I FSK 287/17

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Maja Chodacka, Protokolant asystent sędziego Eliza Kusy, po rozpoznaniu w dniu 18 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (obecnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 października 2016 r. sygn. akt I SA/Gd 945/16 w sprawie ze skargi D. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 13 czerwca 2016 r. nr [...], [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień i wrzesień 2010 r. 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej Gdańsku na rzecz D. R. kwotę 900 (słownie: dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr. 1 - wyrok UZASADNIENIE Wyrokiem z 18 października 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 945/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną przez D. R. (dalej: "podatnik" lub "skarżący") decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 13 czerwca 2016 r. oraz decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z 17 grudnia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień i wrzesień 2010 r. Z uzasadnienia powyższego wyroku wynikało m.in., że pismem z 27 marca 2015 r., D.R. wystąpił z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie 7.496 zł. W uzasadnieniu wniosku podatnik wyjaśnił, że w dniach 1 oraz 15 października 2010 r. dokonał wpłaty nienależnej kwoty podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości. Podatek był nienależny z uwagi na to, że transakcja sprzedaży lokalu mieszkalnego nie podlegała opodatkowaniu, a wnioskodawca nie był podatnikiem tego podatku. Sprzedaży nieruchomości w postaci lokalu mieszkalnego dokonano prywatnie, a nie w ramach działalności gospodarczej, której strona nigdy nie prowadziła. Do wniosku dołączono korekty deklaracji VAT-7 za kwiecień i wrzesień 2010 r., w których wykazano zerowe kwoty. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. w dniu 17 grudnia 2015 r. wydał decyzję, którą dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za kwiecień i wrzesień 2010 r. oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r., wskazując, że rozliczenie jest zgodne z pierwotnymi deklaracjami VAT-7 złożonymi przez podatnika za te okresy. Zdaniem organu I instancji, skarżący, dokonując w dniach 21 sierpnia i w październiku 2009 r. zakupu lokali mieszkalnych, a następnie sprzedając je, jedno w dniu 23 kwietnia 2010 r. i drugie w dniu 10 września 2012 r., zachowywał się jak handlowiec, wypełniając tym samym przesłanki wykonywania działalności gospodarczej, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), powoływanej dalej jako "ustawa o VAT". Po rozpoznaniu odwołania wniesionego od ww. decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień 2010 r. w kwocie 28.131 zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu za wrzesień 2010 r. w wysokości 21.639 zł i umorzył postępowanie w sprawie w tej części, a także utrzymał ww. decyzję w mocy w pozostałej części. W ocenie organu skarżący stał się podatnikiem VAT (handlowcem), bowiem jego działania polegające na: ponoszeniu nakładów finansowych na zakup lokali mieszkalnych, podjęcie prac wykończeniowych i wyposażenie tych lokali mieszkalnych w armaturę oraz sprzęt, a w końcu sprzedaż tych lokali z zyskiem, wypełniają definicję handlu, a tym samym zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarczą. Wyjaśniono, że zamiar wykonywania czynności w zakresie sprzedaży lokali mieszkalnych został ujawniony już w momencie podjęcia przez podatnika decyzji o ich zakupie, a stanowisko takie uzasadnia fakt nabycia, krótko przed zakupem przedmiotowych dwóch lokali mieszkalnych, m.in. działki nr 861/15 położonej w G. przy ul. [...], zabudowanej piętrowym budynkiem jednorodzinnym w zabudowie szeregowej. Organ stwierdził jednocześnie, że dokonana w dniu 23 kwietnia 2010 r. sprzedaż lokalu mieszkalnego znajdującego się w G. przy ul. [...], po sześciu miesiącach od jego zakupu (w dniu 2 października 2009 r.), czyli przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, uniemożliwiła zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT. Nie zostały również spełnione warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji dostawa ww. lokalu mieszkalnego podlegała na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT opodatkowaniu z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatku w wysokości 7% (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. na podstawie art. 146a ww. ustawy obowiązuje stawka 8%). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, rozpatrując sprawę wskutek zaskarżenia przez podatnika decyzji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku, stwierdził, że sformułowane w niej stanowisko jest nieprawidłowe. Sąd I instancji uznał za wiarygodne wyjaśnienia skarżącego odnośnie do okoliczności związanych z zakupem lokalu przy ul. [...] i jego sprzedażą. Nie podzielił jednocześnie stanowiska organu, że posiadanie przez skarżącego w tym czasie domu jednorodzinnego wykluczało możliwość nabycia dodatkowego lokalu mieszkalnego, dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych. Argumentował, że zakres takich potrzeb, w zależności od stanu majątkowego, pozycji zawodowej, czy też indywidualnych upodobań, może bowiem odbiegać od powszechnie przyjętych standardów posiadania jednego lokalu mieszkalnego. Skarżący w momencie zakupu lokalu osiągał znaczne dochody, jego status majątkowy i zawodowy, daje uzasadnione podstawy do przyjęcia, że nabycie lokalu nastąpiło w związku z zamiarem stania się właścicielem drugiego, obok posiadanego już domu, lokalu mieszkalnego. Zdaniem WSA w Gdańsku skarżący planując korzystanie z lokalu przeprowadził w nim prace wykończeniowe, a następnie zaczął go użytkować, co potwierdzają złożone do akt sprawy oświadczenia świadków, którzy przebywali w tym lokalu – K. G., K. B. i M. B.. Skarżący tłumaczył fakt zakupu w małym odstępie czasu (od kwietnia 2009 r. drugiego lokalu przy ul. [...] o powierzchni 79,76 m2) faktem, że zamierzał nabyć lokal o większej powierzchni. Na podjęcie takiego zamiaru miała wpływ m.in. informacja o powiększeniu się w 2010 r. rodziny skarżącego. Nadto skarżący wskazywał, że podjął decyzję o zbyciu lokalu przy ul. [...] w związku z nabyciem większego lokalu i koniecznością spłaty kredytu. Uznając za wiarygodne wyjaśnienia skarżącego w tym zakresie, Sąd I instancji wziął pod uwagę, że okoliczność sfinalizowania umowy zakupu lokalu przy ul. [...] w październiku 2009 r. nie świadczy o tym, że skarżący podjął zamiar zakupu tego lokalu już po nabyciu lokalu przy ul. [...], które nastąpiło w sierpniu 2009 r., umowa zobowiązująca strony do przeniesienia własności lokalu przy ul. [...] została bowiem zawarta już w kwietniu 2009 r. jako umowa o wybudowanie i sprzedaż lokalu, co potwierdza treść § 3 aktu notarialnego z dnia 2 października 2009 r. rep. A nr 6259/2009 (dowód : wypis z aktu notarialnego k. 11 akt organu I instancji). Ilość i częstotliwość dokonywania czynności polegających na sprzedaży lokali przemawiać miała - w ocenie Sądu I instancji - przeciwko uznaniu ich za prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu ciągłości działań podjętych w celach zarobkowych nie można w niniejszej sprawie upatrywać także w podjęciu prac wykończeniowych, prace te miały bowiem na celu doprowadzenie lokalu do stanu umożliwiającego korzystanie przez skarżącego z lokalu. Następnie Sąd argumentował, że dochody osiągnięte ze sprzedaży lokali nie stanowiły dla skarżącego głównego źródła dochodu i utrzymania. Sąd I instancji uznał również, że użycie przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji sformułowania, że zakup lokalu przy ul. [...] nastąpił jako lokata kapitału, nie ma istotnego znaczenia dla oceny istnienia obowiązku podatkowego. Użyty zwrot wskazuje na chęć gromadzenia przez skarżącego majątku innego niż majątek pieniężny. Fakt powiększania ilości rzeczowych dóbr majątkowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku we wniesionej skardze kasacyjnej zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając, w oparciu o obie podstawy przewidziane w art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; zwanej dalej w skrócie - "p.p.s.a."), naruszenie: I. Prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie, a mianowicie art. 15 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT przez uznanie (dokonanie kontroli), że w rozpatrywanej sprawie brak było podstaw prawnych do przyjęcia, iż skarżący jest podatnikiem podatku od towarów i usług, pomimo wykazania przez organ, że skarżący podejmował aktywne działania w zakresie kupna i sprzedaży oraz przygotowania lokali mieszkalnych do sprzedaży, a tym samym działał w charakterze handlowca w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT; II. Przepisów postępowania, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz w związku z art. 187 § 1 i w związku z art. 190 § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej zwaną "O.p".) przez niezasadne uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 13 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień i wrzesień 2010 r. oraz decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z 17 grudnia 2015 r., wskutek dokonania niewłaściwej oceny stanu faktycznego, tj. pominięcie okoliczności potwierdzających, że lokale mieszkalne nie stanowiły majątku prywatnego skarżącego i zostały nabyte w celu ich odsprzedaży, a prace wykończeniowe i zainstalowanie wyposażenia przeprowadzono w celu zwiększenia wartości lokali mieszkalnych, co doprowadziło Sąd do błędnego uznania, iż okoliczności sprawy wskazują, że sprzedaż lokali mieszkalnych nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. i art. 75 § 4a O.p. przez niezasadne uchylenie wyżej wskazanych decyzji obu instancji wskutek uznania (dokonaniu kontroli), że organ wadliwie stwierdził, iż zapłacony podatek nie ma charakteru podatku nadpłaconego i odmówił stwierdzenia nadpłaty. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od strony skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W sporządzonym piśmie procesowym z 3 grudnia 2018 r., działający w imieniu podatnika pełnomocnik, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od organu zwrotu kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna podlega oddaleniu. Autor skargi kasacyjnej oparł ją na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a., zarzucając zarówno naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie, jak i naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Kwestia sporna objęta tymi zarzutami sprowadzała się de facto do zakwestionowania przyjętego przez Sąd I instancji stanowiska, że skarżący, dokonując zbycia lokalu mieszkalnego położnego w G. przy ul. [...], nie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W tym właśnie kontekście pełnomocnik organu sformułował zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj.: art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 190 § 1-2 O.p. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. i art. 75 § 4a O.p., jak i prawa materialnego, tj.: art. 15 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Odniesienie się ww. zarzutów wymaga przypomnienia zasadniczych wskazówek wynikających z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "Trybunał" lub "TSUE") z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, J.S. przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz E. K, H.J. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W orzeczeniu tym - jak zasadnie wskazywał Sąd I instancji w treści zaskarżonego wyroku - TSUE zajął stanowisko, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Ponadto TSUE wskazał, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Trybunał Sprawiedliwości podkreślił, że jeżeli osoba ta, w celu dokonania wspomnianej sprzedaży, podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Ze wskazanego wyroku wynikało, że każdorazowo należy badać czy transakcje będące przedmiotem sporu podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 dyrektywy, czyli – będącego jego odpowiednikiem w Polsce – art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jak wskazano, o tym, że dokonujący sprzedaży gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych (pkt 40 wyroku). Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Po wydaniu przedmiotowego wyroku Trybunału, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca wskazania płynące z tego orzeczenia. Na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA: z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13). Nie mają natomiast znaczenia zamiar, czy motywy, jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych. Istotne znaczenie mają bowiem obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych, które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Dla oceny, czy dany podmiot sprzedając grunty działa w charakterze podatnika nie ma więc znaczenia, w jakich celach grunt ten został nabyty (por. wyroki NSA: z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt I FSK 2145/13; z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13; z dnia 11 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 716/14 i z dnia 29 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 636/15). W wyroku z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 237/12 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że przedmiotem profesjonalnego obrotu mogą być również składniki majątku nabyte pierwotnie do celów osobistych i w takich celach wykorzystywane. Ważne, by w momencie sprzedaży gruntów podatnik podjął w istocie aktywne i planowe działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców. W kontekście powyższych kryteriów odróżnienia działalności gospodarczej od zarządu majątkiem prywatnym, do którego odwoływał się również autor skargi kasacyjnej, za niezasadne należało uznać wspomniane zarzuty skargi kasacyjnej. Co prawda skarżący, jak argumentował autor skargi kasacyjnej poczynił nakłady na zakupione mieszkania, które zostały następnie zbyte w niedługich odstępach czasu, niemniej jednak Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w tej konkretnej sprawie czynnościom podejmowanym przez skarżącego należało raczej przypisać cechy zarządzania majątkiem prywatnym niż wykonywania działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Sąd I instancji zasadnie zwrócił uwagę, że organy podatkowe nie dokonały w sposób prawidłowy oceny wszystkich dowodów i całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału. Nie uwzględniły bowiem tych dowodów i argumentów, do których odwołał się skarżący. Pełnomocnik strony, odwołując się do kwestii zakupu w 2009 r. 2 lokali mieszkalnych, a następnie ich zbycia, wskazał, że podejmowane przez stronę działania wynikały ze specyficznych okoliczności, w których znalazł się skarżący, tj. zmian jakie zachodziły w jego życiu osobistym jak i zawodowym, a które mogły determinować ocenę jego działań jako podmiotu zajmującego się zarządzaniem majątkiem osobistym. Wskazywano bowiem, że początkowo skarżący uzyskiwał wysokie uposażenia z racji sprawowanej funkcji, które pozwalało mu na zakup kolejnego mieszkania. Skarżący pełnił bowiem funkcję prezesa dużej spółki, przynoszącej znaczne dochody. Bardzo dobra sytuacja majątkowa oraz jego pozycja zawodowa, mogły w ocenie Sądu I instancji wpłynąć na podjęcie decyzji o zakupie mieszkania przy ul. [...] w G. o powierzchni 52,19 m2, jako drugiego - obok posiadanego już domu o powierzchni 260 m2, zakupionego w listopadzie 2008 r. - dodatkowego, poza głównym centrum życiowym, miejsca zamieszkania. Sąd I instancji nie podzielił w tym zakresie stanowiska organu I instancji, że posiadanie przez skarżącego domu jednorodzinnego wykluczało możliwość nabycia dodatkowego lokalu mieszkalnego, dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych. Argumenty jakie w tym zakresie przedstawił WSA w Gdańsku w treści zaskarżonego wyroku na poparcie prezentowanego stanowiska uznać należało za racjonalne. Sąd I instancji wyjaśnił zarazem dlaczego uznał zakup kolejnego mieszkania w październiku 2009 r. (lokal przy ul. [...] o powierzchni 79,76 m2) za pozostający bez wpływu na ocenę sytuacji prawnopodatkowej strony. Odwołał się w tym zakresie do zmian w życiu osobistym skarżącego oraz okoliczności dotyczących utraty przez niego pracy i zmniejszenia dochodów, które wymusiły na nim rezygnacje z przyjętych wcześniej planów. Argumentacja ta była w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego spójna i znajdowała potwierdzenie w materiale dowodowym sprawy. W świetle ww. stanowiska poczynione przez podatnika nakłady na zakupione mieszkania mogły zostać bowiem zakwalifikowane jako nakłady czynione na użytek osobisty, tj. aranżacje własnego mieszkania, które skarżący zgodnie z przedłożonymi oświadczeniami świadków użytkował, a które w wyniku zmiany okoliczności postanowił następnie zbyć. Ze znajdujących się w aktach sprawy danych nie wynikało zarazem, żeby skarżący podejmował aktywne i planowe działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców. W świetle powyższego brak było zatem jednoznacznych podstaw do uznania skarżącego za podatnika, czyli podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że Sąd I instancji dokonał prawidłowej wykładni wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa materialnego, co doprowadziło do oceny działalności strony skarżącej w oparciu o właściwe kryteria. Zasadnie przyjął, że nie było wystarczających podstaw do uznania, że sprzedaż lokali mieszkalnych przez stronę nosiła znamiona profesjonalnego obrotu nieruchomościami, który stosownie do treści art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu. Wykładnia wspomnianych przepisów prawa materialnego była prawidłowa, a ich zastosowanie w stanie faktycznym sprawy adekwatne. W konsekwencji również zarzut naruszenia powołanych wyżej przepisów art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 190 § 1-2 O.p. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 O.p. i art. 75 § 4a O.p. okazał się bezzasadny. Z uwagi na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a.