaufania do organów podatkowych uregulowanej w art. 121 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego, w sprawie należało stwierdzić kwalifikowane naruszenia przepisów postępowania – art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej, a także art. w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia, z uwagi na brak wyjaśnienia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, nie poddaje się kontroli sądu; uchybienie to może mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie ma możliwości skontrolowania zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem, organ bowiem nie wyjaśnił jakie zaległości strona miała, za jaki okres i w jakiej wysokości, z jakiego tytułu istniały raty, i w związku z czym konieczne było upomnienie, co skutkowało powstaniem zaległości z tytułu poniesionych kosztów w wysokości 11,60 zł. W istocie zatem nie wiadomo jak rozliczono kwotę 165,60 zł. Skarżąca podnosiła w toku postępowania te konkretne zarzuty. Te wszystkie powyższe kwestie SKO będzie zobowiązane wyjaśnić przy ponownym rozpoznaniu sprawy, tak aby strona otrzymała jasną informację, co do istniejących zaległości (jeżeli takie istniały), ich wysokości oraz sposobu ich pokrycia z wpłat strony dokonanych w czerwcu 2021 r. Mając na uwadze powyższe, sąd orzekł jak w wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2022.329 z późn. zm.; dalej p.p.s.a.). O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł, obejmującą uiszczony wpis od skargi. Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, do czego uprawniał art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym.