I GNP 12/14

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - sędzia NSA Jan Bała sędzia NSA Magdalena Bosakirska (spr.) sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2014 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi B. [...] Spółki z o.o. w P. G. (poprzednio P. Spółka z o.o. w P. G.) o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z dnia 3 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 464/11 w zakresie oddalenia skargi P. Spółki z o.o. w P. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] marca 2011 r., nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług postanawia: 1. odrzucić skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku; 2. zwrócić B. [...] Spółce z o.o. w P. G. ze środków budżetowych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. uiszczony wpis od skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku w wysokości 200 (dwieście) złotych. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. wyrokiem z 3 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 464/11 oddalił skargę P. Sp. z o.o. z siedzibą w P. G. (obecnie B. [...] Sp. z o.o. w P. G.; dalej: spółka) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. (dalej: organ odwoławczy, organ II instancji) z [...] marca 2011 r. w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: W dniu [...] marca 2001 r. na podstawie dokumentu SAD P. Sp. z o.o. z siedzibą w P. G. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar określony jako "[...] – fosforan jednowapniowy paszowy", klasyfikując go do kodu PCN 2835 26 90 0. W wyniku uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w S. z [...] sierpnia 2005 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w S., wyrokiem z 29 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 343/10, Dyrektor Izby Celnej w S. decyzją z [...] marca 2011 r., po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ś. z dnia [...] stycznia 2004 r., ponownie podzielił ustalenia faktyczne leżące u podstaw zaskarżonej decyzji oraz prawnocelną ich ocenę, zgadzając się natomiast z zarzutami odwołania dotyczącymi nieprawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. wyrokiem z 3 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 464/11, oddalił skargę spółki na powyższą decyzję. Następnie wyrokiem z 18 października 2012 r., sygn. akt I GSK 1660/11, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną spółki od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z 3 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 464/11. W piśmie z [...] października 2014 r. skarżąca złożyła, na podstawie art. 285a § 1 w związku z art. 285f § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.), skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w S. z 3 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 464/11, w której wniosła o stwierdzenie niezgodności z prawem tego wyroku WSA w S. Skarga została oparta na podstawie naruszenia przepisów postępowania, które spowodowało niezgodność orzeczenia z prawem, tj. art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez niezbadanie sprawy w pełnym zakresie i pominięcie wynikającego z art. 229 § 3 pkt 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 10 sierpnia 2003 r., zakazu retrospektywnego księgowania należności celnych, gdy kwota należności prawnie należnych nie została zarejestrowana na skutek błędu organu celnego, pod warunkiem że błąd ten nie mógł zostać w żaden sposób wykryty przez dłużnika działającego w dobrej wierze i przestrzegającego przepisów dotyczących zgłoszenia celnego. W odpowiedzi na powyższą skargę Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o jej odrzucenie na podstawie art. 285h § 2 p.p.s.a, ewentualnie o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 285a § 1 p.p.s.a. skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego przysługuje, gdy zmiana lub uchylenie orzeczenia w drodze innych przysługujących stronie środków prawnych nie było i nie jest możliwe. Wyjątek od tej zasady określono w art. 285a § 2 p.p.s.a., zgodnie z którym skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem orzeczenia przysługuje od prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego w wyjątkowych przypadkach, jeżeli strony nie skorzystały z przysługujących im środków prawnych, ale tylko wówczas gdy niezgodność z prawem wynika z naruszenia podstawowych zasad porządku prawnego lub konstytucyjnych wolności albo praw człowieka i obywatela, chyba że jest możliwa zmiana lub uchylenie orzeczenia w drodze innych przysługujących stronie środków prawnych. Z przedstawionych regulacji prawnych wynika, że skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia jest nadzwyczajnym środkiem zaskarżenia i co do zasady przysługuje wyłącznie od tych orzeczeń wojewódzkiego sądu administracyjnego, których zmiana lub uchylenie nie było i nie jest możliwe w drodze innych przysługujących stronie środków prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący przedmiotową skargę podziela pogląd, że "skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie przysługuje, jeżeli stronie przysługiwał środek odwoławczy i strona skorzystała z tego środka, albowiem zmiana lub uchylenie orzeczenia było możliwe" (tak: postanowienie NSA z 22 sierpnia 2012 r., sygn. akt I ONP 6/12, Lex nr 1260002). Okoliczność, że środek odwoławczy nie został uwzględniony, nie może prowadzić do konstatacji, że zmiana lub uchylenie orzeczenia nie było w ogóle możliwe. Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia nie może zastępować, wyprzedzać ani uzupełniać skargi kasacyjnej. W przeciwnym razie doszłoby do sytuacji, w której Naczelny Sąd Administracyjny w postępowaniu zainicjowanym skargą o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego, od którego skargę kasacyjną oddalono, dokonywałby po raz kolejny kontroli orzeczenia sądu pierwszej instancji, którego zgodność z prawem była już badana w ramach postępowania kasacyjnego. W orzecznictwie zwraca się uwagę, że wykładnia art. 285a § 1 p.p.s.a. dopuszczająca wnoszenie skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego, od którego została oddalona skarga kasacyjna, mogłaby prowadzić do podważenia oceny prawnej zawartej w prawomocnym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego i w konsekwencji obejścia art. 285a § 3 p.p.s.a. Inne rozumienie art. 285a § 1 i § 3 p.p.s.a. podważałoby sens postępowania kasacyjnego, ponieważ skarżąca mogłaby najpierw zaskarżyć wyrok w drodze skargi kasacyjnej, a następnie – jeżeli skarga kasacyjna została oddalona – ponownie zaskarżyć ten sam wyrok w drodze skargi o stwierdzenie niezgodności wyroku z prawem, podnosząc w zasadzie bez ograniczeń wszystkie zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania (por. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. I FNP 17/13 oraz powołane w jego uzasadnieniu orzecznictwo NSA i poglądy doktryny). Złożona w tej sprawie skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia jest wobec przedstawionej wykładni przepisów art. 285a § 1 p.p.s.a. w związku z § 3 tego artykułu niedopuszczalna z uwagi na to, że w istocie zmiana lub uchylenie kwestionowanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. była możliwa w drodze przysługującego środka prawnego, tj. skargi kasacyjnej. Skarżąca, jak wynika z akt sprawy, skorzystała z tego środka odwoławczego, a Naczelny Sąd Administracyjny, analizując zgodność z prawem zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. uznał, że brak jest podstaw do zmiany lub uchylenia tego orzeczenia. Dodać jedynie należy, że P. Sp. z o.o. w skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z [...] marca 2011 r., jak również w skardze kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. z 3 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 464/11, nie podniosła zarzutu naruszenia art. 229 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego, podniesionego dopiero w skardze o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 285a § 1 w związku z art. 285h § 1 p.p.s.a., orzekł jak w postanowieniu. O zwrocie uiszczonego wpisu orzeczono w oparciu o art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a.