I SA/Ol 218/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski asesor WSA Katarzyna Górska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 października 2020 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. F. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej z tytułu IV raty podatku od nieruchomości za 2019 r. oddala skargę. UZASADNIENIE M. F. (dalej powoływany jako "skarżący", "strona") wywiódł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej jako SKO) z "[...]" utrzymujące w mocy postanowienie Wójta Gminy G. z "[...]"r., w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia IV raty podatku od nieruchomości za 2019r. Z przekazanych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu akt sprawy wynika, że M. F. wnioskiem z dnia "[...]"r. (data wpływu "[...]"r.) zwrócił się do Wójta Gminy G. o umorzenie podatku od nieruchomości za 2019 r. Zaskarżonym postanowieniem Wójt Gminy G.- w zakresie dotyczącym IV raty podatku od nieruchomości - odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia ulgi. Organ I instancji wskazał, że nie jest możliwe merytoryczne załatwienie wniosku podatnika o umorzenie podatku od nieruchomości z tytułu IV raty za 2019 r., gdyż należność z tego tytułu nie stała się jeszcze wymagalna. We wniesionym zażaleniu podatnik ponowił argumentację przytoczoną we wniosku o udzielenie ulgi wnosząc o umorzenie podatku od nieruchomości za 2019 r. z tytułu IV raty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z "[...]"r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia Kolegium wskazało, że złożony w niniejszej sprawie wniosek podatnika o umorzenie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2019 r. (ustalonego decyzją z dnia "[...]"r.), dotyczy m.in. IV raty tego podatku. Płatność IV raty przypadała w terminie "[...]"r. Kolegium w dalszej części argumentacji wskazywało, że zasady stosowania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych określone zostały w rozdziale 7a działu III Ordynacji podatkowej i omówiło wskazane wyżej regulacje. Jak zaznaczał organ II instancji, przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej). Przesłanką takiego rozstrzygnięcia, zgodnie z brzmieniem art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, jest stwierdzenie, że przemawia za tym ważny interes podatnika lub interes publiczny. Żądanie umorzenia zaległości podatkowej podatnik może natomiast zgłosić wtedy, gdy zaległość ta istnieje. Kolegium podkreślało, że złożenie wniosku o umorzenie zaległości, nastąpić może dopiero w momencie gdy zobowiązanie podatkowe przekształci się w zaległość podatkową wskutek niezapłacenia podatku w terminie (art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej). Jednocześnie w dacie złożenia takiego wniosku nie może jeszcze dojść do wygaśnięcia zobowiązania wskutek zaistnienia któregokolwiek ze zdarzeń określonych w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak zaznaczało Kolegium powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Tytułem przykładu wskazano, na wyroki z: 19 października 2000 r., sygn. akt III SA 2246/99; z dnia 4 maja 2005 r., sygn. akt I FSK 2092/04; z dnia 7 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1413/07 oraz z dnia 6 września 2016 r. sygn. akt II FSK 1917/14 (dostępne na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Pismem z dnia "[...]"r. (data wpływu do organu "[...]"r.) M. F. wywiódł od powyższego rozstrzygnięcia skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. Skarżący w motywach skargi wskazał, że postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowych jest postępowaniem odrębnym i może zostać wszczęte dopiero wówczas kiedy wymiar podatku jest ostateczny. Zaznaczał on, że postępowanie wymiarowe ma na celu ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego. Tymczasem postępowanie dotyczące zastosowania ulg podatkowych, w tym dotyczące umorzenie zaległości podatkowych, oparte jest na odrębnych przesłankach, których istotą jest udzielenie ulgi w już istniejących zobowiązaniach. W podsumowaniu Skarżący podkreślał, że organ I instancji winien, po otrzymaniu wniosku o umorzenie podatku od nieruchomości m.in. z tytułu IV raty za 2019 r., wskazać, że wniosek zostanie rozpatrzony po ostatecznym ustaleniu zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, po przedstawieniu okoliczności faktycznych sprawy, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 – 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 2167), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę zgodności z prawem działalności administracji publicznej, która w myśl art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, oznaczana dalej jako p.p.s.a.) odbywa się na zasadach określonych w przepisach tej ustawy. W ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 p.p.s.a. sąd uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.), zaś jedynym ograniczeniem w tym zakresie jest zakaz przewidziany w art. 134 § 2 p.p.s.a. Orzekanie w granicach sprawy (art. 135 p.p.s.a.) oznacza sprawę będącą przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność, jako pochodną określonego stosunku administracyjnoprawnego i odbywa się z uwzględnieniem ówcześnie obowiązujących przepisów prawa. Dokonana przez Sąd we wskazanych wyżej ramach kontrola zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienia prowadzi do oceny, że nie jest ono dotknięte wadami. Dlatego też skarga okazała się niezasadna. Przedmiotem sporu w sprawie jest ocena legalności zastosowania przez organy przepisu art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019r. oz. 900) (dalej jako o.p.) wobec sformułowanego przez Skarżącego w dniu"[...]"r. wniosku o umorzenie podatku od nieruchomości z tytułu IV raty za 2019 r. Zgodnie z brzmieniem przywoływanego przepisu gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 (żądanie wszczęcia postępowania), zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Cytowany wyżej art. 165a Ordynacji podatkowej ma zastosowanie wyłącznie do postępowań wszczynanych na wniosek. Jest on podyktowany ekonomiką postępowania. Jeżeli bowiem już w momencie wszczęcia postępowania na wniosek strony można przewidzieć, że zostanie wydana decyzja umarzająca postępowanie (art. 208 Ordynacji podatkowej), mija się z celem nie tylko prowadzenie takiego postępowania, ale również jego wszczynanie. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1250/10 (LEX nr 1131068), użyte w tym przepisie wyrażenie "nie może być wszczęte" należy odnieść do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne jego przepisy, których wykładnia uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenia treści żądania w sposób merytoryczny. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika w sposób oczywisty, iż organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć wyłącznie zaległość podatkową. Definicję zaległości podatkowej zawiera art. 51 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności (§ 1), a za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie ratę podatku (§2). Zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Z akt sprawy wynika, iż Skarżący wniósł o umorzenie czwartej raty podatku od nieruchomości przed terminem jej płatności, tym samym w momencie złożenia wniosku o umorzenie, podatek związany z tą ratą nie stanowił zaległości podatkowej. Skoro tak, wniosek ten nie mógł zostać rozpoznany na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, albowiem przepis ten dotyczy wyłącznie możliwości umorzenia zaległości podatkowej. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd prezentowany w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 października 2000 r. sygn. akt III SA 2246/99 (LEX nr 47091), iż organ podatkowy może umorzyć zaległość podatkową lub odmówić jej umorzenia tylko wówczas gdy zaległość ta istnieje w chwili złożenia wniosku. Podobny pogląd wyrażony został także przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 2 marca 2017 r. (sygn. akt I SA/Go 362/16 www. orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd wskazywał, że żądanie umorzenia zaległości podatkowej podatnik może zgłosić wówczas, gdy zaległość ta istnieje. Oznacza to, że w dacie złożenia wniosku o umorzenie zaległości zobowiązanie podatkowe musi się już przekształcić w zaległość podatkową wskutek niezapłacenia podatku w terminie (art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej). Jeżeli natomiast strona domaga się umorzenia zaległości podatkowej, która nie istnieje, postępowanie w przedmiocie tego wniosku toczyć się nie może (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2016 r., sygn. akt II FSK 1917/14 - CBOSA). Jak dalej wywodził sąd, skoro art. 165a Ordynacji podatkowej wymienia wśród przesłanek wszczęcia postępowania fakt, że "z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte", to brak istnienia zaległości podatkowej w dacie złożenia wniosku o jej umorzenie jest taką właśnie okolicznością. Stanowisko to poparte jest również w piśmiennictwie dotyczącym procedury podatkowej. W przypadkach, w których w trakcie wstępnego badania żądania okaże się, że jest ono niedopuszczalne, organ podatkowy w formie postanowienia winien orzec o odmowie wszczęcia (R. Hauser, (w:) B. Gruszczyński, M. Niezgódka-Medek, R. Hauser, A. Kabat, S. Babiarz, B. Dauter, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 587). Nie ma przy tym znaczenia, że w toku postępowania podatkowego uległ ewentualnie zmianie status należności publicznoprawnej wskutek przekształcenia się zobowiązania podatkowego w zaległość podatkową, ponieważ datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu (art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej). Skutek ten należy odnieść również do przypadku odmowy wszczęcia postępowania (art. 165a Ordynacji podatkowej.), albowiem również i w tym wypadku złożenie wniosku inicjuje podjęcie czynności wstępnych przez organ podatkowy. Ocena dotycząca dopuszczalności lub niedpuszczalności postępowania musi więc odnosić się do stanu prawnego i faktycznego istniejącego w dacie wniesienia podania (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I SA/Po 854/09 (LEX nr 554044). Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela przedstawioną wyżej argumentację i uznaje, że znajduje ona zastosowanie również w niniejszej sprawie. Skoro zatem objęte wnioskiem skarżącego należności podatkowe, na dzień złożenia wniosku nie miały charakteru zaległości podatkowych, to brak podstaw do prowadzenia postępowania dotyczącego ich umorzenia. Tym samym postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w tej sprawie uznać należy za prawidłowe. Z powyższych względów, uznając zarzuty podniesione w skardze za nieskuteczne jak również nie stwierdzając innych naruszeń prawa, skargę jako nieuzasadnioną, należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.