I SA/Ke 410/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Sędziowie Sędzia WSA Ewa Rojek Asesor WSA Andrzej Mącznik (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 24 listopada 2022 r. sprawy ze skargi W. Ż. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2022 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę. UZASADNIENIE 1.1 Postanowieniem z 22 czerwca 2022 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej (dalej: "dyrektor", "organ odwoławczy") stwierdził niedopuszczalność zażalenia W. Ż. (dalej: "strona", "skarżący") na postanowienie tego samego organu z 14 grudnia 2021 r. nr [...] w sprawie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. z 30 lipca 2021 r. nr [...] w sprawie podjęcia z urzędu zawieszonego postępowania wobec W. Ż. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok oraz odsetek od zaliczek na podatek dochodowy na dzień złożenia zeznania podatkowego za 2010 rok. 1.2 Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. 1.3 Postanowieniem z 30 lipca 2021 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S.-K. podjął z urzędu zawieszone postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok oraz odsetek od zaliczek na podatek dochodowy na dzień złożenia zeznania podatkowego za 2010 rok. Na to postanowienie strona wniosła zażalenie, argumentując że podjęcie postępowania nastąpiło w wyniku błędnego uznania, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach o sygn. akt I SA/Ke 549/17 stał się prawomocny. W ocenie W. Ż. wyrok nie mógł stać się prawomocny, ponieważ wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, oddalający skargę kasacyjną, został wydany bez przeprowadzenia rozprawy. 1.4 Postanowieniem z 14 grudnia 2021 r. nr [...] dyrektor stwierdził niedopuszczalność zażalenia. 1.5 Na powyższe postanowienie strona wniosła zażalenie, wskazując że doszło do podjęcia postępowania podatkowego w sytuacji, gdy postępowanie sądowoadministracyjne nie zostało jeszcze prawomocnie zakończone. 1.6 Postanowieniem z 11 maja 2022 r. dyrektor stwierdził niedopuszczalność ww. zażalenia. 1.7 W. Ż. ponownie (25 kwietnia 2022 r.) wniósł zażalenie na postanowienie z 14 grudnia 2021 r. 1.8 Rozpatrując to zażalenie, dyrektor przytoczył treść art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540; ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), zgodnie z którym w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia, które dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz co do zasady nie rozstrzygają o istocie sprawy. Na gruncie Ordynacji podatkowej obowiązuje zasada, że na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi (art. 236 § 1). Ustawodawca nie przewidział w Ordynacji podatkowej możliwości zaskarżenia postanowienia w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia. Zgodnie bowiem z art. 228 § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej postanowienie takie jest ostateczne, czyli niezaskarżalne w zwykłym trybie postępowań podatkowych (nie podlega zaskarżeniu w administracyjnym toku instancji). Na takie postanowienie przysługuje natomiast skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Ponadto, dyrektor zaznaczył, że sprawa tożsama pod względem podmiotowym i przedmiotowym (zażalenie strony na postanowienie dyrektora z 14 grudnia 2021 r.) została już rozpoznana i rozstrzygnięta w sposób ostateczny poprzez wydanie przez dyrektora postanowienia z 11 maja 2022 r. Tym samym nie jest możliwe ponowne rozpoznanie przez organ podatkowy sprawy, która już została rozstrzygnięta ostatecznym postanowieniem organu podatkowego. Powyższe skutkuje, na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, obowiązkiem stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia z 25 kwietnia 2022 r. złożonego przez stronę na postanowienie dyrektora z 14 grudnia 2021 r. 2.1 Na postanowienie dyrektora z 22 czerwca 2022 r. (szczegółowo określone w pkt 1.1) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, wniósł W. Ż.. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Zarzucił, że postanowienie to narusza art. 205 § 1 i następne Ordynacji podatkowej. Podtrzymał swoją dotychczasową ocenę, że postępowanie sądowoadministracyjne nie zostało jeszcze prawomocnie zakończone, dlatego niedopuszczalne było podjęcie postępowania podatkowego, które zostało zawieszone w związku ze skierowaniem skargi do sądu administracyjnego. Twierdził, że wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego rozstrzygający skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach w sprawie o sygn. akt I SA/Ke 549/17, jest nieważny. Nieważne jest w związku z tym także następcze postanowienie o podjęciu postępowania podatkowego. 3.1 W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U.2022.2492) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2022.329 ze zm.) dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym – co do zasady - związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 4.1 Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem. 4.2 Stan faktyczny sprawy, jako prawidłowo ustalony przez organy, przyjęto za podstawę rozważań sądu. 4.3 Przedmiotem kontroli sądu jest postanowienie dyrektora z 22 czerwca 2022 r. stwierdzające niedopuszczalność zażalenia na postanowienie dyrektora z 14 grudnia 2021 r. stwierdzające niedopuszczalność zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. z 30 lipca 2021 r. o podjęciu zawieszonego postępowania podatkowego. 4.4 Analiza akt sprawy i kontrola sądowa zapadłego rozstrzygnięcia, w ocenie sądu, prowadzi do jednoznacznej oceny, że rację w niniejszej sprawie należy przyznać organowi odwoławczemu. Dyrektor wskazał prawidłowo, że stosownie do treści art. 228 § 2 w zw. z § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej postanowienie stwierdzające niedopuszczalność zażalenia jest ostateczne (nie służy od niego środek odwoławczy w administracyjnym toku postępowania), a na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 służy na nie skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego. W realiach niniejszej sprawy, na podstawie ww. przepisów, na postanowienie dyrektora z 14 grudnia 2021 r. nie przysługiwało zażalenie. Zasadnym więc było wydanie zaskarżonego postanowienia stwierdzającego niedopuszczalność wniesionego przez skarżącego 25 kwietnia 2022 r. zażalenia na postanowienie z 14 grudnia 2021 r. Ponadto, słusznie zaznaczył organ odwoławczy, iż dodatkowo w sprawie niedopuszczalność zażalenia wynika także z powodu wystąpienia tożsamości niniejszej sprawy ze sprawą już rozstrzygniętą. Chodzi o postanowienie dyrektora z 11 maja 2022 r. stwierdzające niedopuszczalność zażalenia na postanowienie organu odwoławczego z 14 grudnia 2021 r. w sprawie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. z 30 lipca 2021 r. w sprawie podjęcia z urzędu zawieszonego postępowania. Świadczy o tym dokonana przez dyrektora analiza w zakresie ustalenia istnienia sprawy administracyjnej, identyczności stron występujących w sprawie, tożsamości przedmiotu sprawy, identyczności stanu faktycznego i prawnego. Skoro zażalenie strony na postanowienie dyrektora z 14 grudnia 2021 r. zostało rozpoznane i zakończyło się wydaniem przez organ odwoławczy postanowienia z 11 maja 2022 r., niedopuszczalna była ponowna ocena prawna postanowienia dyrektora z 14 grudnia 2021 r. 4.5 Zdaniem sądu nie doszło do naruszenia przepisu art. 205 Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 205 § 1a pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej, wedle którego organ podatkowy podejmuje zawieszone postępowanie, gdy ustąpiły przyczyny uzasadniające jego zawieszenie, w szczególności w dniu powzięcia przez organ podatkowy wiadomości o uprawomocnieniu się decyzji organu podatkowego lub orzeczenia sądu w sprawie będącej przedmiotem postępowania, od którego zakończenia uzależniono podjęcie zawieszonego postępowania. Podjęcie postępowania w takiej sytuacji jest obligatoryjne. Organ podatkowy nie ma możliwości innego zachowania. Z akt sprawy wynika, że podjęcie zawieszonego postępowania nastąpiło w związku z uprawomocnieniem się wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 10 maja 2018 r. (sygn. akt I SA/Ke 549/17), bowiem Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 19 lutego 2021 r., sygn. akt II FSK 2861/18) oddalił skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Biorąc pod uwagę treść uzasadnienia skargi W. Ż., w którym skarżący konsekwentnie prezentuje swój pogląd o nieważności wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, przytoczyć wypada (informacyjnie), istotny z punktu widzenia tego zarzutu, fragment uzasadnienia wyroku tego Sądu. "Na mocy art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.) przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać znaczne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim pobraniem obrazu i dźwięku; na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Na mocy tego przepisu Przewodniczący Wydziału II Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego zarządził w dniu 12 stycznia 2021 r. m.in. o wyznaczeniu w niniejszej sprawie posiedzenia niejawnego. (...) cytowany przepis nie uzależnia rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym od zgody strony lub stron postępowania, toteż złożone przez stronę skarżącą oświadczenie nie ma znaczenia prawnego (...). Dodatkowo wypada zauważyć, że w postępowaniu kasacyjnym jego strony mają pełną możliwość przedstawiania swych stanowisk na piśmie, postępowania dowodowego co do zasady się nie przeprowadza, a rozprawa ma w istocie charakter konkluzywny, stanowiąc podsumowanie postępowania w sprawie. Biorąc więc pod uwagę, że skarżący i jego pełnomocnik zostali uprzedzeni o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i mogli pisemnie uzupełnić oraz dodatkowo uargumentować stanowisko zajmowane w toku procesu, brak jest podstaw do uwzględnienia wniosku o skierowanie sprawy na rozprawę i rozpoznanie jej de facto dopiero po ustąpieniu stanu epidemii". 4.6 Brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych, by uznać że ww. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego jest nieważny. Konsekwencją prawomocności wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach 10 maja 2018 r. (sygn. akt I SA/Ke 549/17) jest na mocy art. 170 p.p.s.a. związanie tym wyrokiem nie tylko stron i sądu, który je wydał, lecz również innych sądów i innych organów państwowych, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także innych osób (czyli także orzekających w sprawie organów podatkowych: Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.-K. i Dyrektora Izby Skarbowej). 4.7 Wobec niezasadności zarzutów skargi oraz niestwierdzenia przez sąd z urzędu tego rodzaju uchybień, które mogłyby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia, które sąd administracyjny ma obowiązek badać z urzędu, skargę należało oddalić. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.