II FSK 704/16

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Rypina, Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Alina Rzepecka, Protokolant Ewelina Wołosiak, po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 października 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3315/14 w sprawie ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 września 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE 1. Wyrokiem z dnia 7 października 2015 r., III SA/Wa 3315/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę M. Sp. z o.o. z siedzibą w W.(zwanej dalej spółką) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 września 2014 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2011 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego przez sąd I instancji wynika, że w dniu 4 kwietnia 2012 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego wpłynęła złożona przez spółkę deklaracja roczna o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-4R) za 2011 r. W deklaracji wykazano pobrany podatek do przekazania do urzędu skarbowego za poszczególne miesiące roku podatkowego. Żadna wpłata na rachunek urzędu nie nastąpiła. Postanowieniem z dnia 3 marca 2014 r. organ wszczął z urzędu wobec spółki postępowanie podatkowe Wobec braku dowodów na uiszczenie w terminie płatności pełnej wysokości pobranych zaliczek na podatek dochodowy, organ I instancji w dniu 14 maja 2014 r. wydał decyzję, w której orzekł o odpowiedzialności podatkowej spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranego i niewpłaconego podatku od wypłaconych wynagrodzeń za 2011 r. 3. Powyższej decyzji spółka zarzuciła naruszenie: - art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - zwanej dalej: ord. pod.), art. 121, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 ord. pod. - przez niewyjaśnienie kompleksowo stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji wydanie decyzji na podstawie wadliwie ustalonego stanu faktycznego z pominięciem istotnych okoliczności; - art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 ord. pod. - przez wydanie decyzji zawierającej braki uzasadnienia faktycznego przejawiające się w pominięciu istotnych faktów dla rozstrzygnięcia sprawy; - art. 30 § 1 § 4 § 5 ord. pod. - przez wydanie decyzji orzekającej o odpowiedzialności płatnika bez dokładnego rozpatrzenia okoliczności sprawy. Uzasadniając zarzuty, spółka stwierdziła, że wydając zaskarżone rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji "pominął ustalenia dotyczące tego, czy zaliczki na podatek dochodowy rzeczywiście zostały pobrane". 4. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 3 września 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. 5. Pismem z dnia 9 października 2014 r. spółka wniosła skargę na powyższą decyzję podnosząc te same zarzuty co w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. 6. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę wskazując, że środki nie wpłynęły na rachunek urzędu. Podkreślił, że płatnik nie ponosi odpowiedzialności wówczas, gdy podatek nie został pobrany z winy samego podatnika. W treści zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyraźnie wskazał, że przesłanka negatywna z art. 30 § 5 ord. pod. nie ma zastosowania w sprawie, gdyż podatek został pobrany, ale niewpłacony na konto właściwego urzędu skarbowego. 7. Powyższemu wyrokowi spółka zarzuciła naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – zwanej dalej: p.p.s.a.) - poprzez: - nieuwzględnienie przez sąd I instancji skargi mimo, iż w toku postępowań podatkowych organy ustaliły stan faktyczny sprawy wadliwie z naruszeniem art. 120, art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 ord. pod., co w konsekwencji istotnie wpłynęło na niekorzystne dla podatnika rozstrzygnięcie sprawy, - art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 ord. pod. w ten sposób, iż doszło do wydania decyzji zawierającej braki uzasadnienia faktycznego przejawiające się w pominięciu istotnych faktów dla rozstrzygnięcia sprawy, - art. 30 § 1, § 4, § 5 ord. pod. - w ten sposób, iż doszło do wydania decyzji orzekającej o odpowiedzialności płatnika bez dokładnego rozpatrzenia okoliczności sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. 8. Zgodnie z art. 8 ord. pod. płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca zdolności prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia do we właściwym terminie organowi podatkowemu. Za niewykonanie ciążącego na płatniku obowiązku, tzn. za podatek niepobrany lub pobrany, a niewpłacony ponosi on odpowiedzialności przewidzianą w art. 30 ord. pod. Należy wskazać, że płatnik nie jest związany z podatkowoprawnym stanem faktycznym rodzącym obowiązek podatkowy, bowiem nałożony na niego przez prawo obowiązek ma charakter instrumentalny w stosunku do obowiązku podatnika i służy tylko jego realizacji. Płatnik obciążony jest świadczeniem podatkowym tylko wówczas, gdy nie wypełni tych obowiązków lub wypełni je nienależycie. Ponadto należy podnieść, że płatnik ma roszczenie regresowe do podatnika, którego może dochodzić w postępowaniu cywilnym w zakresie, w jakim poniósł odpowiedzialność z tytułu niewpłaconego lub niepobranego podatku. W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca zarzuca sądowi I instancji naruszenie przepisów postępowania polegające na akceptowaniu wadliwie ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego, a mianowicie pominięto to, czy zaliczki na podatek dochodowy rzeczywiście zostały pobrane oraz pominięto kwestię zbadania przesłanek wyłączających odpowiedzialność płatnika za nieodprowadzone podatki. Odnosząc się do powyższych kwestii, należy stwierdzić, że z akt administracyjnych rozpoznawanej sprawy wynika, iż spółka będąca płatnikiem w rozumieniu art. 8 ord. pod. pobrała zaliczki na podatek dochodowy i nie przekazała w całości zadeklarowanych kwot pobranych zaliczek na konto urzędu skarbowego (deklaracja roczna o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy - PIT 4R). Odpowiedzialność płatnika, jak to wyjaśniono wcześniej, nie wynika z zachowania innego podmiotu, np. podatnika, ale jest związana z zachowaniem płatnika, który ponosi ciężar tej odpowiedzialności. Obowiązkiem płatnika jest pobranie podatku i wpłacenie go organowi podatkowemu. Wprawdzie z art. 30 § 1 ord. pod. wynika odpowiedzialność za podatek niepobrany lub pobrany, ale niewpłacony, jednakże każda nieprawidłowość w wykonaniu tego obowiązku prowadzi do powstania odpowiedzialności. Jeżeli bowiem płatnik źle obliczy podatek, w efekcie pobierze go w kwocie mniejszej niż powinien, to będzie odpowiadał za niedobranie części podatku, a nie za wadliwe jego obliczenie. Generalnie rzecz ujmując, można stwierdzić, że płatnik ponosi odpowiedzialność za wszystkie działania, których efektem jest niepłacenie w prawidłowej wysokości podatku na rzecz organu podatkowego. W niniejszej sprawie spółka będąc płatnikiem pobrała zaliczki na podatek dochodowy lecz nie wpłaciła go w całości organowi podatkowemu. Wyłączanie odpowiedzialności płatnika stosownie do art. 30 § 5 ord. pod. ma miejsce w sytuacji, gdy odrębne przepisy stanowią inaczej , albo jeżeli podatek nie został pobrany. W rozpoznawanej sprawie, jak trafnie wywiódł sąd I instancji, żadna z powołanych wyżej przesłanek nie wystąpiła. Również strona skarżąca nie wskazała na instnienie konkretnej przesłanki wyłączającej odpowiedzialności płatnika. Skoro nie ulega wątpliwości, że płatnik pobrał podatek i nie wpłacił w całości pobranej kwoty organowi podatkowemu, zbędne jest postępowanie, o jakim mowa w art. 30 § 5 ord. pod. 9. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podatnie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.