I SA/Gd 717/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia NSA Joanna Zdzienicka - Wiśniewska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 6 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 6 czerwca 2022 r. nr 2201-IEE.711.91.115.2022.DW w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę. UZASADNIENIE 1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 6 czerwca 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej jako "Dyrektor IAS"), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i art. 127 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 735 ze zm., dalej jako "K.p.a.") oraz art. 17 § 1, art. 18, art. 54 § 1-7, art. 67 § 1, 1a, 2 i 6, art. 89 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 479 ze zm., dalej jako "u.p.e.a."), po rozpatrzeniu zażalenia M. W. (dalej jako "Skarżąca") na postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Gdańsku (dalej jako "Naczelnik US") z dnia 8 kwietnia 2022 r. oddalające skargę na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w R. Sp. z o.o. na podstawie zawiadomienia z dnia 16 lutego 2022 r., utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. 2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: 2.1. Naczelnik US będący jednocześnie organem egzekucyjnym i wierzycielem, wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku Skarżącej na podstawie tytułów wykonawczych 11, 12 i 22 października 2021 r., 15 i 16 listopada 2021 r., 21 grudnia 2021 r., 14 stycznia 2022 r. i 7 lutego 2022 r., obejmujących należności pieniężne z tytułu: niezapłaconego podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do października 2021 r., niezapłaconego zryczałtowanego podatku dochodowego za rok 2020, nieprzekazanej zaliczki na podatek dochodowy przez zakład pracy za okres od lutego do maja 2020 r. oraz zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych za rok 2020. Celem wyegzekwowania należności objętych tytułami wykonawczymi organ egzekucyjny dokonał zajęcia innej wierzytelności w R. Sp. z o.o. w R., zawiadomieniem z dnia 16 lutego 2022 r. Odpis ww. zawiadomienia doręczono Skarżącej dnia 1 marca 2022 r. (w trybie art. 43 K.p.a.) wraz z odpisem tytułu wykonawczego z dnia 7 lutego 2022 r. Dłużnik zajętej wierzytelności zawiadomienie otrzymał dnia 22 lutego 2022 r. W odpowiedzi na powyższe zajęcie, dłużnik zajętej wierzytelności uznał zajętą wierzytelność. Postanowieniem z dnia 30 marca 2022 r. organ egzekucyjny, w związku ze złożonymi przez Skarżącą dnia 4 marca 2022 r. zarzutami do tytułu wykonawczego z dnia 7 lutego 2022 r., zawiesił postępowanie egzekucyjne. Kolejno, postanowieniem z dnia 4 lutego 2022 r. organ egzekucyjny, w związku ze złożonymi przez Skarżącą zarzutami do tytułu wykonawczego z dnia 14 stycznia 2022 r., zawiesił postępowanie egzekucyjne. Postanowieniem z dnia 28 lutego 2022 r. organ egzekucyjny w oparciu o tytuły wykonawcze z 11, 12 i 22 października 2021 r., 15 i 16 listopada 2021 r. odmówił zawieszenia postępowań egzekucyjnych. Pismem z dnia 4 marca 2022 r. Skarżąca wniosła skargę na czynność egzekucyjną, zarzucając organowi egzekucyjnemu naruszenie art. 89 § 1- 3 u.p.e.a. i zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej, wnosząc o uchylenie ww. środka egzekucyjnego i wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia skargi na czynność egzekucyjną. W treści skargi zarzucono nieprawidłowość sporządzonego zawiadomienia pod względem formalnym i zastosowanie środka egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym, na które Skarżąca wniosła zarzuty. Skarżąca podniosła, że odrębnym pismem wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] oraz podjęła działania mające na celu dobrowolne wykonanie decyzji. Wskazała również, że pismem z dnia 21 lutego 2022 r. wystąpiła do Naczelnika US z wnioskiem o niewystawianie dalszych tytułów wykonawczych i niewszczynanie kolejnych postępowań egzekucyjnych, gdyż strona zamierza dobrowolnie spłacić zadłużenie w najbliższym możliwym terminie. Strona zadeklarowała dokonywanie dobrowolnych wpłat po 5000 zł. Kolejno, wskazała, iż wystąpiła z wnioskami o rozłożenie na raty wszystkich zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę z tytułu PPE za 2020 r. oraz podatku VAT za grudzień 2021 r. Zdaniem Skarżącej, zajęcie wierzytelności nastąpiło z naruszeniem art. 35 § 1 u.p.e.a., gdyż przed otrzymaniem zawiadomienia o zajęciu wniesione zostały zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny zawiesił w dniu 4 lutego 2022 r. postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 14 stycznia 2022 r. Uzasadniając zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego skarżąca powołała się na "trudną sytuację sanitarną tzw. V falę epidemii", która jej zdaniem ma oczywisty negatywny wpływ na prowadzenie działalności gospodarczej. Końcowo uzasadniając wniosek o wstrzymanie czynności egzekucyjnej powołała się na: epidemię i obostrzenia sanitarne, okoliczność złożenia zarzutów, okoliczność zawieszenia postępowania egzekucyjnego, wady zawiadomienia o zajęciu, brak doręczenia odpisów tytułów wykonawczych i wady tytułów wykonawczych, niebezpieczeństwo wyrządzenia zobowiązanej szkód na skutek dalszego prowadzenia postępowań egzekucyjnych. 2.2. Naczelnik US postanowieniem z dnia 8 kwietnia 2022 r. oddalił skargę na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w R. Sp. z o.o., dokonaną na podstawie zawiadomienia z dnia 16 lutego 2022 r. W zażaleniu na ww. postanowienie Skarżąca wniosła o jego uchylenie w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez uwzględnienie w całości skargi na czynność egzekucyjną i uchylenie ww. zajęcia, zarzucając naruszenie art. 54 § 1 pkt 1 i 2, § 4, § 7 w zw. z art. 89 § 1- § 3 u.p.e.a. i zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej; art. 35 § 1 u.p.e.a.; art. 7, art. 77 § 1, art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.; art. 124 § 1 i § 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. W treści zażalenia Skarżąca zawarła tożsamą argumentację, jak w złożonej uprzednio skardze na czynność egzekucyjną. 2.3. W wyniku rozpatrzenia zażalenia, Dyrektor IAS postanowieniem z dnia 6 czerwca 2022 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu Dyrektor IAS wskazał, że analizując dokonaną przez Naczelnika US czynność egzekucyjną w postaci zajęcia innej wierzytelności pieniężnej zawiadomieniem z dnia 16 lutego 2022 r., nie dopatrzył się nieprawidłowości i naruszenia przepisów prawa przez organ egzekucyjny. Z akt sprawy wynika, iż w ramach tego środka egzekucyjnego zostały wykonane wszystkie czynności przewidziane w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ egzekucyjny zawiadomił Skarżącą o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej w R. Sp. z o.o., doręczając 1 marca 2022 r. (w trybie art. 43 K.p.a.) - skutecznie i w sposób prawidłowy, co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki, wydruk w/w zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego z dnia 7 lutego 2022 r. Odpisy pozostałych tytułów wykonawczych, w oparciu o które dokonane zostało zajęcie doręczono Skarżącej na etapie wcześniejszym, tj. tytuły wykonawcze: z dnia 11 i 12 października 2021 r. - doręczono Skarżącej dnia 17 listopada 2021 r. (w trybie art. 44 K.p.a.); z dnia 15 i 16 listopada 2021 r. – doręczono Skarżącej dnia 24 listopada 2021 r.; z dnia 21 grudnia 2021 r. - doręczono Skarżącej dnia 13 stycznia 2022 r. (w trybie art. 43 K.p.a.). Dłużnik zajętej wierzytelności otrzymał ww. zawiadomienie w dniu 22 lutego 2022 r. i uznał zajętą wierzytelność, o czym poinformował organ egzekucyjny. Naczelnik US zastosował jeden ze środków, do którego stosowania upoważniła go u.p.e.a. Wskazany środek egzekucyjny wymieniony jest w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a., tj. egzekucja z innych wierzytelności pieniężnych (art. 89 u.p.e.a.). Wbrew twierdzeniom zawartym w zażaleniu, organ egzekucyjny dopełnił wszystkich wymogów wynikających z przepisów art. 89 § 1 - § 3 u.p.e.a. i nie naruszył tychże przepisów. Tut. organ nie dopatrzył się również uchybień formalnych. Zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej z dnia 16 lutego 2022 r. zawiera wszystkie niezbędne elementy, określone w art. 67 § 2 u.p.e.a., m.in. numer tytułu wykonawczego, kwotę należności głównej oraz okres, za który należność została określona, rodzaj i stopę odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz kwotę naliczonych odsetek, a także kwotę należnych kosztów egzekucyjnych. Odnosząc się do zarzutów Skarżącej, organ egzekucyjny wskazał, że w dniu zastosowania skarżonej czynności egzekucyjnej, tj. 22 lutego 2022 r. żadne z postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tytułów wykonawczych objętych przedmiotowym zajęciem nie było zawieszone. Odpis tytułu wykonawczego z dnia 7 lutego 2022 r., został doręczony Skarżącej dopiero wraz z odpisem zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej z dnia 16 lutego 2022 r., w dniu 1 marca 2022 r., zaś zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tego tytułu wykonawczego Skarżąca wniosła dopiero 4 marca 2022 r. Zatem, w dniu dokonania skarżonej czynności egzekucyjnej, postępowanie egzekucyjne wszczęte na podstawie tego tytułu wykonawczego nie było zawieszone. Zarzut dotyczący naruszenia przepisu art. 35 § 1 u.p.e.a. poprzez dokonanie zajęcia egzekucyjnego w zawieszonym postępowaniu egzekucyjnym jest bezpodstawny. Okoliczność natomiast zawieszenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 14 stycznia 2022 r. pozostaje bez wpływu na prawidłowość dokonanej czynności, bowiem nie została ona dokonana w oparciu o ten tytuł wykonawczy. Słusznie wskazał organ egzekucyjny w zaskarżonym postanowieniu, że okoliczność złożenia przez Skarżącą ewentualnych wniosków o niewystawianie dalszych tytułów wykonawczych i niewszczynanie kolejnych postępowań egzekucyjnych, jak również wniosków o rozłożenie zaległości na raty - nie ma znaczenia dla oceny prawidłowości dokonania skarżonej czynności egzekucyjnej. Przedmiotowy środek egzekucyjny został zastosowany w postępowaniach egzekucyjnych, które zostały prawidłowo wszczęte i nie były zawieszone na dzień dokonania czynności egzekucyjnej. Zdaniem Dyrektora IAS podniesiony zarzut uciążliwości zastosowanego środka egzekucyjnego nie znajduje uzasadnienia. Jak wskazuje art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Należy jednak zaznaczyć, że zastosowanie środka najmniej uciążliwego dla zobowiązanego będzie mogło mieć miejsce jedynie wówczas, gdy w ogóle istnieje wybór w tym zakresie. Co więcej, przy wyborze odpowiedniego środka egzekucyjnego organ powinien się kierować nie tylko jego jak najmniejszą dolegliwością, lecz także efektywnością. Ocena stopnia dolegliwości poszczególnych środków egzekucyjnych należy do organu egzekucyjnego - to on jest bowiem "gospodarzem" postępowania egzekucyjnego. Ponadto środki egzekucyjne mogą zostać zastosowane równocześnie, jeśli tylko cel egzekucji tego wymaga. Przy czym, dokonując wyboru między kilkoma środkami egzekucyjnymi, organ powinien uwzględnić rodzaj środków, jakie ma do dyspozycji, oraz okoliczności faktyczne danej sprawy. Wybór środka egzekucyjnego wymienionego w art. 1a pkt. 12 lit. a u.p.e.a. w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego realizuje zasadę celowości opisaną w art. 7 § 2 u.p.e.a., tj. podejmowania w postępowaniu egzekucyjnym takich postanowień i czynności, które zmierzają najprostszą drogą do wykonania przez stronę zobowiązaną spoczywającego na niej obowiązku. Organ zauważył, że wtoku postępowania egzekucyjnego Skarżąca nie wskazała żadnego innego składnika majątku, z którego organ egzekucyjny mógłby przeprowadzić skuteczną egzekucję, i z którego - jej zdaniem - egzekucja byłaby mniej uciążliwa. Organ wskazał, że wniesienie skargi na czynność egzekucyjną nie wstrzymuje dalszej realizacji środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano zaskarżonej czynności egzekucyjnej. W uzasadnionych przypadkach organ egzekucyjny może wstrzymać dalszą realizację tego środka egzekucyjnego do dnia, w którym postanowienie w sprawie skargi na czynność egzekucyjną stanie się ostateczne. W tej sprawie, organ egzekucyjny nie znalazł przesłanek uzasadniających wstrzymanie postępowania egzekucyjnego w ww. trybie. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca wniosła o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora IAS i poprzedzającego je postanowienia Naczelnika US oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzucając naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., art. 54 § 1 pkt 1 i 2, § 4, § 7 w zw. z art. 89 § 1- 3 u.p.e.a. i zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej; art. 35 § 1 u.p.e.a.; art. 7, art. 77 § 1, art. 80 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.; art. 124 § 1 i 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. 4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 5.2. Przepis art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS ani poprzedzającego je postanowienia organu I instancji. 5.3. Istota sprawy dotyczy oceny, czy wymieniona czynność egzekucyjna została dokonana zgodnie z prawem. Na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego, zaś podstawą skargi jest dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy oraz zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Ponadto należy zwrócić uwagę, że w przepisie art. 1a pkt 2 u.p.e.a. zdefiniowano czynności egzekucyjne jako wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Wobec tego, na te właśnie działania przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego. Skład orzekający w pełni podziela prezentowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego pogląd, że określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma bowiem charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego (por. wyroki NSA z dnia 17 maja 2022 r. sygn. akt III FSK 583/21, z dnia 4 listopada 2021 r. sygn. akt III FSK 112/21, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dostępnej na stronie internetowej https://orzeczenia.nsa.gov.pl). Skarga w tym trybie przysługuje na dokonane przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny. Kontroli w omawianym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, których legalną definicję zawarto w art. 1a pkt 2 u.p.e.a. Pojęcie czynności egzekucyjnych obejmuje zatem zarówno czynności o charakterze prawnym, podejmowane wyłącznie przez organ egzekucyjny lub organ rekwizycyjny, jak i czynności o charakterze faktycznym, dokonywane przez egzekutora lub poborcę skarbowego. W postępowaniu skargowym, w oparciu o treść art. 54 § 1 u.p.e.a., dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 8 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3048/15; z dnia 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13; z dnia 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13; z dnia 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1377/13). W ramach skargi na czynności egzekucyjne można zatem podnosić kwestie formalnoprawne, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego, w oparciu o przepisy regulujące sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest natomiast możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 u.p.e.a. lub wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego stosownie do art. 59 § 1 u.p.e.a. Rozpatrzenie zarzutów w postępowaniu skargowym byłoby obejściem prawa i naruszałoby zasadę niekonkurencyjności środków zaskarżenia (tak np. NSA w wyroku z dnia 18 sierpnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1688/13; z dnia 14 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 2966/17, czy z dnia 27 marca 2019 r., sygn. akt I GSK 1098/18). W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że do kategorii czynności egzekucyjnych należy zaliczyć zajęcie innej wierzytelności pieniężnej, wskazane w art. 1a pkt 12 u.p.e.a., a uregulowane w art. 89 § 1-3 u.p.e.a. Stosownie do art. 89 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Zgodnie z § 2 ww. przepisu, zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Zajęcie wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług dotyczy również wierzytelności, które nie istniały w chwili zajęcia, a powstaną po dokonaniu zajęcia z tytułu tych dostaw, robót i usług. Według treści art. 89 § 3 u.p.e.a. jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny: 1) wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy: a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego, b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania, c) - i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność; 2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią lub ustanowionym dla niej zabezpieczeniem; 3) doręcza zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, a także odpis wniosku, o którym mowa w art. 90 § 1. Analiza akt przedmiotowej sprawy wykazała, że organ prawidłowo doręczył Skarżącej w dniu 1 marca 2022 r. (w trybie zastępczym określonym w art. 43 K.p.a.) zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej w R. Sp. z o.o. wraz z odpisem tytułu wykonawczego z dnia 7 lutego 2022 r. Odpisy pozostałych tytułów wykonawczych, w oparciu o które dokonane zostało zajęcie doręczono Skarżącej na etapie wcześniejszym, tj. tytuły wykonawcze: z dnia 11 i 12 października 2021 r. - doręczono Skarżącej dnia 17 listopada 2021 r. (w trybie art. 44 K.p.a.); z dnia 15 i 16 listopada 2021 r. – doręczono Skarżącej dnia 24 listopada 2021 r.; z dnia 21 grudnia 2021 r. - doręczono Skarżącej dnia 13 stycznia 2022 r. (w trybie art. 43 K.p.a.). Dłużnik zajętej wierzytelności otrzymał ww. zawiadomienie w dniu 22 lutego 2022 r. i uznał zajętą wierzytelność, o czym poinformował organ egzekucyjny. Mając na uwadze powyższe Sąd podzielił stanowisko organów obu instancji odnośnie prawidłowości dokonania czynności egzekucyjnej polegającej na zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. Wszelkie podjęte działania w tym zakresie odpowiadają wymogom określonym w art. 89 § 1-3 u.p.e.a. Ponadto, zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej z dnia 16 lutego 2022 r. zawiera wszystkie niezbędne elementy, określone w art. 67 § 2 u.p.e.a., m.in. numer tytułu wykonawczego, kwotę należności głównej oraz okres, za który należność została określona, rodzaj i stopę odsetek z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz kwotę naliczonych odsetek, a także kwotę należnych kosztów egzekucyjnych. Tym samym, podniesione w tym zakresie zarzuty skargi należy uznać za bezzasadne. Odnosząc się do podniesionego przez Skarżącą zarzutu naruszenia art. 35 § 1 u.p.e.a., stwierdzić należy, że prawidłowo organ egzekucyjny wskazał, że w dniu zastosowania skarżonej czynności egzekucyjnej, tj. 22 lutego 2022 r. żadne z postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tytułów wykonawczych objętych przedmiotowym zajęciem nie było zawieszone. Odpis tytułu wykonawczego z dnia 7 lutego 2022 r., został doręczony Skarżącej dopiero wraz z odpisem zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej z dnia 16 lutego 2022 r., w dniu 1 marca 2022 r., zaś zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tego tytułu wykonawczego Skarżąca wniosła dopiero 4 marca 2022 r. Zatem, w dniu dokonania skarżonej czynności egzekucyjnej, postępowanie egzekucyjne wszczęte na podstawie tego tytułu wykonawczego nie było zawieszone. Wobec tego uznać należało, że zarzut naruszenia przepisu art. 35 § 1 u.p.e.a. poprzez dokonanie zajęcia egzekucyjnego w zawieszonym postępowaniu egzekucyjnym jest bezpodstawny. Okoliczność natomiast zawieszenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia 14 stycznia 2022 r. pozostaje bez wpływu na prawidłowość dokonanej czynności, bowiem nie została ona dokonana w oparciu o ten tytuł wykonawczy. Słusznie wskazał organ egzekucyjny w zaskarżonym postanowieniu, że okoliczność złożenia przez Skarżącą ewentualnych wniosków o niewystawianie dalszych tytułów wykonawczych i niewszczynanie kolejnych postępowań egzekucyjnych, jak również wniosków o rozłożenie zaległości na raty - nie ma znaczenia dla oceny prawidłowości dokonania skarżonej czynności egzekucyjnej. Przedmiotowy środek egzekucyjny został zastosowany w postępowaniach egzekucyjnych, które zostały prawidłowo wszczęte i nie były zawieszone na dzień dokonania czynności egzekucyjnej. Organ prawidłowo odniósł się również do podnoszonej przez Skarżącą kwestii uciążliwości środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Przepis art. 7 § 2 u.p.e.a. stanowi, iż organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków – środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Zasada ta rządzi wyborem konkretnego środka egzekucyjnego. W przypadku, gdy istnieje możliwość wyboru spośród kilku środków egzekucyjnych prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązku, należy zastosować te, które są najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Należy jednak zaznaczyć, że przy wyborze odpowiedniego środka egzekucyjnego organ powinien się kierować nie tylko jego jak najmniejszą dolegliwością, lecz także efektywnością. O uciążliwości środka egzekucyjnego nie może świadczyć subiektywne przekonanie strony. Przepisy nie określają, które ze środków są mniej lub bardziej uciążliwe. W toku danego postępowania egzekucyjnego organ to postępowanie prowadzący powinien zatem w konkretnym przypadku ocenić, który z przewidzianych w ustawie środków egzekucyjnych zapewni skuteczne wykonanie ciążącego na zobowiązanym obowiązku, jednocześnie będąc środkiem dla zobowiązanego najmniej dolegliwym. Natomiast wykazanie przez zobowiązanego uciążliwości wymaga nie tylko wskazania, na czym uciążliwość polega, ale wymaga zidentyfikowania innego prawa majątkowego, do którego mogłyby zostać skierowane czynności egzekucyjne organu (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 12 maja 2022 r. sygn. akt I SA/Po 621/21). Zastosowanie środka najmniej uciążliwego dla zobowiązanego będzie mogło mieć miejsce jedynie wówczas, gdy w ogóle istnieje wybór w tym zakresie. Co więcej, przy wyborze odpowiedniego środka egzekucyjnego organ powinien się kierować nie tylko jego jak najmniejszą dolegliwością, lecz także efektywnością. Wybór środka każdorazowo powinien określać cel postępowania egzekucyjnego, którym jest zagwarantowanie spełnienia warunków niezbędnych do skutecznego prowadzenia egzekucji, a poprzez to zapewnienie także odpowiedniej ochrony interesów wierzyciela. Również zobowiązany może wskazać inny środek egzekucyjny, o mniejszej w jego odczuciu uciążliwości (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 12 stycznia 2022 r. sygn. akt IV SA/Po 756/21). Charakter i specyfika postępowania egzekucyjnego sprawia, że podejmowane w nim działania, w tym przeprowadzanie konkretnych czynności egzekucyjnych, zawsze stanowić będzie pewnego rodzaju "uciążliwość" dla strony zobowiązanej. Podzielić należało stanowisko organu, że wobec braku alternatywnej możliwości zaspokojenia zaległości podatkowych w znacznej wysokości jak i braku wskazania przez Skarżącą w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego jakiegokolwiek środka egzekucyjnego o mniejszej - w ocenie Skarżącej - dolegliwości, organ egzekucyjny miał ustawowy obowiązek prowadzenia egzekucji administracyjnej. W świetle powyższej argumentacji, wbrew zarzutom skargi, zasadnie organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone przez Skarżącą postanowienie organu I instancji. Tym samym bezpodstawny okazał się zarzut naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Jednocześnie w ocenie Sądu nie doszło do naruszenia przez Dyrektora IAS art. 124 § 1 i 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., bowiem zaskarżone postanowienie zawiera wszystkie wymagane powyższymi przepisami elementy składowe (oznaczenie organu i strony, datę, podstawę prawną, rozstrzygnięcie, pouczenie, podpis, uzasadnienie faktyczne i prawne), a strona skarżąca w żaden sposób nie sprecyzowała podniesionego w tym zakresie zarzutu. W ocenie Sądu postępowanie w sprawie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy i rzetelny. Organy zgromadziły wymagany dla rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy i na tej podstawie dokonały prawidłowej analizy sytuacji faktycznej, którą następnie poddały prawidłowej subsumpcji pod znajdujące zastosowanie w sprawie przepisy prawa. Zaskarżone postanowienie zawiera wszelkie niezbędne wymagane przepisami elementy, zaś jego uzasadnienie faktyczne wskazuje fakty, które organ uznał za udowodnione oraz dowody, na których się oparł, a uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia z przytoczeniem przepisów prawa. Tym samym nie znalazły aprobaty Sądu zarzuty dotyczące naruszenia przez organ zasady prawdy obiektywnej, zasady przekonywania, ani zasady swobodnej oceny dowodów. 5.4. Po dokonaniu kontroli zaskarżonego postanowienia Dyrektora IAS oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika US, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienia odpowiadają prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako bezzasadną.