VIII SA/Wa 342/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Sędzia WSA Iwona Szymanowicz – Nowak, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 listopada 2020 r. w Radomiu sprawy ze skargi "[...] sp. z o.o. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie transportu drogowego i przewozów oddala skargę. UZASADNIENIE Przedmiotem skargi wniesionej przez [...] sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej: "Skarżąca" lub "Spółka") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] listopada 2018 r. dotycząca kary pieniężnej z tytułu naruszenia przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Decyzją tą, po rozpatrzeniu odwołania została utrzymana w mocy decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno – Skarbowego w W. (dalej: "Naczelnik [...]UCS", "organ I instancji" lub "N[...]UCS") z [...] lipca 2018 r. Przedmiotem tych decyzji było nałożenie na Spółkę kary pieniężnej (5 000 zł) za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Jako podstawę prawną decyzji Dyrektor IAS wskazał m. in. przepisy art. 233 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: "Op"), art. 22 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 4 oraz art. 26 ust. 1 i 5 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r., poz. 708 ze zm.; dalej: "ustawa o SENT"), a także art. 14 ustawy z 30 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r, poz. 1039; dalej: "ustawa zmieniająca"). Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy: W dniu [...] sierpnia 2017 r. w R., na drodze krajowej nr [...], funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. ([...]UCS) przeprowadzili kontrolę środka transportu o stosownych numerach rejestracyjnych. Kierowcą pojazdu był G. G., a podmiotem wysyłającym i przewoźnikiem towaru była Spółka. Pojazdem przewożono olej napędowy. Podczas kontroli kierowca okazał 2 zgłoszenia do systemu SENT, łącznie na 14 000 litrów paliwa (ON CN 2710). Odnośnie do jednego ze zgłoszeń dotyczącego przewozu 9 000 litrów ON do O. [...] dla PPHU [...] S.J. L. & L., kontrolujący stwierdzili brak danych dotyczących przewoźnika, środka transportu, miejsca dostarczenia towaru, daty rozpoczęcia przewozu i planowanej daty zakończenia przewozu. Jednocześnie w wyniku oględzin stwierdzono towar w ilości zgodnej ze zgłoszoną w systemie SENT. Po dokonaniu przez przewoźnika uzupełninia danych, kontrolowany pojazd zwolniono do dalszej jazdy. Decyzją z [...] listopada 2017 r. Naczelnik [...]UCS nałożył na Skarżącą karę w wysokości 5.000 zł. Decyzja ta została następnie uchylona decyzją Dyrektora IAS z [...] marca 2018 r., zaś podstawą jej uchylenia było stwierdzenie przez organ odwoławczy, że Naczelnik [...]UCS nie rozważył możliwości odstąpienia od wymierzenia kary na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o SENT. Organ odwoławczy w swej decyzji zawarł wytyczne dotyczące sposobu badania przesłanek do zastosowania art. 22 ust. 3 ustawy o SENT w związku z art. 26 ust. 3 tej ustawy. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, decyzją z [...] lipca 2018 r. Naczelnik [...]UCS ponownie nałożył na Spółkę karę pieniężną w wysokości 5.000 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał przepisy art. 5 ust. 4 oraz art. 22 ust. 2 ustawy o SENT. Organ I instancji wskazał, że w celu rozważenia przesłanek do zastosowania odstąpienia od nałożenia przedmiotowej kary zwrócił się do Spółki wezwaniem z [...] czerwca 2018 r. o przedłożenie dokumentów pozwalających na rozważenie przesłanek wynikających z art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Skarżąca takich dokumentów nie przedłożyła, a zakwestionowała w ogóle możliwość nałożenia kary, gdyż w jej ocenie doszło tylko do drobnej nieprawidłowości nie mającej wpływu na funkcjonowanie systemu SENT. W odwołaniu skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika (doradcę podatkowego), wnosząc o uchylenie decyzji Naczelnika [...]UCS i umorzenie postępowania postawiła zarzuty naruszenia przepisów art. 122 w związku z art. 180 § 1 i art. 181 Op poprzez uznanie za dowód protokołu z kontroli przeprowadzonej 25 sierpnia 2018 r., gdy decyzja została wydana 31 lipca 2018 r. (1) oraz art. 22 ust. 2 ustawy o SENT w związku z naruszeniem art. 5 ust. 5 ustawy o SENT (2) poprzez pominięcie celu regulacji, jakim jest wyeliminowanie z obrotu nieuczciwych podmiotów oraz zapewnienie uczciwej konkurencji. Dyrektor IAS, utrzymując w mocy decyzję Naczelnika [...]UCS przedstawił przebieg postępowania w sprawie, wnioski i argumentację odwołania oraz ramy prawne rozpoznawanej sprawy. Wyjaśnił, że zasady systemu monitorowania drogowego przewozu towarów określa ustawa o SENT, w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli. Powtórzył za organem I instancji, powołując się na przepisy art. 3 ust. 1 – 2, art. 9, art. 13 ust. 7, art. 5 ust. 1 i 2 oraz art. 22 ust. 2 ustawy o SENT, że w toku kontroli przeprowadzonej [...] sierpnia 2017 r. kontrolowanym środkiem transportu przewożono olej napędowy (14 000 litrów) na podstawie dwóch zgłoszeń do systemu SENT. Podczas kontroli stwierdzono, że jedno ze zgłoszeń nie zawiera danych, o których mowa w art. 5 ust. 4 ustawy o SENT. W trakcie kontroli przewoźnik (podmiot wysyłający) uzupełnił dane i kontrolowany pojazd został zwolniony do dalszej jazdy. Kluczowym dowodem w sprawie jest protokół z kontroli przeprowadzonej [...] sierpnia 2017 r. (a nie 2018 r., jak wskazano w decyzji N[...]UCS przed jej sprostowaniem). DIAS wywiódł, że brak uzupełnienia zgłoszenia o dane z art. 5 ust. 4 ustawy o SENT jest zagrożony karą pieniężną w wysokości 5.000 zł, na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o SENT. Przepisy tej ustawy nie przewidują nadto możliwości odstąpienia od nałożenia kary z powodu braku winy podmiotu przy wpisaniu w zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym. Powołał się przy tym na wyrok WSA w Gdańsku z 25 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Gd 52/18. Stąd argumentacja skarżącej, że jej uchybienie było błędem technicznym, nie ma wpływu na wynik sprawy. Ustawodawca nie pozostawił ww. kwestii do uznania organu orzekającego. Ustawa o SENT "w obowiązującym kształcie" nie uzależnia nakładania kar pieniężnych od tego, czy doszło do uszczupleń w podatkach czy też nie (zob. s. 7 – 10 zaskarżonej decyzji). Zdaniem Dyrektora IAS, brak było podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, gdyż skarżąca nie wskazała przesłanek w postaci jej ważnego interesu jako przewoźnika. W interesie publicznym nie leży nadto odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej na podmiot, który nie przestrzega obowiązującego prawa (zob. s. 10 – 16 decyzji DIAS). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego, pełnomocnik skarżącej (doradca podatkowy) postawił zarzuty naruszenia art. 22 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 4 ustawy o SENT w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP poprzez stosowanie przepisów w sposób naruszający zasadę proporcjonalności. Dyrektor IAS, w odpowiedzi na skargę wystąpił o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Za chybione uznał przy tym zarzuty skargi oraz związaną z nimi argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 28 marca 2019 r., sygn. akt VIII SA/Wa 92/19 uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika [...]UCS z [...] maja 2018r. Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 26 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 851/19 na skutek rozpatrzenia skargi kasacyjnej od ww. wyroku WSA wniesionej przez Dyrektora IAS uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał temu Sądowi sprawę do ponownego rozpoznania. Podstawą uchylenia wyroku było stwierdzenie, że Skarżąca była reprezentowana przez doradcę podatkowego, a doradca podatkowy nie jest w takiej sprawie uprawniony do reprezentowania skarżącej przed sądami administracyjnymi. W konsekwencji, doszło do nieważności postępowania sądowoadministracyjnego zgodnie z art. 183 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "ppsa"). Następnie po zwróceniu akt do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarga została podpisana przez prezesa zarządu [...] sp. z o.o. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie rozpatrując sprawę ponownie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Ustalony w sprawie stan faktyczny jest bezsporny i nie budzi wątpliwości Sądu. Sprowadza się do tego, że podczas kontroli cysterny przewożącej paliwo, przeprowadzonej [...] sierpnia 2017r. w R., gdzie przewoźnikiem i wysyłającym była Skarżąca, w jednym zgłoszeniu do systemu SENT ujawniono brak danych dotyczących przewoźnika, środka transportu, miejsca dostarczenia towaru, daty rozpoczęcia przewozu i planowanej daty zakończenia przewozu. Jednocześnie w wyniku oględzin stwierdzono towar w ilości zgodnej ze zgłoszoną w systemie SENT. Dane te zostały uzupełnione w trakcie kontroli. Skarżąca kwestionuje jedynie możliwość nałożenia kary w zaistniałej sytuacji faktycznej, ze względu na nieadekwatność kary określonej w art. 22 ust. 2 ustawy o SENT do naruszenia przepisów, które to naruszenie w jej ocenie miało charakter wyłącznie formalny, nie rodzący negatywnych skutków dla interesów Państwa. Ten stan faktyczny wypełniał przesłanki nałożenia kary na podstawie art. 22 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 4 ustawy o SENT. W ocenie Sądu, nie stanowi o naruszeniu art. 22 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 4 ustawy o SENT zastosowana przez organy wykładnia i zastosowanie tych przepisów. Ich wykładnia i zastosowanie nie narusza też wynikającej z art. 31 ust.3 Konstytucji zasady proporcjonalności. Przepisy ustawy o SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Zostały przy tym ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów, a więc są niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne. Organy nie mogą uznaniowo oceniać okoliczności każdego przypadku naruszenia przepisów. Wśród sankcjonowanych naruszeń znajdują się takie, które mogą być zamierzone, wynikać z niedbalstwa, zwykłej omyłki czy z przyczyn zewnętrznych. Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy o monitorowaniu drogowego przewozu towarów, sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty. Przewidziane w ustawie sankcje mają odstraszać od dokonywania naruszeń powodujących utrudnienie w kontroli obrotu towarami wrażliwymi na naruszenia podatkowe i działać prewencyjnie, ale też mobilizować do rygorystycznego i starannego przestrzegania wymogów ustawowych. Konstrukcja przepisu art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT wskazuje jednoznacznie na odpowiedzialność obiektywną, niedopuszczającą różnicowania odpowiedzialności podmiotów w zależności od przyczyn niedopełnienia obowiązków wynikających z ustawy. Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę podziela te poglądy orzecznictwa sądów administracyjnych, zgodnie z którymi rozważanie wystąpienia interesu publicznego nie powinno być łączone z ustalaniem, czy wskutek zachowania legalnie działającego podmiotu dopuszczającego się naruszenia przepisów ustawy o SENT doszło do uszczuplenia należności budżetu państwa. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 marca 2020 r. w sprawie sygn. akt II GSK 1464/19 (dostępne na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), odmienne stanowisko "nie uwzględnia konstrukcji odpowiedzialności za naruszenie przepisów ustawy o SENT, której elementem jest obligatoryjne nakładanie kary, w określonej jednoznacznie kwocie, za naruszenia o charakterze formalnym". A skoro taka jest istota tej odpowiedzialności, niezależna od skutków dla budżetu państwa i oparta na sankcjonowaniu formalnych naruszeń, to pojęcia interesu publicznego będącego przesłanką odstąpienia od ukarania nie sposób interpretować "w sposób, który podważałby samą istotę obiektywnej odpowiedzialności i kary pieniężnej za tego rodzaju naruszenia". W ocenie Sądu, nie do przyjęcia jest argumentacja, że godzi w interes w publiczny czy narusza zasadę proporcjonalności z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP nakładanie określanych w ustawie SENT kar na podmioty, które dopuściły się wyłącznie uchybień formalnych związanych z obowiązkiem stosowania ustawy o SENT" (podobnie NSA w wyrokach w sprawach: II GSK 220/20 czy II GSK 1696/18). Istota takiej odpowiedzialności została ukształtowana jako dopuszczalność, a nawet nakaz karania wyłącznie za uchybienia formalne, niezależnie od skutków dla budżetu państwa. Ustawodawca dostrzegając możliwość wystąpienia sytuacji wyjątkowych przewidział przy tym możliwość odstąpienia od wymierzenia kary w art. 22 ust. 3 ustawy o SENT, co tym bardziej nie pozwala na "złagodzenie" i dowolność wykładni art. 22 ust. 2 ustawy ze względu na zastosowanie zasady proporcjonalności. Niezależnie od powyższego wskazać należy, że zasada proporcjonalności sformułowana w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP kierowana jest do prawodawcy i w ustawie o SENT została uwzględniona przez zróżnicowanie wysokości kar w zależności od rodzaju naruszenia (2.000 zł, 10.000 zł, 20.000 zł, 100.000 zł – art. 24 ust. 1a, art. 21 i 22 ust. 1 i 2, art. 22a ust. 1 ustawy o SENT). W sprawie tej organy bez naruszenia prawa wykluczyły możliwość odstąpienia od nałożenia kary stwierdzając bark przesłanek wynikających z art. 22 ust. 3 ustawy o SENT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2a, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Stosownie do treści art. 26 ust. 3 ustawy o SENT, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Skarżąca nie tylko nie wniosła o odstąpienie od nałożenia kary (choć odstąpienie może nastąpić również z urzędu), ale nie dostarczyła nawet organowi informacji i dokumentów pozwalających na rozważenie przesłanek odstąpienia od nałożenia kary, mimo że była do tego wyraźnie wezwana. Odstąpienie od ukarania nie jest zasadą, nie jest prawem strony, ale przywilejem, bowiem zasadą jest odpowiedzialność pieniężna oparta o obiektywne przesłanki. W powyższym kontekście uznać należy, że organ prawidłowo, wąsko z uwagi na wyjątkowy charakter odstąpienia od ukarania, zinterpretował przesłanki "ważnego interesu przewoźnika" oraz "interesu publicznego". "Ważny interes przewoźnika" to zatem nie subiektywne przekonanie strony o istnieniu takiego interesu, ale sytuacja nadzwyczajna, na którą przewoźnik nie ma wpływu. Pod tym pojęciem można rozumieć wyjątkowo trudną sytuację ekonomiczną przewoźnika. Tymczasem w sprawie niniejszej, mimo pouczenia w postanowieniu o wszczęciu postępowania Skarżąca nie przedstawiła jakiejkolwiek dokumentacji czy okoliczności wskazujących na wystąpienie sytuacji nadzwyczajnej uniemożliwiającej uiszczenie kary czy choć ogólnie charakteryzujących jej sytuację finansową. Organ zatem, przy prawidłowo zaprezentowanym w uzasadnieniu decyzji rozumieniu pojęcia "ważny interes przewoźnika" (zbieżnym ze stanowiskiem sądu) nie miał możliwości sformułowania oceny o wystąpieniu tej przesłanki odstąpienia od ukarania, w tym nie miał nawet możliwości dokonania uproszczonej analizy ekonomicznej sytuacji przewoźnika. Natomiast wyłącznie fakt surowości kary nie świadczy jeszcze o możliwości pogorszenia kondycji finansowej skarżącej czy wręcz doprowadzeniu do zagrożenia egzystencji firmy. Z kolei odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej zawsze leży w interesie strony zmniejszając obciążenia finansowe, ale nie jest wystarczające do przyjęcia wystąpienia "ważnego interesu przewoźnika". W kwestii "interesu publicznego" wskazać należy, że prawidłowo organ interpretował ten interes. Zasadą jest płacenie należności publicznych, gdyż odstąpienie od tego obowiązku stawiałoby stronę w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do innych podmiotów znajdujących się w podobnej sytuacji, a to nie może być uznane za działanie w interesie publicznym i z korzyścią dla ogółu. W interesie publicznym nie jest również rezygnowanie przez Skarb Państwa z przysługujących mu należności i przerzucanie ich ciężaru na społeczeństwo. Niewątpliwie brak środków finansowych i majątku powodujący konieczność sięgnięcia przez stronę po środki z budżetu państwa byłby wypełnieniem przesłanki interesu publicznego, jednak takich okoliczności w sprawie nie dowiedziono. Należy również podzielić te poglądy orzecznictwa, zgodnie z którymi rozważanie wystąpienia interesu publicznego nie powinno być łączone z ustalaniem, czy wskutek zachowania legalnie działającego podmiotu dopuszczającego się naruszenia przepisów ustawy o SENT doszło do uszczuplenia należności budżetu państwa. Skoro ustawa przewiduje nakładanie kar za uchybienia formalne, niezależnie od ich skutków dla budżetu państwa, to pojęcia interesu publicznego będącego przesłanką odstąpienia od ukarania nie sposób interpretować w sposób podważający samą istotę obiektywnej odpowiedzialności i kary pieniężnej za tego rodzaju naruszenia. W konsekwencji, bezpodstawne są zarzuty sformułowane w skardze. Organy obu instancji nie naruszyły prawa materialnego, ani prawa procesowego. Uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji odnoszą się do istotnych w sprawie okoliczności i zawierają wskazanie sposobu rozumowania organu dokonującego oceny tych okoliczności i przeprowadzonej subsumcji. Mając powyższe na uwadze, Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ppsa.