I GSK 902/20

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra (spr.) Sędzia NSA Piotr Piszczek Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej G. Spółki z o.o. Spółki komandytowej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 13 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Op 375/19 w sprawie ze skargi G.Spółki z o.o. Spółki komandytowej w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. z dnia [...] czerwca 2019 r., nr [...] w przedmiocie cła antydumpingowego, cła wyrównawczego oraz odsetek za zwłokę 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od G. Spółki z o.o. Spółki komandytowej w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. 4050 (cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 13 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Op 375/19 oddalił skargę G. Spółki z o.o. Spółki komandytowej w G. (dalej: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. (dalej: DIAS) z dnia [...] czerwca 2019 r., nr [...] w przedmiocie określenia kwoty cła antydumpingowego, cła wyrównawczego oraz odsetek za zwłokę. Sąd I instancji rozstrzygał w następującym stanie faktycznym i prawnym: Decyzją z dnia z [...] czerwca 2019 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Opolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w O. z [...] lipca 2018 r. w przedmiocie określenia kwoty ostatecznego cła antydumpingowego, cła wyrównawczego oraz odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że dla przedmiotowego towaru, zaklasyfikowanego do kodu TARIC 8541 40 90 29, w chwili powstania długu celnego (20.10.2016 r.) nie miały zastosowania preferencje taryfowe ustanowione w ramach systemu GSP dla grupy krajów, do których należy Indonezja (w systemie ISZTAR oznaczono jako: "SPGL" - korzystające z rozwiązania ogólnego w ramach GSP). Zdaniem organu, oceny tej nie zmienił fakt, że przedmiotowy towar posiadał świadectwo pochodzenia Form A nr [...], potwierdzone w trybie retrospektywnym w dniu 7.09.2016 r. na wniosek eksportera przez władze Indonezji. stwierdzony brak ustanowienia preferencji taryfowych przyznanych przez Unię Europejską dla przedmiotowego towaru skutkuje koniecznością zastosowania reguł niepreferencyjnego pochodzenia towarów (art. 59-62 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny, Dz.U.UE L z 2013 r. poz. 269, str. 1 ze zm.; dalej: UKC), odmiennych od reguł preferencyjnego pochodzenia. Stąd też zawarte w załączonym do zgłoszenia celnego świadectwie pochodzenia Form A nr [...] potwierdzenie spełnienia reguł preferencyjnego pochodzenia przedmiotowego towaru nie ma zastosowania w tej sprawie. Organ stwierdził, że krajem pochodzenia przedmiotowych modułów fotowoltaicznych wyprodukowanych z półproduktów - ogniw fotowoltaicznych pochodzących z Chin, zważywszy że ogniwa te posiadają zasadnicze cechy wyrobu kompletnego - są Chiny. Skarżąca nie zgadzając się z rozstrzygnięciem wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Sąd I instancji oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019r., poz. 2325 ze zm.; dalej p.p.s.a.) wskazał, że z przebiegu postępowania wynika, iż po zwolnieniu towaru, organ celny na podstawie art. 48 UKC, przeprowadził kontrolę, w wyniku której stwierdzono, że zgłoszony towar o kodzie TARIC8541409029 - z pochodzeniem z Indonezji nie był objęty środkiem taryfowym przyjętym jednostronnie przez Unię, o którym mowa w art. 56 ust. 2 lit. e) UKC. W ocenie Sądu niewątpliwie sprowadzony towar nie jest towarem rolnym i w załączniku V do GSP został wykazany jako niewrażliwy, co powoduje, że taki towar z indonezyjskim pochodzeniem nie był objęty wynikającą z WTC preferencyjną stawką cła ustanowioną w ramach GSP, ponieważ w odniesieniu do tego towaru cła określone we Wspólnej Taryfie Celnej zawieszono. Trafnie zatem stwierdzono brak preferencyjnego środka taryfowego w handlu z Indonezją w odniesieniu do przedmiotowego towaru. WSA zgodził się również z organem, że objęcie produktu preferencją taryfową przyjętą jednostronnie przez Unię Europejską w ramach GSP musi zostać ustanowione i uwzględnione w WTC, a zatem musi wynikać ze Zintegrowanej Taryfy Wspólnot Europejskich TARIC, co można stwierdzić korzystając z systemu ISZTAR. Sąd I instancji uznał za chybione zarzuty i argumentację skargi wskazującą na zastosowanie do przedmiotowych modułów solarnych preferencyjnych reguł pochodzenia. Oceny tej, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, nie zmienia fakt, że przedmiotowy towar posiadał świadectwo pochodzenia Form A potwierdzone w trybie retrospektywnym w dniu 7.09.2016 r. na wniosek eksportera przez władze Indonezji. Sąd I instancji podzielił argumentację organu przedstawioną w zaskarżonej decyzji w tej kwestii. W skardze kasacyjnej skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i rozpoznanie skargi, względnie uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu do ponownego rozpoznania, wraz z zasądzeniem kosztów postępowania kasacyjnego i kosztów postępowania przed Sądem I instancji, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych. Dodatkowo oświadczyła o zrzeczeniu się rozprawy. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: 1) przepisów postępowania w zakresie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wykazał, iż postępowanie organów administracji publicznej dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie, w tym poprzez błędne ustalenia faktyczne, błędną ocenę stanu faktycznego; 2) przepisów prawa materialnego poprzez: 1) błędną interpretację przepisów Rozporządzenia wykonawcze Rady (UE) nr 1238/2013 z dnia 2 grudnia 2013 r. nakładające ostateczne cło antydumpingowe oraz stanowiące o ostatecznym poborze cła tymczasowego nałożonego na przywóz modułów fotowoltaicznych z krzemu krystalicznego i głównych komponentów (tj. ogniw) pochodzących lub wysyłanych z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. U. UE. L. z 2013 r. Nr 325, str. 1 z późn. zm.) oraz Rozporządzenia wykonawcze Rady (UE) nr 1239/2013 z dnia 2 grudnia 2013 r. nakładające ostateczne cło wyrównawcze na przywóz modułów fotowoltaicznych z krzemu krystalicznego i głównych komponentów (tj. ogniw) pochodzących lub wysyłanych z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. U. UE. L. z 2013 r. Nr 325, str. 66 z późn. zm.), poprzez przyjęcie, iż cło antydumpingowe i cło wyrównawcze determinują niepreferencyjne reguły pochodzenia oraz przez zastosowanie kodu dodatkowego B999 bez ustaleń konkretnego producenta chińskiego podzespołów modułów fotowoltaicznych; 2) art. 56 ust. 2 lit. e) w z w. z art. 64 UKC, przez ich błędną interpretację; 3) art. 32, art. 33 w zw. z art. 34 lit. f) oraz w zw. z art. 41 i 45 w zw. z Załącznikiem nr 22-01 i Załącznikiem nr 22-03 Rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz. U. UE. L. z 2015 r. Nr 343, str. 1 z późn. zm.), przez ich błędną interpretację; 4) art. 59 lit. a) w zw. z art. 60 ust. 2 UKC przez ich błędną interpretację. Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżąca kasacyjnie Spółka przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., co oznacza, że sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Postawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku. W złożonym środku zaskarżenia postawiono następujące zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego oraz prawa materialnego. W zakresie naruszenia przepisów o postępowaniu wskazano na naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżący wykazał, iż postępowanie organów administracji publicznej dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie, w tym poprzez błędne ustalenia faktyczne, błędną ocenę stanu faktycznego. Odnosząc się do tego zarzutu zauważyć należy, że art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. jest przepisem o charakterze wynikowym. Stanowi, co do zasady, podstawę działania Sądu I instancji w przypadku naruszenia przepisów postępowania przez organy załatwiające sprawę. Wskazując zatem na jego naruszenie należy powołać łącznie z nim przepisy regulujące postępowanie przeprowadzone przez organy rozpoznające sprawę, które zdaniem autora skargi kasacyjnej zostały naruszone. Możliwe też jest jego przywołanie w podstawie kasacyjnej łącznie z innym przepisem procesowym naruszonym przez Sąd I instancji z zakresu procedury sądowoadministracyjnej. Przepis ten nie może zatem stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. W orzecznictwie NSA prezentowany jest jednolity pogląd, że przepisy art. 145 § 1 pkt 1 i art. 151 p.p.s.a. są tzw. przepisami wynikowymi, regulują sposób rozstrzygnięcia i bez stwierdzenia naruszenia innych przepisów, w stopniu mającym wpływ na wynik postępowania, zarzuty nie są trafne (por. wyrok NSA z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt I OSK 2383/14, LEX nr 1666121, wyrok NSA z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II GSK 78/14, LEX nr 1677528, wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1442/13, LEX nr 1783566, wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1443/13, LEX nr 1774171). Przepis art. 151 p.p.s.a. nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej, gdyż jest to przepis ogólny (blankietowy) i ta jego właściwość sprawia, że na stronie skarżącej, chcącej powołać się na zarzut naruszenia tej regulacji nałożona została powinność powiązania go z zarzutem naruszenia konkretnych przepisów, którym uchybił sąd pierwszej instancji (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2014 r., sygn. akt I GSK 64/13, LEX nr 1517936). Jeżeli wnoszący skargę kasacyjną zamierza zarzucić sądowi pierwszej instancji, że wadliwie nie uchylił zaskarżonej decyzji i zaakceptował stan faktyczny nieprawidłowo ustalony przez organy podatkowe, wówczas powinien wskazać na naruszenie art. 151 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w powiązaniu z przepisami postępowania podatkowego regulującymi zakres i zasady postępowania dowodowego naruszonymi w postępowaniu prowadzonym przez organy podatkowe (por. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1420/12, LEX nr 1518860). Tym samym zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zaistniałych okolicznościach sprawy należało uznać za nieusprawiedliwiony. W pierwszym z zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego skarżąca kasacyjnie Spółka wskazała na błędną interpretację przepisów rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 1238/2013 z dnia 2 grudnia 2013 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe oraz stanowiącego o ostatecznym poborze cła tymczasowego nałożonego na przywóz modułów fotowoltaicznych z krzemu krystalicznego i głównych komponentów (tj. ogniw) pochodzących lub wysyłanych z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. U. UE. L. z 2013 Nr 325 str. 1 z poźn. zm.) oraz rozporządzenia wykonawczego Rady UE 1239/2013 z dnia 2 grudnia 2013 nakładającego ostateczne cło wyrównawcze na przywóz modułów fotowoltaicznych z krzemu krystalicznego i głównych komponentów (tj. ogniw) pochodzących lub wysyłanych z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz. U. UE. L. z 2013 Nr 325 str. 66 z późn. zm.), poprzez przyjęcie, iż cło antydumpingowe i cło wyrównawcze determinują niepreferencyjne reguły pochodzenia oraz przez zastosowanie kodu dodatkowego 8999 bez ustaleń konkretnego producenta chińskiego podzespołów modułów fotowoltaicznych. Odnoszą się do tego zarzutu, stwierdzić przede wszystkim należy, że zarzut ten nie zawiera konkretnych przepisów, które zdaniem kasatora zostały naruszone. Godzi się zauważyć, że konstrukcja tego środka zaskarżenia dla swej skuteczności wymaga powołania konkretnych przepisów prawa poprzez podanie oznaczonych numerem artykułu, paragrafu, ustępu, punktu, litery czy tiretu. W orzecznictwie NSA zarysowała się w tym zakresie jednoznaczna teza, że skarga kasacyjna powinna zawierać nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale i ich uzasadnienie. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa (oznaczonych numerem artykułu, paragrafu, ustępu, a także miejsca publikacji wymienianych w podstawach skargi przepisów), którym - zdaniem skarżącego - uchybił sąd, uzasadnienia ich naruszenia a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego - wskazania dodatkowo, że naruszenie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Kasacja nie odpowiadająca tym wymogom, pozbawiona konstytuujących ją elementów treściowych, uniemożliwia sądowi ocenę jej zasadności (por. wyrok NSA z dnia 18 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 140/10, LEX nr 990041, wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. akt II OSK 217/11, LEX nr 1081761, wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt II GSK 349/10, LEX nr 1080116). Zauważyć w kontekście omawianego zarzutu należy, że powołane w tej podstawie kasacyjnej rozporządzenia Rady (UE) zawierają: pierwsze 438 motywów i 5 artykułów, w artykułach tych prawodawca unijny zawarł dalsze jednostki redakcyjne w postaci, np. ustępów, liter, drugie zawiera 865 motywów, 5 artykułów, w artykułach tych również pomieszczono dalsze jednostki redakcyjne, np. ustępy i litery. Zatem tak ogólnie wskazane w skardze kasacyjnej zarzuty nie spełniają wymogów procesowych dotyczących konstrukcji podstaw kasacyjnych i w konsekwencji uniemożliwiają Sądowi kasacyjnemu zbadanie poprzez ich pryzmat legalności zaskarżonego orzeczenia. Dalej w zakresie tego zarzutu zauważyć jeszcze należy, że w części zarzut ten zmierza do podważenia ustaleń faktycznych. Przekonuje do takiego wniosku stwierdzenie skarżącego kasacyjnie, że zastosowanie kodu dodatkowego 8999 nastąpiło bez ustaleń konkretnego producenta chińskiego podzespołów modułów fotowoltaicznych. Wskazać zatem w zakresie tej części zarzutu trzeba, że zarzutem naruszenia przepisów prawa materialnego nie można podważać ustaleń faktycznych i dokonanych ocen organu zaakceptowanych przez Sąd I instancji. W kontekście powyższego stwierdzić należy, że zarzut naruszenia prawa materialnego nie może być skutecznie uzasadniony próbą zwalczania poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2014 r., sygn. akt I OSK 178/13, LEX nr 1501745). Z utrwalonego już orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że na drodze podnoszenia zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego nie można podważać wadliwości w zakresie ustalania stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2009 r., sygn. akt I OSK 601/09, LEX nr 586418, wyrok NSA z dnia 31 marca 2004 r., OSK 59/04, ONSAiWSA 2004, nr 1, poz. 10.; wyrok NSA z dnia 13 października 2004 r., FSK 548/04, LEX 147685.; wyrok NSA z dnia 14 października 2004 r., FSK 568/04, ONSAiWSA 2005, nr 4, poz. 67; wyrok WNSA z dnia 21 lutego 2005 r., GSK 1045/04, LEX nr 187142; wyrok NSA z dnia 3 marca 2005 r., GSK 974/04, LEX nr 186875; wyrok NSA z dnia 3 września 2008 r., II GSK 293/08, niepubl.). Niedopuszczalne jest postawienie zarzutu naruszenia prawa materialnego zamiast zarzutu naruszenia przepisów postępowania i podważanie za jego pomocą ustaleń faktycznych. Próba zwalczenia ustaleń faktycznych poczynionych przez sąd I instancji nie może bowiem nastąpić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Ewentualnie może być ona skuteczna tylko w ramach podstawy kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 654/12, LEX nr 1487732). W pozostałych trzech zarzutach naruszenia przepisów prawa materialnego skarżąca kasacyjnie Spółka wskazuje na błędną interpretację przepisów, a mianowicie: art. 56 ust. 2 lit. e w zw. z art. 64 UKC; art. 32, art. 33 w zw. z art. 34 lit. f oraz w zw. z art. 41 i 45 w zw. z załącznikiem nr 22-01 i załącznikiem nr 22-03 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady UE nr 952/2013w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego; art. 59 lit. a w zw. z art. 60 ust. 2 UKC. W zarzutach tych, jak i w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie przestawiono jednak na czym ta błędna wykładnia powołanych przepisów polega. Zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego polegający na błędnej wykładni winien ukazywać wskazanie tej błędnej wykładni, czyli konkretne sprecyzowanie tego błędu oraz winien zawierać prawidłową wykładnię kwestionowanego przepisu. Brak przedstawienia wykładni błędnej i prawidłowej powołanego w zarzutach skargi kasacyjnej przepisu uniemożliwia dokonanie oceny legalności zaskarżonego orzeczenia przez pryzmat tak postawionego zarzutu. W orzecznictwie NSA zarysowała się w tym zakresie jednoznaczna teza, że to na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżanym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być prawidłowa wykładnia i właściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). Podobnie zresztą przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa, które zostały naruszone przez sąd i wpływ naruszenia na wynik sprawy tj. treść orzeczenia (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do uzupełniania, czy innego korygowania wadliwie postawionych zarzutów kasacyjnych. Nie może też samodzielnie ustalać podstaw, kierunków jak i zakresu zaskarżenia (por. wyrok NSA z dnia 26 marca 2014 r., sygn. akt I GSK 1047/12, LEX nr 1487688 oraz wyrok NSA z dnia 29 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1560/11, LEX nr 1218337). Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za niezasadne i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a. w zw. z art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (jt. Dz.U. z 2020 r., poz. 1842). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz § 2 pkt 6 oraz z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.)