II FSK 1427/06

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grzegorz Krzymień (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Maria Piórkowska, Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 29 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 kwietnia 2006 r. sygn. akt I SA/Po 491/05 w sprawie ze skargi A. G. o wznowienie postępowania zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 5 września 2003 r., sygn. akt I SA/Po 4374/01 postanawia: oddalić skargę kasacyjną. UZASADNIENIE II FSK 1427/06 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia 13 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Po 491/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu odrzucił skargę A. G. o wznowienie postępowania sądowego w sprawie zakończonej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Poznaniu z dnia 5 września 2003 r., sygn. akt I SA/Po 4374/01. Jak wskazano w uzasadnieniu postanowienia, powołanym powyżej wyrokiem Sąd oddalił skargę A. G. na decyzję Izby Skarbowej w P. Ośrodek Zamiejscowy w P. z dnia 23 października 2001 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. uznając, że nie nastąpiło naruszenie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) dalej w skrócie "p.d.o.f.", a w szczególności art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ przez organy podatkowe. Uzasadniając swoje stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie istnieje kolizja i niespójność pomiędzy ustawą podatkową a ustawami regulującymi stosunek państwa do kościołów i związków wyznaniowych. Tym samym Sąd uznał, że darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą dokonane po dniu 1 stycznia 1995 r. podlegają odliczeniu od dochodu tylko do wysokości 10% dochodu darczyńcy. W skardze o wznowienie postępowania skarżąca podkreśliła jednak, że w dniu 14 marca 2005 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie podjął uchwałę (sygn. akt FPS 5/04), z której wynika, że wszyscy, którzy w latach 1995-2003 skorzystali z odliczenia darowizny przekazanej Kościołowi Katolickiemu nie byli ograniczeni limitem wskazanym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sąd potwierdził tym samym, że ustawy kościelne mają charakter przepisów szczególnych. Żądając wznowienia postępowania sądowego skarżąca wskazała, iż - w jej ocenie - w świetle powołanej powyżej uchwały postępowanie zakończone wyrokiem NSA Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 23 października 2003 r. dotknięte jest nieważnością, gdyż odliczeń od dochodu na cele charytatywno-opiekuńcze kościoła dokonano zgodnie z obowiązującymi przepisami. Wobec tego, zdaniem skarżącej, zachodzą przesłanki wznowienia postępowania wymienione w art. 270 i nast. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej w skrócie "p.p.s.a." Odrzucając skargę o wznowienie postępowania Sąd I instancji, powołując podstawy wznowienia postępowania sądowego wymienione w art. 271-276 p.p.s.a., orzekł, iż uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego pomimo tego, że wyraża stanowisko odmienne, od tego które zawarł Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu w wyroku z dnia 23 października 2003 r., nie stanowi podstawy wznowienia postępowania. Ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie przewiduje bowiem wznowienia postępowania w przypadku podjęcia orzeczenia przez sąd administracyjny nawet w sytuacji, gdy orzeczeniem tym jest uchwała całej Izby Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wobec powyższego, w ocenie Sądu I instancji, brak było ustawowej podstawy wznowienia postępowania, a skargę - jako nieuzasadnioną - należało odrzucić na podstawie art. 281 p.p.s.a. Od powyższego postanowienia strona skarżąca wniosła skargę kasacyjną żądając jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 273 § 2 p.p.s.a. Uzasadniając powyższe zarzuty skarżąca podkreśliła, iż zarówno naruszenie przez skład orzekający wydający wyrok w dniu 24 października 2003 r. oraz organy podatkowe art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. b/ p.d.o.f., jak i treść uchwały całej Izby Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2005 r. mieszczą się w dyspozycji art. 273 § 2 p.p.s.a. i stanowią wystarczającą przesłankę do uchylenia wyroku z dnia 5 września 2003 r. W ocenie autora skargi kasacyjnej, w chwili orzekania istniał przepis prawa potwierdzający zgodne z prawem działania skarżącego przy wyłączeniu z podstawy opodatkowania darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą Kościoła Katolickiego. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano również, iż nie może pozostawać w obiegu prawnym w demokratycznym państwie prawa orzeczenie Sądu i decyzja organów podatkowych piętnujące zgodne z prawem działanie podatnika, który w majestacie prawa i w oparciu o obowiązujące przepisy prawa dokonał odliczenia darowizny i z uwagi na błędne rozumienie przepisów przez organy podatkowe i Sąd podatnik musiał ponieść karę przez zapłatę dodatkowego zobowiązania podatkowego od dochodu, którego nie uzyskał. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wniesiona w imieniu A. G. skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw. W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, iż postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 kwietnia 2006 r. odrzucające skargę o wznowienie postępowania wydane zostało na podstawie art. 218 p.p.s.a., gdyż Sąd I instancji doszedł do przekonania, że brak jest ustawowej podstawy wznowienia postępowania. W sytuacji, gdy redagujący skargę kasacyjną twierdzi, że podstawa taka istnieje winien środek odwoławczy oprzeć przede wszystkim na mieszczącym się w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucie naruszenia przepisu art. 281 p.p.s.a. W zaistniałej sytuacji procesowej Naczelny Sąd Administracyjnych uznał pomimo tego zarzut naruszenia art. 273 § 2 p.p.s.a. za stanowiący podstawę do merytorycznej kontroli zaskarżonego postanowienia. Wskazać należy jednak na nieprawidłowy sposób zredagowania tego zarzutu. Zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie to postacie naruszenia prawa materialnego. Zarzut naruszenia przepisów postępowania zawierać winien wywód wskazujący na związek przyczynowy (nawet potencjalny) pomiędzy uchybieniem proceduralnym a wynikiem postępowania. Uzasadnienie skargi kasacyjnej jest w tym przypadku wystarczająco precyzujące zarzut niezależnie od usterki samego zarzutu. Skarżąca uważa uchwałę całej Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2005 r. (FPS 5/04) (opubl. ONSAiWSA 2005, nr 3, poz. 49) za podstawę wznowienie postępowania określoną w art. 273 § 2 p.p.s.a., ponieważ uchwała ta wyraża odmienny pogląd prawny aniżeli ten, który stanowił podstawę rozstrzygnięcia zawartego w wyroku z dnia 5 września 2003 r. sygn. akt I SA/Po 4374/01. Powołując się na przepis art. 273 § 2 skarżąca nie precyzuje czy powołana uchwała ma stanowić nawą okoliczność faktyczną, czy też środek dowodowy, z których strona nie mogła skorzystać w poprzednim postępowaniu. Powyższy brak precyzji w postawionym zarzucie o tyle pozbawiony jest znaczenia, że w utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego konsekwentnie przyjmuje się, iż interpretacja przepisów nie jest ani środkiem dowodowym, ani też okolicznością faktyczną (patrz postanowienie NSA z dnia 7 kwietnia 2006 r. wydane w sprawie sygn. akt II OSK 689/05, opubl. "Lex" nr 209431). Przegląd ten jest analogiczny do tego, jaki prezentuje Sąd Najwyższy na tle art. 403 § 2 k.p.c. Stanowisko takie wyraził Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 17 listopada 1998 r. sygn. akt UKW 402/98, opubli. OSNP 1999, nr 24, poz. 805). Wbrew zarzutowi zawartemu w skardze kasacyjnej poglądu przeciwnego nie można wyinterpretować na podstawie art. 2 Konstytucji RP. O ile można uznać twierdzenie strony skarżącej o potrzebie ochrony w państwie prawnym słusznego interesu podatnika, o tyle na tym samym przepisie Konstytucji opiera się ustrojowa zasada trwałości orzeczeń sądowych, od których wyjątki wskazuje sama Konstytucja - art. 190 ust. 4 lub wydane na jej podstawie ustawy. W obowiązującym porządku prawnym brak jest przepisu dającego podstawę do wzruszenia wyroku, który oparty jest na interpretacji prawa odmiennej od dokonanej w terminie późniejszym przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym. Z tego względu za zgodne z prawem uznał Naczelny Sąd Administracyjny stanowisko Sądu I instancji o braku ustawowej podstawy wznowienia na jaką powoływał się skarżący i dlatego na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.