III SA/Gl 430/20

TEZY art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT nie może stanowić podstawy prawnej do wymierzenia przewoźnikowi kary pieniężnej za nieuzupełnienie zgłoszenia o dane przewidziane w art. 7 ust. 2 SENT, gdyż przepis ten nie dotyczy zaniechania przewoźnika, lecz jego działania i to takiego, w wyniku którego dochodzi do podania danych niezgodnych z rzeczywistością. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie kary za niedopełnienie obowiązków przewidzianych w art. 7 ust. 2 SENT, uczyniłby to w art. 22 ust. 2 SENT, dotyczącym tożsamego rodzajowo naruszenia ustawy polegającego na nieuzupełnieniu zgłoszenia o dane wskazane w art. 5 ust. 4 i 6 ust. 3 ustawy SENT. Podstawy prawnej do nałożenia kary nie można zaś domniemywać ani wyprowadzać na zasadzie analogii. SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.) Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. Sp.k. z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 2217 zł (słownie: dwa tysiące dwieście siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...]Urzędu Celno-Skarbowego w K.z [...]r., znak: [...], nakładającą na skarżącą "A" Sp. z o.o. Sp. k. karę pieniężną w kwocie 10.000 zł z tytułu nieuzupełnienia zgłoszenia o dane przewidziane w art. 7 ust. 2 pkt 10 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz. U. z 2018r. poz. 2332 z późn. zm.) – dalej powoływana jako SENT. W uzasadnieniu organ przedstawił stan faktyczny sprawy. W tych ramach podniósł, że [...]r. została przeprowadzona kontrola przewozu dokonywanego pojazdem należącym do skarżącej w zakresie przestrzegania ustawy SENT. W jej wyniku ujawniono, że skarżąca nie uzupełniła zgłoszenia przewozu o dane, o których mowa w art. 7 ust. 2 pkt 10 SENT, tj. o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu ustawy o transporcie drogowym, o ile są wymagane. Przy czym podczas kontroli kierowca okazał wypis z licencji na międzynarodowy zarobkowy przewóz drogowy rzeczy. Transport był wykonywany na trasie z C., od [...] spółki jako podmiotu wysyłającego do B. i spółki [...] jako podmiotu odbierającego. W związku z tymi ustaleniami, organ I instancji wszczął postępowanie w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej informując jednocześnie stronę o treści art. 22 ust. 3 i 26 ust. 3 SENT, umożliwiającego organowi odstąpienie od nałożenia kary w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym. Wezwał także o przedstawienie aktualnej sytuacji finansowej z załączeniem kopii dokumentów, które ja potwierdzają. Pismem z [...]r. przewoźnik wniósł o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w trybie art. 22 ust. 3 SENT. Wskazał, że numer licencji nie został wpisany do zgłoszenia jedynie omyłkowo. Podniósł, że wszelkie dodatkowe obciążenia, nie powiązane bezpośrednio z prawidłowym wykonaniem usługi stawiają istnienie firmy na granicy opłacalności. Stwierdził, że od początku funkcjonowania SENT uzupełnił ok. 1500 zgłoszeń w systemie i za każdym razem skrupulatnie wywiązywał się z nałożonych nią obowiązków. Wskazał, że rzetelnie wywiązuje się z płatności publicznoprawnych i terminowo wypłaca wynagrodzenie ok. 150 pracownikom. Zatem w interesie publicznym jest, aby firma, która nie naraża Skarbu Państwa na żadne uszczuplenia nie została obciążona karą przyczyniająca się do pogorszenia jej sytuacji finansowej. Właściwy dla Spółki organ podatkowy i Oddział ZUS poinformowały, że skarżąca nie posiada zaległości w opłacaniu należności publicznoprawnych poza wpłatą na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za grudzień 2018. Postępowania egzekucyjne dot. innych zaległości zakończyły się wyegzekwowaniem należności. Decyzją z [...]r. organ I instancji działając na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT nałożył na Spółkę karę pieniężną w kwocie 10.000 zł z tytułu niewypełnienia zgłoszenia o wymagane dane. Jednocześnie organ odniósł się do przesłanek odstąpienia od nałożenia kary, wskazanych w art. 24 ust. 3 SENT stwierdzając, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą. Pismem z [...]r. strona wniosła od tego rozstrzygnięcia odwołanie. Podniosła w nim, że stosowną licencję posiadała, okazała ją w czasie kontroli i natychmiast uzupełniła zgłoszenie. Uchybienie popełnione przez przewoźnika było spowodowane niedopracowaniem systemu SENT, który był wadliwie zaprojektowany i wykonany, gdyż mimo niewpisania numeru licencji umożliwiał przejście całej procedury zgłoszenia, a po jej zakończeniu generował komunikat o prawidłowości zgłoszenia. Tym samym skarżąca była przekonana, że zgłoszenie było wypełnione prawidłowo. Podkreśliła także, że celem SENT było wyeliminowanie z obrotu nieuczciwych podmiotów oraz zapewnienie uczciwej konkurencji. Natomiast w tej w sprawie w ogóle nie zaistniała możliwość uszczuplenia wpływów podatkowych na rzecz Skarbu Państwa a transport był realizowany przez profesjonalnego przewoźnika przy zachowaniu wszelkich procedur. Zdaniem strony takie okoliczności winny skutkować przyjęciem, że w sprawie zaistniała przesłanka interesu publicznego, którym jest m.in. poczucie sprawiedliwości i zaufanie podmiotów do państwa. Nałożenie tak dotkliwej kary za tak błahą okoliczność nie może mieścić się w definicji interesu publicznego. Kara w wysokości 10.000 zł przy niedoskonałości systemu informatycznego SENT jest niesprawiedliwa i rodzi obawy, że cel jej wymierzenia jest inny od zakładanych. Podniosła, że aprobata poglądu organu I instancji co do nieuprawnionego uprzywilejowania skarżącej poprzez odstąpienie od nałożenia kary prowadziłaby do tego, że takie odstąpienie nigdy nie byłoby możliwe, a przepis który to umożliwia byłby martwy. Skoro ustawodawca go wprowadził do ustawy, to znaczy że przewidział, że mogą zaistnieć sytuacje, gdy odstąpienie od wymierzenia kary będzie właśnie zbieżne z tym interesem. Po rozpatrzeniu wniesionego przez stronę odwołania, DIAS zaskarżoną decyzją utrzymał rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy. W uzasadnieniu stwierdził, że zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 10 SENT w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest zobowiązany do wpisania do zgłoszenia przewozu numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane. Natomiast z art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT wynika, że w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Zdaniem organu, taki stan faktyczny zachodzi w sprawie, skoro pole przewidziane w formularzu na numer licencji (zezwolenia) pozostało niewypełnione. Nie zgodził się z zarzutem co do wadliwości działania systemu informatycznego. Wyjaśnił, że możliwość zamknięcia formularza mimo niewypełnienia tego pola wynika z faktu, że nie w każdym przypadku jest ono obowiązkowe – wykonywanie przewozu pojazdem o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony nie wymaga uzyskania licencji (zezwolenia, zaświadczenia). Wyjaśnia to, dlaczego system akceptuje jako prawidłowe zgłoszenia nie zawierające numeru licencji. W przedmiotowej sprawie przewóz realizowany był zespołem pojazdów o większej masie całkowitej, zatem wypełnienie tego pola w tym przypadku było obowiązkowe. Dalej organ stwierdził, że nie ma znaczenia przyczyna, dla której strona nie wypełniła nałożonych obowiązków, gdyż kara administracyjna ma charakter obiektywny i niezależny od winy. Odnośnie możliwości odstąpienia od nałożenia kary z powodu ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego organ na wstępie podniósł fakultatywność odstąpienia, a następnie stwierdził, że nie jest to możliwe, gdyż przesłanki te w przedmiotowej sprawie nie zachodzą. Sytuację finansową spółki ocenił jako w miarę dobrą i niewykazującą symptomów zagrożenia kontynuowania działalności gospodarczej, zauważalny był także wzrost sumy bilansowej oraz aktywów i pasywów, a Spółka osiągała dochody z działalności. Okoliczności te wskazują, że sytuacja finansowa skarżącej pozwala na zapłatę kary. Co do interesu publicznego organ, powołując się na art. 84 Konstytucji, stwierdził, że skoro każdy jest zobowiązany do ponoszenia danin publicznych, to udzielenie przedsiębiorcy ulgi wiązałoby się ze złamaniem zasady powszechności obciążenia daninami publicznymi. Interes publiczny wiąże się z unikaniem sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy dla realizacji potrzeb bytowych zobowiązanego. Nadto stwierdził, że odstąpienie od nałożenia kary w sytuacji, gdy zobowiązany jest w stanie ja uiścić pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym, który wymaga by przypadające budżetowi należności publicznoprawne były płacone we właściwych wielkościach i we właściwym czasie. Również sposób funkcjonowania formularza nie może stanowić przesłanki uzasadniającej odstąpienie od kary, bo każdy przedsiębiorca przewozowy jako profesjonalista winien mieć wiedzę jakie dokumenty są wymagane przy danym przewozie. Na to rozstrzygnięcie Spółka wywiodła skargę do tut. Sądu, w której zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: I. Prawa materialnego, tj: 1. art. 31 ust. 3 Konstytucji RP poprzez stosowanie przepisów w sposób naruszający zasadę proporcjonalności mając na uwadze znikomy rozmiar uchybienia, który nie miał wpływu na jego obowiązek podatkowy, 2. art. 22 ust. 2 i 3 w zw. z art. 5 ust. 5 SENT poprzez jego niezastosowanie i nałożenie kary pomimo spełnienia przesłanki ważnego interesu publicznego, 3. art. 26 ust. 3 SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary, podczas gdy skarżąca spełniła przesłanki do tego. II. Prawa procesowego, tj.: 1. art. 187 § 1 O.p. poprzez nierozważenie całego materiału dowodowego, 2. art. 191 i 121 § 1 O.p. poprzez dokonanie oceny dowodów w sposób wybiórczy i niebudzący zaufania do organu, 3. art. 210 § 4 O.p. poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji wszystkich przesłanek, którymi kierował się organ. W oparciu o tak sformułowane zarzuty, strona wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania oraz zasądzenie kosztów, ewentualnie o uchylenie decyzji i orzeczenie o odstąpieniu od nałożenia kary, ewentualnie uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał prezentowane stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami. Zasady monitorowania transportu towarów określonych jako "wrażliwe" w dniu kontroli tj. [...]r. określała ustawa z 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów w brzmieniu zamieszczonym w Dz.U. z 2017r., poz. 708 – dalej SENT. Dokonując wykładni przepisów prawa należy mieć na względzie, że jakkolwiek pierwszorzędną jest wykładnia językowa, to jednak nie jest ona jedyna i rozstrzygająca. Prawidłowa interpretacja przepisu prawa wymaga sięgnięcia także do innych metod, które pozwolą przynajmniej na weryfikację skutków wykładni językowej, w szczególności w sytuacji gdy wykładnia językowa prowadzi do rezultatów niedających się pogodzić z celem racjonalnego ustawodawcy. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który się wydaje językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy zostanie skonfrontowany z innymi przepisami lub weźmie się pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik. Ustawa SENT w zależności od trasy przewozu zawiera odrębne regulacje, zamieszczone w osobnych jednostkach redakcyjnych. I tak, art. 5 dotyczy przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju, art. 6 przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, a art. 7 przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego. Każda z tych regulacji zawiera odrębne zasady w zakresie danych związanych z przewozem, ujawnianych w rejestrze i zobowiązanych do tego podmiotów. Ponieważ przedmiotem niniejszej sprawy jest przewóz z C. do odbiorcy w B., obowiązki przewoźnika wynikają z art. 7 SENT i taką też podstawę prawną dla określenia zakresu obowiązków przewoźnika przyjął organ. Zgodnie bowiem z wskazanym w decyzji art. 7 ust. 2 pkt 10 SENT, zgłoszenie przewoźnika zawiera numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane. Odpowiednikiem tego przepisu w przypadku innych przewozów jest art. 5 ust. 4 pkt 6 SENT stanowiący, że w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 1907, 1935 i 1948), o ile są wymagane, oraz art. 6 ust. 3 pkt 6 SENT, z którego wynika, że w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju uzupełnić zgłoszenie o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym, o ile są wymagane. Z niespornego stanu faktycznego sprawy wynika, że w czasie kontroli stwierdzono, że skarżąca nie uzupełniła zgłoszenia o taki numer, chociaż stosowną licencję posiadała. Konsekwencje w zakresie nieuzupełnienia zgłoszenia o konieczne dane przewidziane zostały w art. 22 ust. 2 SENT, zgodnie z którym przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, (tj. m.in. w zakresie numeru licencji – przyp. Sądu) na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 5000 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał zaś art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT, w myśl którego w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Z art. 22 ust. 2 SENT jasno wynika, że ustawodawca spenalizował jedynie zaniechania przewoźnika polegające na nie uzupełnieniu danych dla tych rodzajów transportu, o których mowa w art. 5 i 6 ustawy. Gdyby jego zamiarem było także nałożenie kary za wady zgłoszenia przewozu realizowanego wg formuły przewidzianej w art. 7 (z kraju członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego), to w art. 22 ust. 2 przywołałby też art. 7 ust. 2, czego jednak nie uczynił. Skoro takiego uzupełnienia w omawianym przepisie brak, to wykładnia językowa art. 22 ust. 2 SENT prowadzi do wniosku, że nieuzupełnienie zgłoszenia o numer licencji w takim stanie faktycznym, jak istniejący w przedmiotowej sprawie nie podlega karze. Do analogicznych wniosków prowadzi wykładnia językowa art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT. Art. 22 ust. 2 ustawy odnosi się ściśle do nieuzupełnienia zgłoszenia, a więc zaniechania, tak jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Natomiast art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT penalizuje sytuację, gdy przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru, zatem dopuści się działania, które dodatkowo ma charakter oszukańczy czy wprowadzający w błąd. Już choćby z tego powodu, skoro hipoteza art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT nie odpowiada stanowi faktycznemu, kiedy to przewoźnik w zakresie numeru licencji żadnych danych nie ujawnił, a tym bardziej niezgodnych z rzeczywistością, przepis ten nie może znaleźć zastosowania. Również porównanie art. 22 ust. 2 i art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT przy zastosowaniu wykładni systemowej, zdaniem Sądu, prowadzi do wniosku że zaniechanie uzupełnienia zgłoszenia o dane zawarte w art. 7 ust. 2 SENT nie podlega karze, a nie, jak błędnie wywiodły organy, że w takim przypadku należy poszukać w SENT przepisu, który umożliwiałby nałożenie kary. Skoro rezultaty oby rodzajów wykładni prowadzą do zbieżnych rezultatów, uznać je należy za prawidłowe. Do analogicznych wniosków prowadzi także kilka innych argumentów. Oczywistością jest, że przepisy karne, w tym również o administracyjnych karach pieniężnych nie mogą być wykładane rozszerzająco. Adresaci nakazów i zakazów obwarowanych karami muszą mieć jasną świadomość powinnego zachowania i konsekwencji nie zastosowania się do niego, a kara nie może nosić jakichkolwiek cech dowolności, ani co do przesłanek jej wymierzenia, ani co do jej wysokości. Stałoby to w jaskrawej sprzeczności z zasadą demokratycznego państwa prawnego, wyrażoną w art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z którym Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. W przedmiotowej sprawie brak jest przepisu nakładającego karę za nieuzupełnienie zgłoszenia o numer licencji w przypadku przewozu realizowanego wg formuły przewidzianej w art. 7 ustawy, zatem nie można jej domniemywać ani poszukiwać na zasadzie analogii z karą za nieuzupełnienie zgłoszenia o dane zawarte w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3 SENT. Kolejnym argumentem jest fakt, że za nieuzupełnienie numeru licencji, art. 22 ust. 2 SENT dla objętych nim przewozów przewiduje karę pieniężną 5 000 zł, podczas gdy art. 24 ust. 1 SENT mówi o karze wynoszącej 10 000 zł. Gdyby przyjąć pogląd organów prowadziłoby to do sytuacji, gdy za takie samo zaniechanie przewoźnicy ponosiliby karę o diametralnie różnej wysokości, co naruszałoby zasadę równości wobec prawa, wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w myśl którego wszyscy są wobec prawa równi. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Również taki skutek z pewnością nie był zamiarem racjonalnego ustawodawcy. Z uwagi na wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd stanął na stanowisku, że art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT nie może stanowić podstawy prawnej do wymierzenia przewoźnikowi kary pieniężnej za nieuzupełnienie zgłoszenia o dane przewidziane w art. 7 ust. 2 SENT, gdyż przepis ten nie dotyczy zaniechania przewoźnika, lecz jego działania i to takiego, w wyniku którego dochodzi do podania danych niezgodnych z rzeczywistością. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie kary za niedopełnienie obowiązków przewidzianych w art. 7 ust. 2 SENT, uczyniłby to w art. 22 ust. 2 SENT, dotyczącym tożsamego rodzajowo naruszenia ustawy polegającego na nieuzupełnieniu zgłoszenia o dane wskazane w art. 5 ust. 4 i 6 ust. 3 ustawy SENT. Podstawy prawnej do nałożenia kary nie można zaś domniemywać ani wyprowadzać na zasadzie analogii. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ weźmie pod uwagę powyższe wywody Sądu. Natomiast analizę zarzutów skargi Sąd na obecnym etapie uznał za przedwczesną. Skoro bowiem – zdaniem Sądu – art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT nie może stanowić podstawy prawnej do wymierzenia kary, to bezprzedmiotowe jest badanie rozstrzygnięcia organu pod kątem oceny spełnienia przez stronę przesłanek do odstąpienia od jej wymierzenia czy naruszenia zasady proporcjonalności. Podsumowując: Sąd stanął na stanowisku, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji organ naruszył prawo materialne, tj. art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT poprzez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji - niewłaściwe zastosowanie. Dopuścił się także naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 120 O.p., zgodnie z którym organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa oraz art. 121 § 1 O.p. stanowiącego, że postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów, a którym to dyrektywom organ w przedmiotowej sprawie nie sprostał. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 p.p.s.a. uchylił decyzje organów obu instancji. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.