III SA/Wa 1180/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 listopada 2020 r. sprawy ze skargi P. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę UZASADNIENIE 1 UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego W. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku Pana P.B. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] 10.2019r. (k. 13 akt administracyjnych) obejmującego zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 rok w kwocie należności głównej w wysokości 8 376 651,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 3 740 346,80 zł na dzień wystawienia tytułu wykonawczego. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny działając na podstawie art. 80 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1438 z późn. zm.) – dalej u.p.e.a., zawiadomieniami nr [...] (k. 42 akt administracyjnych), [...] (k. 49 akt administracyjnych), [...] (k. 34 akt administracyjnych) z dnia [...] 10.2019r. dokonał czynności egzekucyjnych polegających na zajęciu rachunku bankowego w [...] S.A., Banku [...] S.A. oraz [...] S.A. Powyższe zawiadomienia o zajęciu wraz z odpisem tytułu wykonawczego zostały doręczone Stronie w dniu 07.11.2019r. (k. 46 akt administracyjnych). W odpowiedzi Bank [...] w W. S.A. poinformował, iż zajęcie nie może zostać zrealizowane z uwagi na brak środków (k. 50 akt administracyjnych). W dniach [...] 10.2019r. - [...] 10.2019r. Bank przekazał na rachunek organu egzekucyjnego środki pieniężne w łącznej wysokości 12 866 265,48 zł co spowodowało całkowite zaspokojenie egzekwowanej zaległości. Pozostałe zajęcia okazały się nieskuteczne. Kolejne zawiadomienia o zajęciu nr [...] (k. 22 akt administracyjnych), [...] (k. 27 akt administracyjnych) oraz [...] (k. 17 akt administracyjnych) z dnia [...] 10.2019r. organ egzekucyjny skierował do kontrahentów Zobowiązanego tj. do J. sp. z o.o. w likwidacji, R. sp. z o.o. oraz E. Sp. z o.o. Z tytułu w/w zajęć nie uzyskano żadnych środków pieniężnych. Zawiadomieniami z dnia [...] 11.2019r. organ egzekucyjny uchylił zajęcia dokonane w [...] S.A. (k. 39 akt administracyjnych), R. sp. z o.o. (k. 31 akt administracyjnych), J. sp. z o.o. w likwidacji oraz E. sp. z o.o. (k. 21 akt administracyjnych). W dniu 14.11.2019r. Pan P. B. - reprezentowany przez pełnomocnika Pana L.Z. - złożył skargę na czynności egzekucyjne w związku z doręczeniem z dniu 07.11.2019r. zawiadomień o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego oraz innych wierzytelności pieniężnych z dnia [...]10.2019r. o nr: [...],[...],[...], [...],[...] oraz [...], którym zarzucił naruszenie: - art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28.06.2016r., sygn. akt SK 31/14 poprzez niewłaściwe skalkulowanie opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej obliczonych na podstawie niekonstytucyjnych przepisów; - art. 3 § 1 u.p.e.a. poprzez wskazanie w tytule wykonawczym jako orzeczenia decyzji pierwszej instancji nr [...], która w dniu jego wystawienia zastąpiona już została decyzją organu drugiej instancji: - art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez wystawienie tytułu wykonawczego zaledwie jeden dzień i zajęcie wierzytelności na łączną kwotę prawie 13 min zaledwie cztery dni robocze po doręczeniu decyzji o wymiarze podatku Zobowiązanemu. Wobec powyższego Strona wniosła o zwrot pobranych kosztów egzekucyjnych, tj. opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w całości. Postanowieniem z dnia [...]12.2019r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. oddalił skargę na czynności egzekucyjne. Powyższe postanowienie doręczono pełnomocnikowi Strony w dniu 30.12.2019r. za pośrednictwem platformy ePUAP (k. 66 akt administracyjnych). Nie godząc się z treścią powyższego rozstrzygnięcia, pismem z dnia 07.01.2020r. pełnomocnik Zobowiązanego złożył zażalenie na powyższe postanowienie, w którym powyższemu postanowieniu zarzucił: 1) naruszenie art. 7 §2 u.p.e.a. poprzez uznanie, iż wystawienie tytułu wykonawczego zaledwie jeden dzień i zajęcie wierzytelności na łączną kwotę prawie 13 mln zł zaledwie cztery dni robocze po doręczeniu decyzji o wymiarze podatku Stronie nie stoi w sprzeczności z wymogiem stosowania środków egzekucyjnych najmniej uciążliwych dla zobowiązanego, 2) naruszenie art. 3 §1 u.p.e.a. poprzez uznanie, iż kwestia zasadności ustalenia i pobrania kosztów egzekucyjnych nie może być przedmiotem postępowania skargowego w sytuacji, gdy wskazywany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 oparte na nim orzecznictwo sądów administracyjnych stanowi o niezgodności z Konstytucją art. 64 §1 pkt. 4 i §6 u.p.e.a. , na podstawie których te koszty określono, a jednocześnie zostały one wyegzekwowane od Strony wraz z pozostałymi tytułami należności. - wnosząc o uchylenie powyższego postanowienia w całości oraz o zwrot pobranych kosztów egzekucyjnych, tj. opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w całości. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] marca 2020 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Organ odwoławczy wyjaśnił, iż skarga na czynności organu egzekucyjnego lub egzekutora, składana w trybie art. 54 u.p.e.a., może być wnoszona na czynności o charakterze wykonawczym i służy kontroli prawidłowości stosowania w tym postępowaniu środków egzekucyjnych, zmierzających bezpośrednio do wyegzekwowania należności. Treść art. 1a pkt 2 ustawy egzekucyjnej stanowi, że przez czynność egzekucyjną należy rozumieć wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W niniejszej sprawie - organ egzekucyjny tj. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. na podstawie art. 80 § 1 ustawy egzekucyjnej, dokonał czynności egzekucyjnych w postaci zajęcia rachunków bankowych w [...] S.A., Banku [...] S.A. oraz [...] S.A. W toku niniejszego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny na podstawie art. 89 § 1 w/w ustawy podejmował próby zajęcia innych wierzytelności pieniężnych u kontrahentów Pana P.B. Ocenie pod względem zgodności z prawem podlegały wyłącznie kwestie formalnoprawne dotyczące prawidłowości postępowania organu w związku z zajęciami realizowanymi na podstawie zawiadomień z dnia [...]10.2019r. o nr: [...],[...] oraz [...] dokonanymi na podstawie art. 80 § 1 ustawy egzekucyjnej oraz na podstawie zawiadomień z dnia [...]10.2019r. o nr: [...], nr [...] oraz nr [...] dokonanymi na podstawie art. 89 § 1 u.p.e.a. Po przywołaniu treści art. 80 u.p.e.a., Organ odwoławczy wskazał, że w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny na podstawie zawiadomienia, którego wzór określa załącznik nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12.09.2018r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 201 8r., poz. 1804) podjął próby zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych Pana P.B. poprzez przesłanie zawiadomień o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia [...]10.2019 r. o nr [...],[...] oraz [...] za pośrednictwem systemu [...] do [...] S.A.. Banku [...] S.A. oraz [...] S.A. Dłużnicy zajętych wierzytelności potwierdzili odbiór zawiadomienia w dniu 23.10.2019r. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia do banków, organ egzekucyjny zawiadomił Zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunków bankowych oraz przesłał odpis tytułu wykonawczego. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, przedmiotowa korespondencja została doręczona w dniu 07.11.2019r. co potwierdza własnoręczny podpis Zobowiązanego na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. W tym zakresie Organ nie odnalazł nieprawidłowości w podjętych przez Organ czynnościach. Organ odwoławczy wskazał również, że organ egzekucyjny poszukiwał również wierzytelności przysługujących Zobowiązanemu u jego kontrahentów. Zawiadomieniami nr [...], nr [...] oraz nr [...] z dnia [...]10.2019r. podjął próbę zajęcia wierzytelności u J. sp. z o.o. w likwidacji, R. sp. z o.o. oraz E. Sp. z o.o. Oceny podjętych czynności egzekucyjnych należy dokonać pod kątem jej zgodności z art. 89 i następnymi ustawy egzekucyjnej. Po przywołaniu treści art. 88 u.p.e.a., Dyrektor ocenił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. prawidłowo dokonał zaskarżonych czynności egzekucyjnych. Organ egzekucyjny sporządził w tym celu zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, zawierające elementy wymienione przez ustawodawcę w art. 67 § 2 ustawy egzekucyjnej tj.: oznaczenie Zobowiązanego – P.B., Wierzyciela - Urząd Skarbowy W., organu egzekucyjnego - Naczelnika Urzędu Skarbowego W. i dłużnika zajętej wierzytelności - odpowiednio: J. sp. z o.o. w likwidacji, R. sp. z o.o. oraz E. Sp. z o.o. Zawiadomienia o zajęciu zawierają prawidłowo określoną podstawę prawną, tj. art. 89 § 1 ustawy egzekucyjnej, który uprawnia organ do zastosowania egzekucji z innych wierzytelności pieniężnych. Zawiadomienie zawiera również prawidłowe oznaczenie numerów tytułów wykonawczych, stanowiących podstawę zajęcia tj. nr [...]. W zawiadomieniach o zajęciu zawarte zostało również wezwanie dłużnika zajętej wierzytelności zgodnie z art. 89 § 3 w/w ustawy. Korespondencja zawierająca w/w zawiadomienia o zajęciu z dnia [...]10.2019r. została doręczona Stronie w dniu 07.11.2019r. W konsekwencji Dyrektor nie dostrzegł nieprawidłowości w podjętych przez organ egzekucyjny czynnościach związanych. Podsumowując powyższe, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. podzielił stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zawarte w zaskarżonym postanowieniu, że wszystkie podejmowane przez organ egzekucyjny czynności dotyczące zajęcia rachunków bankowych oraz zajęcia innych wierzytelności pieniężnych dokonane były zgodnie z prawem. Odnośnie kwestii dotyczącej kosztów egzekucyjnych Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wyjaśnił, że ocena prawidłowości naliczenia kosztów dokonywana jest w postępowaniu w sprawie kosztów egzekucyjnych, a nie skargi na czynności egzekucyjne. Zgodnie z art. 64c § 6a pkt 1 u.p.e.a. Strona może wystąpić do organu egzekucyjnego o wydanie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych w terminie 6 miesięcy od dnia umorzenia postępowania egzekucyjnego lub wyegzekwowania należności. Następnie Strona może w ciągu 14 dni od dnia otrzymania w/w zawiadomienia domagać się na podstawie art. 64c § 7 w/w ustawy wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, na które przysługuje Stronie zażalenie. Postanowienie zawiera sposób naliczenia kosztów i rozstrzyga czy koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego, czy wierzyciela. Jak wynika z akt niniejszej sprawy, pismem z dnia 07.01.2020r. pełnomocnik Zobowiązanego złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wniosek o wydanie i doręczenie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych, który jest przedmiotem odrębnego postępowania. W skardze z dnia 8 maja 2020 r., Skarżący zaskarżył przedmiotowe postanowienie w całości zarzucając mu naruszenie: 1. art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez uznanie, iż wystawienie tytułu wykonawczego zaledwie jeden dzień i zajęcie wierzytelności na łączną kwotę prawie 13 min zł zaledwie cztery dni robocze po doręczeniu decyzji o wymiarze podatku Stronie nie stoi w sprzeczności z wymogiem stosowania środków egzekucyjnych najmniej uciążliwych dla Strony, 2. art. 3 § 1 u.p.e.a. poprzez uznanie, iż kwestia zasadności ustalenia i pobrania kosztów egzekucyjnych nie może być przedmiotem postępowania skargowego w sytuacji, gdy wskazywany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 i oparte na nim orzecznictwo sądów administracyjnych stanowi o niezgodności z Konstytucją RP art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 p.e.a. na podstawie których te koszty określono, a jednocześnie zostały one wyegzekwowane od Strony wraz z pozostałymi tytułami należności, 3. art. 8 § 1 Ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (k.p.a., t.j.: Dz. U. 2020 r. poz. 256) poprzez nieuznanie prowadzonego przez Organ egzekucyjny postępowania egzekucyjnego za naruszającego zasadę zaufania do organów administracji publicznej oraz zasadę proporcjonalności. - i na tej podstawie wniósł o uchylenie powyższego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2019 r. w całości oraz o zwrot pobranych kosztów egzekucyjnych, tj. opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w całości. W odpowiedzi na skargę Organ odwoławczy – podtrzymując dotychczasowe stanowisko – wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 119 pkt 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej p.p.s.a.) sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie, a także postanowienie, rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Stosownie natomiast do art. 120 p.p.s.a, w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 p.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzona przez Sąd w rozpoznawanej sprawie kontrola we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji w przedmiocie oddalenia jako nieuzasadnionej skargi na czynność egzekucyjną zostało wydane z naruszeniem prawa. Skargę na czynność egzekucyjną normuje art. 54 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Skargę na czynności egzekucyjne, o której mowa w § 1, wnosi się w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia zobowiązanego o czynności egzekucyjnej, o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej (art. 54 § 4 u.p.e.a.). W myśl art. 54 § 5 u.p.e.a. w sprawie skarg, o których mowa w § 1 i 2, postanowienie wydaje organ egzekucyjny. Na postanowienie o oddaleniu skargi przysługuje zażalenie. W przypadku uwzględnienia skargi na czynności egzekucyjne organ egzekucyjny uchyla zakwestionowaną czynność egzekucyjną lub usuwa stwierdzone wady czynności (art. 54 § 5a u.p.e.a.). Wniesienie skargi, o której mowa w § 1, nie wstrzymuje postępowania egzekucyjnego. Organ egzekucyjny lub organ nadzoru może jednak, w drodze postanowienia, wstrzymać w uzasadnionych przypadkach prowadzenie postępowania egzekucyjnego (art. 54 § 6 u.p.e.a.). Określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego (por. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2015 r., II FSK 778/13; wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2015 r., II FSK 1688/13; wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 października 2015 r., III SA/Wa 3396/14, wyrok NSA z dnia 24 października 2014 r., II GSK 1377/13). Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty (postanowienia i zarządzenia), na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty. Kontroli w tym trybie mogą bowiem podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, którymi są zgodnie z definicją legalną z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Pojęcie czynności egzekucyjnych obejmuje zarówno czynności o charakterze prawnym, podejmowane wyłącznie przez organ egzekucyjny lub organ rekwizycyjny, jak i czynności o charakterze faktycznym, dokonywane przez egzekutora lub poborcę skarbowego. Służy kontroli prawidłowości stosowania przez organy egzekucyjne środków egzekucyjnych, zmierzających do bezpośredniego wyegzekwowania należności. W postępowaniu skargowym z art. 54 § 1 u.p.e.a. dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które przynależą organowi egzekucyjnemu, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, zgodnie z którym w ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kognicja organów jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (por. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2015 r., II FSK 778/13; wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2015 r., II FSK 1688/13; wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 października 2015 r., III SA/Wa 3396/14). Podkreślenia wymaga również, że w ramach skargi na czynności egzekucyjne można podnosić kwestie formalnoprawne, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora w oparciu o przepisy regulujące sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest natomiast możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 u.p.e.a. (por. Przybysz P.M., Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wolters Kluwer 2015 r., wyd. VII, komentarz do art. 54). Rozpatrzenie zarzutów w postępowaniu skargowym byłoby obejściem prawa i naruszałoby zasadę niekonkurencyjności środków zaskarżenia (tak np. wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2015 r., II FSK 1688/13). Powyższa zasada sprowadza się do ukształtowania środków ochrony prawnej w taki sposób, by ich podstawy nie mogły być powielane, tzn. by nie zaistniała sytuacja, w ramach której dany zarzut byłby rozpatrywany w ramach kilku środków ochrony prawnej. Środki zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym nie są względem siebie konkurencyjne. Nie można ich stosować zamiennie. Każdy z nich, w szczególności skarga na czynności egzekucyjne i zarzuty dotyczy konkretnych uchybień, jest wnoszony w różnym terminie i rozpoznawany z zastosowaniem innych przesłanek. Rodzajowa tożsamość przedmiotu zaskarżenia skargi oraz innych środków prawnych nie oznacza, że określonemu podmiotowi przysługuje możliwość wyboru środka prawnego. Dyferencjacja środków prawnych następuje bowiem nie tylko poprzez zróżnicowanie przedmiotu zaskarżenia, ale także poprzez zastosowanie kryteriów odnoszących się do innych elementów konstrukcji środków prawnych. Zasadą jest zatem wniesienie jednego środka prawnego, a nie dwóch konkurujących wobec siebie (tak wyrok NSA z dnia 24 października 2014 r., II GSK 1377/13). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Skarżący w ramach niniejszej skargi kwestionuje po pierwsze, zasadność wystawienia tytułu wykonawczego zaledwie jeden dzień i zajęcia wierzytelności na łączną kwotę prawie 13 mln zł zaledwie cztery dni robocze po doręczeniu decyzji o wymiarze podatku, po drugie, zasadność ustalenia i pobrania kosztów egzekucyjnych w związku z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym (powyższe naruszenia prowadzą do naruszenia zasady zaufania do organów administracji publicznej oraz do naruszenia zasady proporcjonalności). W tym miejscu należy jednak zauważyć, że jak wskazano wyżej skarga na czynności egzekucyjne ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków – jak w niniejszej sprawie – w których przewidziano inne środki zaskarżenia, w szczególności np. zarzuty. Kwestionując zasadność wystawienia tytułu wykonawczego zaledwie na jeden dzień i zajęcia wierzytelności na łączną kwotę prawie 13 mln zł zaledwie cztery dni robocze po doręczeniu decyzji o wymiarze podatku, Skarżący w istocie podnosi zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (ew. niedopuszczalności egzekucji administracyjnej), dla których to zarzutów przewidziany jest inny środek zaskarżenia (w postaci zarzutu, o którym mowa w art. 33 u.p.e.a.). W tym miejscu należy podkreślić, że sam Skarżący (Jego Pełnomocnik) postrzega w ten sposób formułowany zarzut, wskazując, że Organ odwoławczy "[n]ie ustosunkowując się do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (...) ograniczył się jedynie do (...) kwestii formalnoprawnych" (str. 6 skargi). W tym momencie Sąd zwraca uwagę, że zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego stanowi podstawę zarzutu, o którym mowa w art. 33 §1 pkt 8 u.p.e.a. (zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego stanowi podstawę zarzutu, o którym mowa w art. 33 §1 pkt 6 u.p.e.a.). Tym samym biorąc pod uwagę subsydiarny i komplementarny wobec innych środków prawnych charakter skargi na czynności egzekucyjne oraz to, że wskazana przez Skarżącego kwestia może podlegać rozpatrzeniu w ramach instytucji zarzutów, o których mowa art. 33 u.p.e.a, przedmiotowa kwestia - jako pozostająca poza zakresem kontroli obejmującej zasadność skargi na czynność egzekucyjną, wnoszonej na podstawie art. 54 u.p.e.a. – nie może być podnoszona w ramach tej instytucji prawa (skargi). Powyższe powoduje, że skarga na czynności egzekucyjne w zakresie tejże, podnoszonej przez Skarżącego kwestii, nie może być uwzględniona. Mając na uwadze powyższe za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez uznanie, iż wystawienie tytułu wykonawczego zaledwie jeden dzień i zajęcie wierzytelności na łączną kwotę prawie 13 min zł zaledwie cztery dni robocze po doręczeniu decyzji o wymiarze podatku Stronie nie stoi w sprzeczności z wymogiem stosowania środków egzekucyjnych najmniej uciążliwych dla Strony. Zważywszy na to, że wskazany zarzut nie mógł być oceniany w ramach instytucji skargi na czynności egzekucyjne, nie mógł zostać uwzględniony. Z tego samego powodu Organ nie był uprawniony, w ramach instytucji skargi na czynność egzekucyjną, w istocie weryfikować prawidłowości ustalonych i pobranych kosztów egzekucyjnych. W tym zakresie zasadnie Organ odwoławczy wskazał, że ocena prawidłowości naliczenia kosztów dokonywana jest w postępowaniu w sprawie kosztów egzekucyjnych, a nie skargi na czynności egzekucyjne. Zgodnie z art. 64c § 6a pkt 1 u.p.e.a. Strona może wystąpić do organu egzekucyjnego o wydanie zawiadomienia o wysokości kosztów egzekucyjnych w terminie 6 miesięcy od dnia umorzenia postępowania egzekucyjnego lub wyegzekwowania należności. Następnie Strona może w ciągu 14 dni od dnia otrzymania w/w zawiadomienia domagać się na podstawie art. 64c § 7 w/w ustawy wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, na które przysługuje Stronie zażalenie. Postanowienie zawiera sposób naliczenia kosztów i rozstrzyga czy koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego, czy wierzyciela. Biorąc zatem pod uwagę subsydiarny i komplementarny wobec innych środków prawnych charakter skargi na czynności egzekucyjne oraz to, że wskazana przez Skarżącego kwestia podlega rozstrzygnięciu w ramach trybu określonego w art. 64c §6a i nast. u.p.e.a., skarga na czynności egzekucyjne w zakresie tej kwestii, nie mogła być uwzględniona (i w tym zakresie rozstrzygnięcie organu było prawidłowe). Mając powyższe na uwadze za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 3 § 1 p.e.a. poprzez uznanie, iż kwestia zasadności ustalenia i pobrania kosztów egzekucyjnych nie może być przedmiotem postępowania skargowego w sytuacji, gdy wskazywany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 i oparte na nim orzecznictwo sądów administracyjnych stanowi o niezgodności z Konstytucją RP art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. na podstawie których te koszty określono, a jednocześnie zostały one wyegzekwowane od Strony wraz z pozostałymi tytułami należności. W konsekwencji za niezasadny Sąd uznał również zarzut naruszenia art. 8 § 1 k.p.a. poprzez nieuznanie prowadzonego przez Organ egzekucyjny postępowania egzekucyjnego za naruszającego zasadę zaufania do organów administracji publicznej oraz zasadę proporcjonalności. Ten ostatni zarzut jest bowiem ściśle związany z dwoma wcześniejszymi. Organ winien był natomiast zweryfikować prawidłowość dokonania zaskarżonych czynności polegających na zajęciu rachunków bankowych w we wskazanych bankach oraz na zajęciu innych wierzytelności pieniężnych u wskazanych kontrahentów Pana P.B. – co uczynił. W tym przypadku, w ocenie Sądu, zasadnie Organ odwoławczy uznał, że działając zgodnie z art. 80 u.p.e.a. organ egzekucyjny na podstawie zawiadomienia podjął próby zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych Pana P.B. poprzez przesłanie zawiadomień o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia [...]10.2019 r. o nr [...],[...] oraz [...] za pośrednictwem systemu [...] do [...] S.A. Banku [...] S.A. oraz [...] Bank S.A. Dłużnicy zajętych wierzytelności potwierdzili odbiór zawiadomienia w dniu [...].10.2019r. Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia do banków, organ egzekucyjny zawiadomił Zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunków bankowych oraz przesłał odpis tytułu wykonawczego. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, przedmiotowa korespondencja została doręczona w dniu 07.11.2019r. co potwierdza własnoręczny podpis Zobowiązanego na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. W tym zakresie Sąd, podobnie jak i Organ, nie odnalazł nieprawidłowości w podjętych czynnościach. Analogicznie, w ocenie Sądu, zasadnie Organ odwoławczy uznał, że działając z godnie z art. 88 u.p.e.a., organ egzekucyjny prawidłowo dokonał zaskarżonych czynności egzekucyjnych. Organ egzekucyjny sporządził w tym celu zawiadomienia o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, zawierające elementy wymienione przez ustawodawcę w art. 67 § 2 ustawy egzekucyjnej. Zawiadomienia o zajęciu zawierają prawidłowo określoną podstawę prawną, tj. art. 89 § 1 ustawy egzekucyjnej, który uprawnia organ do zastosowania egzekucji z innych wierzytelności pieniężnych. Zawiadomienie zawiera również prawidłowe oznaczenie numerów tytułów wykonawczych, stanowiących podstawę zajęcia tj. nr [...]. W zawiadomieniach o zajęciu zawarte zostało również wezwanie dłużnika zajętej wierzytelności zgodnie z art. 89 § 3 w/w ustawy. Korespondencja zawierająca w/w zawiadomienia o zajęciu z dnia [...]10.2019r. została doręczona Stronie w dniu 07.11.2019r. Sąd, podobnie jak i Organ, nie odnalazł nieprawidłowości w podjętych czynnościach. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.