I SA/Bk 645/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz (spr.), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz, asesor sądowy WSA Marcin Kojło, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 listopada 2020 r. w trybie uproszczonym sprawy ze skargi K.M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie uznania za niezasadne zarzuty na postępowanie egzekucyjne prowadzone w celu przymusowego wyegzekwowania należności oddala skargę UZASADNIENIE Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku K. M.(zwanego dalej: "skarżący" bądź "strona") na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego należności z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług. W toku prowadzonego postpowania zawiadomieniem z [...] stycznia 2020 r. nr [...] dokonano zajęcia innej wierzytelności pieniężnej u R. R.. Powyższe zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego nr [...], doręczono skarżącemu w dniu [...] stycznia 2020 r. Strona wniosła do organu egzekucyjnego zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne, wskazując naruszenie przepisów: • art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r., poz. 1438, dalej: "u.p.e.a."), poprzez nieskuteczne doręczenie tytułu wykonawczego nr [...], który to został doręczony bezpośrednio skarżącemu, z pominięciem ustanowionego pełnomocnika, co wywołało negatywne skutki procesowe w postaci braku możliwości terminowego zaskarżenia owego tytułu wykonawczego; • art. 33 § 1 pkt 1 w zw. z art. 32 oraz art. 26 § 1 u.p.e.a. poprzez zajęcie innej wierzytelności pieniężnej na podstawie tytułu wykonawczego, który nigdy nie został doręczony pełnomocnikowi; • art. 33 § 1 pkt 8 w zw. z art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego w sposób nadmiernie uciążliwy dla strony; • art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 u.p.e.a. poprzez brak wskazania w tytułach wykonawczych organu egzekucyjnego. Postanowieniem z dnia [...] marca 2020 r. nr [...], Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. uznał wniesione zarzuty za niezasadne. Strona wniosła zażalenie na ww. postanowienie organu egzekucyjnego, wnosząc o jego uchylenie oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. (zwany dalej: "DIAS") postanowieniem z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...], utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy podniósł, że w niniejszej sprawie wszczęcie egzekucji nastąpiło wcześniej aniżeli doręczenie stronie tytułu wykonawczego. Natomiast w okresie pomiędzy wszczęciem egzekucji, a doręczeniem tytułu wykonawczego, skarżący ustanowił pełnomocnika, który ujawnił się przed organem egzekucyjnym [...] stycznia 2020 r. Sytuacja ta powoduje, że mimo toczącego się już postępowania egzekucyjnego, ograniczenia doznaje zasada doręczania pism ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi wyrażona w art. 40 § 2 k.p.a. z uwagi na konieczność doręczenia tytułu wykonawczego stronie zgodnie z art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. DIAS wskazał, że e niniejszej sprawie, organ egzekucyjny uznając, iż środek zaskarżenia określony w art. 33 u.p.e.a. został wniesiony w ustawowym terminie, podjął rozstrzygniecie w ramach prowadzonego postepowania administracyjnego w przedmiocie ograniczenia lub odebrania stronie uprawnienia. Stąd też organ egzekucyjny przyjął wyjaśnienia pełnomocnika, że z tytułem wykonawczym zapoznał się [...] lutego 2020 r. i uznał, iż zarzuty na prowadzenie egzekucji administracyjnej zostały wniesione z zachowaniem 7 dniowego terminu tj. [...] lutego 2020 r. W związku z tym rozpatrzył je zaskarżonym postanowieniem. Odnosząc się do zastosowania zbyt uciążliwego środka określonego w art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. DIAS stwierdził, że zarówno w zarzutach jak i zażaleniu pełnomocnik nie przedstawił praw majątkowych lub rzeczy, z których możliwa byłaby egzekucja, a w konsekwencji zaspokojenie wierzyciela. Pełnomocnik nie podał też żadnych konkretnych okoliczności uzasadniających zarzut zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Zdaniem DIAS, skoro organowi egzekucyjnemu znane były rachunki bankowe skarżącego, to dokonał ich zajęcia. Zajęcia dokonane w S. S.A. oraz Banku M. S.A. oraz u R. R. doprowadziły do częściowej spłaty zaległości, natomiast zajęcia w Banku P. S.A. i Banku P. okazały się nieskuteczne. Ponadto organ odwoławczy podniósł, że subiektywna ocena, iż stosowane przewidzianych prawem środków prowadzących do egzekucji należności ma charakter dyskredytujący stronę, nie jest wystarczającym argumentem, który uzasadnia zarzut stosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego Ponadto zdaniem organu odwoławczego nie doszło do naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. z uwagi na brak wskazania organu egzekucyjnego w tytule wykonawczym. Tytuł wykonawczy z dnia [...] grudnia 2019 r. zawiera wszystkie wskazane w art. 27 § 1 u.p.e.a. elementy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i rozważenie przez Sąd uchylenia poprzedzającego postanowienia organu I instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1) art. 40 § 2 k.p.a., art. 6 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak uchylenia postanowienia I instancji i umorzenia postępowania egzekucyjnego, w związku z uznaniem ze na gruncie przedmiotowej sprawy doszło do skutecznego doręczenia tytułu wykonawczego nr [...], podczas gdy przedmiotowy tytuł został doręczony bezpośrednio na adres skarżącego, a więc z pominięciem pełnomocnika ustanowionego do reprezentowania skarżącego dnia [...] stycznia 2020 roku, w konsekwencji czego skarżący poniósł negatywne konsekwencje procesowe, ponieważ utracił możliwość terminowego wniesienia środka zaskarżenia, 2) art. 33 § 1 pkt 8 zw. z art. 7 § 2 u.p.e.a. poprzez brak uchylenia tytułów oraz umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie wniesionych zarzutów, mimo wskazania na uciążliwość postępowania prowadzonego przez organ, która polega w szczególności na: - braku dążenia Organu I instancji do zakończenia postępowania i prowadzenia postępowania egzekucyjnego mimo wskazania przez Skarżącego w ramach pisma z dnia [...] lutego 2020 roku rachunku bankowego, na którym znajdują się środki pozwalające na wyegzekwowanie całej kwoty dochodzonej w toku przedmiotowego postępowania, - przedwczesnym wszczęciu postępowania egzekucyjnego, - utrudnieniu w prowadzeniu działalności gospodarczej, 3) art. 33 § 1 pkt 10 w zw. art. 27 u.p.e.a. poprzez brak uchylenia tytułów oraz umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie wniesionych zarzutów, mimo wskazania na braki formalne tytułów doręczonych skarżącemu, tj. brak wskazania w treści tytułów nazwy i adresu organu egzekucyjnego, prowadzącego przedmiotowe postępowanie egzekucyjne. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że pełnomocnik został ustanowiony [...] stycznia 2020 r. i w związku z tym mocodawca miał podstawę do uznania, że tytuł wykonawczy nr [...] został mu przesłany informacyjnie, a pełnomocnik również otrzymał egzemplarz tego dokumentu. Zaznaczono, że pełnomocnik o tytule dowiedział się od mocodawcy dopiero [...] lutego 2020 r., a termin na wniesienie zarzutów upłynął [...] stycznia 2020 r. w związku z czym strona nie mogła skorzystać z przysługującego jej środka zaskrzenia. Ponadto w skardze podniesiono, ze organ nie wskazał podstawy prawnej, która pozwalała na uznanie, że zarzuty zostały wniesione terminowo. Strona oceniła takie działa organu jako bezprawne i wskazujące na prowadzenie postpowania egzekucyjnego w sposób nadmiernie uciążliwy dla skarżącego. W skardze podano także, że postpowanie egzekucyjne zostało wszczęte przedwcześnie z uwagi na wniesienie skarg do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzje wymiarowe będące podstawy wystawienia tytułów wykonawczych, które w jej ocenie były obarczone licznymi wadami i istniało wysokie prawdopodobieństwo ich uchylenia. Stąd też kontynuowanie przez organ egzekucji jest znacznie uciążliwością dla skarżącego. W dalszej części skargi wskazano, że organ odmówił przesłania drogą mailową wyliczenia na podstawie którego podniesiono, że do zapłaty pozostała kwota 352.054.11 zł. Informacja ta została przekazana telefonicznie przez pracownika urzędu. Ponadto skarżący pismem z dnia [...] lutego 2020 r. wskazał, że na jego rachunek kontrahent wpłacił kwotę 360.000,00 zł i jego zdaniem powinna ona zaspokoić dochodzoną w drodze egzekucji zaległość. W ocenie skarżącego organ w tej sytuacji powinien zabezpieczyć kwotę znajdująca się na rachunku strony i zaprzestać dalszej egzekucji, gdyż brak jest podstaw do dalszego jej prowadzenia. Przeciwne działania organu powodują wzrost zadłużenia i tym samym stanowią o uciążliwości prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Następnie w skardze wskazano, że blokada rachunków i zajęcia pociągają za sobą niemożność dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Brak wyegzekwowania należności przez organ ze wskazanego rachunku bankowego przyczynia się do zwiększenia zaległości podatkowych oraz generuje zaległości w bieżących podatkach. Zdaniem skarżącego zajęcia egzekucyjne mogą spowodować utratę zaufania kontrahentów, czego konsekwencją może być zakończenie dalszej współpracy. Strona zarzuciła także, że tytuły wykonawcze, na podstawie których prowadzono egzekucję zawierały braki formalne w postaci niewyraźnej pieczątki oraz braku informacji identyfikującej organ egzekucyjny. Zdaniem skarżącego niecelowe było przedstawienie odpisów tytułów wykonawczych na wezwanie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B., gdyż takowe powinny znajdować się w aktach sprawy, co jest wystarczające do dokonania weryfikacji ich prawidłowości. W związku z tym w ocenie skarżącego postpowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone. DIAS wywiódł odpowiedź na skargę, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wnosząc o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., w skrócie "p.u.s.a."), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Z przepisu art. 1 p.u.s.a. wynika, że sądowoadministracyjna kontrola administracji publicznej zawsze powinna uwzględniać trzy aspekty, a mianowicie: 1) ocenę zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym; b) ocenę dochowania wymaganej procedury; c) ocenę respektowania reguł kompetencji. Kontrola ta polega więc na wszechstronnym zbadaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, a sąd powinien poddać szczególnie gruntownej ocenie i analizie te wszystkie aspekty sprawy, w odniesieniu do których istnieją wątpliwości, a ustalenia organów są odmienne od wniosków i twierdzeń strony. Należy również dodać, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, dalej: "p.p.s.a.")). Odpowiadając kolejno na zarzuty, zauważyć należy, że zarzut wskazanego w pkt 1 skargi, a mianowicie pominięcia pełnomocnika przy doręczeniu tytułu wykonawczego nr [...], co w ocenie Strony wywołało negatywne skutki procesowe w zakresie terminowości wniesienia zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne był przedmiotem rozpatrzenia przez organy obu instancji. Niemniej ustosunkowując się do tej kwestii podkreślić należy, że zarówno doktryna jak i judykatura zgodnie stoją na stanowisku, że w myśl ww. art. 26 § 5 u.p.e.a. doręczenie odpisu tytułu wykonawczego jest czynnością wymagającą osobistego udziału zobowiązanego (por. wyrok WSA w Gdańsku z 15.02.2017r. sygn. akt I SA/Gd 1566/16). Dopiero z chwilą doręczenia zobowiązanemu tytułu wykonawczego, postępowanie zostaje otwarte i strona może ustanowić pełnomocnika, który w tym postępowaniu będzie ją reprezentował (por. wyrok WSA w Warszawie z 11.05.2017 sygn. akt V SA/Wa 980/16). Stąd też wcześniejsze ustanowienie pełnomocnika do wszystkich spraw egzekucyjnych przed organem nie wpływa na obowiązek doręczenia tytułu wykonawczego bezpośrednio do rąk zobowiązanego (por. wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego z 10.12.2014 r., II FSK 2818/12). Z akt przedmiotowej sprawy wynika, że pełnomocnik ujawnił się przed organem egzekucyjnym w momencie wpływu [...].01.2020 r. do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych [...] z [...].12.2019 r. Pełnomocnictwo to swym zakresem obejmowało również umocowanie do reprezentowania Pana K. M. w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Tytuł ten został doręczony zobowiązanemu [...].01.2020 r. wraz z zawiadomieniem z [...].01.2020 nr [...]o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej. Jednocześnie egzekucja administracyjna na podstawie ww. tytułu wykonawczego została wszczęta [...].12.2019 r. z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego prowadzonego przez Bank P. S.A., które zostało doręczone za pomocą systemu OGNIVO. Z tym też dniem nastąpiło wszczęcie egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Choć organ egzekucyjny uchybił obowiązkowi określonemu w art. 80 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - zwanej dalej u.p.e.a. - jednoczesnego przesłania zobowiązanemu zawiadomienia z [...].12.2019 r. nr [...] wraz z ww. tytułem wykonawczym, to nie wpływa to na ocenę momentu wszczęcia egzekucji, czego potwierdzeniem jest stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18.06.2019 r. sygn. akt I GSK 507/19, który wypowiedział się w analogicznym stanie faktycznym, stwierdzając że: " doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego jest czynnością odrębną od czynności zajęcia wierzytelności lub innego prawa majątkowego. Odpis tytułu wykonawcze go jest doręczany tylko raz, a nie za każdym razem, gdy dokonywane jest zajęcie. (...) nie zawsze doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego wywoła skutek w postaci wszczęcia egzekucji. Z art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. wynika bowiem wprost, że do wszczęcia egzekucji dochodzi również w przypadku doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Ustawa nie zastrzega, że w takiej sytuacji dochodzi do warunkowego wszczęcia egzekucji -uzależnionego od późniejszego doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Dodać należy, że jedyną sankcją przewidzianą expressis verbis w ustawie egzekucyjnej w związku z niedoręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego jest sankcja określona w art. 64 § 2 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem organ egzekucyjny może pobrać opłaty za czynności egzekucyjne, jeżeli nie później niż po upływie 14 dni od dnia dokonania pierwszego zajęcia nieruchomości, rzeczy lub prawa majątkowego nadał w placówce pocztowej w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. z 2017 r. póz. 1481 z późn. zm.) za pokwitowaniem lub doręczył zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego lub zawiadomienie o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego. Nie można zatem wywodzić, że niedoręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego prowadzi do wadliwości czynności zajęcia wierzytelności lub innego prawa majątkowego (wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2018 r., sygn. akt IGSK1434/18)." Powyższe rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a., wskazują, że wszczęcie egzekucji następuje z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. A zatem z dniem doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu t.j. 20.12.2019 r., doszło do skutecznego wszczęcia egzekucji. Zobowiązany został powiadomiony o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego oraz doręczono mu 21.01.2020 r. odpis tytułu wykonawczego (por. wyrok NSA z 20.10.2006 r. sygn. akt II FSK 952/06). Zauważyć należy, że w niniejszej sprawie wszczęcie egzekucji nastąpiło wcześniej aniżeli doręczenie zobowiązanemu tytułu wykonawczego. Natomiast w okresie pomiędzy wszczęciem egzekucji, a doręczeniem tytułu wykonawczego, zobowiązany ustanowił pełnomocnika, który ujawnił się przed organem egzekucyjnym [...].01.2020 r. Sytuacja ta powoduje, że mimo toczącego się już postępowania egzekucyjnego, ograniczenia doznaje zasada doręczania pism ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi wyrażona w art. 40 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego - zwany dalej w skrócie k.p.a. - z uwagi na konieczność doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązanemu zgodnie z art. 26 § 5 pkt 2 u.p.e.a. Odnosząc się do zarzutu braku wskazania podstaw prawnych, według których organ uznał zarzuty za wniesione w terminie, zauważyć należy, że do kwestii tej Dyrektor Izby Administracji w B. szeroko odniósł się w zaskarżonym postanowieniu z [...].06.2020 r. Organy obu instancji przyjęły bowiem wyjaśnienia Pana W. M., że jego mocodawca był przekonany, że przesłano mu [...].01.2020 r. tytuł wykonawczy jedynie informacyjnie, gdyż ustanowił pełnomocnika [...].01.2020 r. Pełnomocnik zaznaczył, że z ww. tytułem wykonawczym zapoznał się [...].06.2020 r. i [...].02.2020 r. za pośrednictwem poczty wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. W tym stanie faktycznym literalna wykładnia przepisów prawa skutkowałoby koniecznością uznania, iż zarzuty zostały wniesione z uchybieniem terminu, co wiązałaby się z brakiem możliwości ich rozpatrzenia. Jakakolwiek inna wykładnia nie pozwalała na usunięcie sprzeczności w stosowaniu powyższych przepisów prawa. Skoro w przepisach prawa brak jest pełnego unormowania powyższej kwestii, należy mieć na uwadze ogólne zasady postępowania obowiązujące organy administracji publicznej, a w szczególności, zasadę rozstrzygania wątpliwości co do treści normy prawnej na korzyść strony, przewidzianą w art. 7 a k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Zgodnie z art. 7a § 1 k.p.a., jeżeli przedmiotem postępowania administracyjnego jest nałożenie na stronę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie stronie uprawnienia, a w sprawie pozostają wątpliwości co do treści normy prawnej, wątpliwości te są rozstrzygane na korzyść strony, chyba że sprzeciwiają się temu sporne interesy stron albo interesy osób trzecich, na które wynik postępowania ma bezpośredni wpływ. "Funkcją normy prawnej zawartej w art. 7a k.p.a. jest zwiększenie ochrony praw strony przez ograniczenie negatywnych skutków nieprecyzyjnego formułowania przepisów prawa. Adresatem tego przepisu są organy administracji publicznej, "(wyrok WSA w Szczecinie z 08.08.2018 r. sygn. akt I SA/Sz 419/18). W mniejszej sprawie, organ egzekucyjny uznając, że środek zaskarżenia określony w art. 33 u.p.e.a. został wniesiony w ustawowym terminie, podjął rozstrzygnięcie w ramach prowadzonego postępowania administracyjnego w przedmiocie ograniczenia lub odebrania stronie uprawnienia. Negatywna ocena stanu faktycznego w tym zakresie w oparciu o literalne brzmienie przepisów pozbawiłaby stronę możliwości skorzystania z przysługującego jej środka zaskarżenia. Skoro w sprawie wystąpiły istotne wątpliwości interpretacyjne dotyczące treści normy prawnej mające wpływ na ograniczenie lub odebranie uprawnienia, winny one być rozstrzygane na korzyść strony. Stąd też organ egzekucyjny przyjął wyjaśnienia pełnomocnika, iż z tytułem wykonawczym zapoznał się [...].02.2020 r. i uznał, że zarzuty na prowadzenie egzekucji administracyjnej zostały wniesione z zachowaniem 7 dniowego terminu t.j. [...].02.2020 r. W związku z tym rozpatrzył je zaskarżonym postanowieniem z [...].03.2020 r. Takie potraktowanie wniesionych zarzutów było również zgodne z wolą wnioskodawcy, którego intencją było merytoryczne ich rozpatrzenie. Potwierdza to sam fakt wniesienia tego środka zaskarżenia, brak wniosku o przywrócenie terminu oraz powyższe wyjaśnienia pełnomocnika zawarte w piśmie z [...].02.2020 r. Ustosunkowując się do dalszych zarzutów zawartych w skardze, w ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja co do przedwczesnego wszczęcia egzekucji jako prowadzenie postępowania egzekucyjnego w sposób nadmiernie uciążliwy dla zobowiązanego. Tytuł wykonawczy obejmujące należności z tytułu podatku od towarów i usług za okres od lipca do grudnia 2014 r. został wystawiony w oparciu o ostateczną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z [...].11.2019 r. nr [...]. Z treści art. 239e ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) wynika bowiem, że decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie, co w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło. Ponadto należy wskazać, że wyrokiem z 11.03.2020 r. sygn. akt I SA/Bk 76/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę zobowiązanego na powyższe rozstrzygnięcie organu podatkowego. Skarga kasacyjna od wyroku WSA sygn. akt I SA/Bk 76/20 została oddalona prawomocnym wyrokiem NSA z 16.06.2020 r. sygn. akt I FSK 616/20. Zauważyć także należy, że zarzut zastosowania nadmiernie uciążliwego środka egzekucyjnego był przedmiotem rozpatrzenia organów obu instancji. Ponownie należy podkreślić, że zajęcia rachunków bankowych należą do katalogu najmniej uciążliwych środków egzekucyjnych, co potwierdza jednolite stanowisko sądów administracyjnych. Strona nie wskazała również innych składników majątku, z których mogła by być skutecznie prowadzona egzekucja. Zajęcia dokonane w S. S.A. oraz Banku M. S.A. doprowadziły do częściowej spłaty zaległości, natomiast zajęcia w Banku P. S.A. i Banku P. okazały się nieskuteczne, tak jak zajęcia innych wierzytelności pieniężnych z tytułu zawartych umów. Działanie organu egzekucyjnego było prawidłowe i zgodne z celami prowadzonego postępowania. Wybór środków w niniejszej sprawie był ograniczony zasadą celowości postępowania zmierzającego do wyegzekwowania zaległych należności podatkowych. Ponadto zwrócić należy uwagę na instytucje prawne, którą zmniejszają dolegliwość zastosowanego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego. Jedna z nich zawarta jest w art. 80 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, z którego wynika, że rachunek pozostaje otwarty, a zobowiązany może swobodnie dysponować nadwyżką ponad zajętą kwotę. W ocenie sądów administracyjnych właśnie to uprawnienie, przesądza o ocenie ww. środka egzekucyjnego jako najmniej uciążliwego dla zobowiązanego (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 2 września 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 666/14, wyrok WSA w Kielcach z 31 października 2019 r. sygn. akt I SA/Ke 257/19). Kolejną instytucję łagodzącą dolegliwość zastosowanego środka egzekucyjnego, przewidziano w art. 81 § 4 i § 5 u.p.e.a. Przepis art. 81 § 4 u.p.e.a. stanowi, że wynikający z zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zakaz wypłat z tego rachunku bez zgody organu egzekucyjnego nie dotyczy wypłat na bieżące wynagrodzenia za pracę oraz na zasądzone alimenty i renty o charakterze alimentacyjnym zasądzone tytułem odszkodowania. Wypłata na wynagrodzenia za pracę może nastąpić po złożeniu bankowi odpisu listy płac lub innego wiarygodnego dowodu, a wypłata alimentów lub renty o charakterze alimentacyjnym - tytułu stwierdzającego obowiązek zobowiązanego do płacenia alimentów lub renty. Bank dokonuje wypłat alimentów lub renty do rąk osoby uprawnionej do tych świadczeń. Zgodnie z art. 81 § 5 u.p.e.a., przepis § 4 stosuje się również do podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne, należnych od dokonywanych wypłat na bieżące wynagrodzenia. Podniesiona w skardze okoliczność utraty zaufania kontrahentów Strony, również nie zasługuje na uwzględnienie przy ocenie zasadności formułowanego zarzutu. Subiektywna ocena, iż stosowane przewidzianych prawem środków prowadzących do egzekucji należności ma charakter dyskredytujący zobowiązanego, nie jest wystarczającym argumentem, który uzasadnia zarzut stosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (por. wyrok WSA w Olsztynie z 23 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 693/19). Jak wskazuje NSA w wyroku 16 stycznia 2019 r. sygn. akt II OSK 284/17 zaprzeczeniem zasady celowości egzekucji byłoby takie postępowanie organów egzekucyjnych, a następnie sądów administracyjnych, które uzależniałoby prawidłowość zastosowanego środka egzekucyjnego od poglądu samego zobowiązanego, który zazwyczaj wskazuje na konieczność zastosowania tego środka, który nie został dotąd w stosunku do niego wykorzystany. " Odnosząc się do zarzutu braku umorzenia postępowania egzekucyjnego mimo wskazania rachunku bankowego, na którym znajduje się kwota pokrywająca dochodzoną należność zauważyć należy, że zarzut ten został zgłoszony na etapie skargi z [...].07.2020 r. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Podkreślić należy, iż zobowiązany nie może po upływie terminu do wniesienia zarzutów uzupełniać zarzutów zgłoszonych w terminie, powołując nowe ich podstawy, gdyż zarzuty takie są spóźnione i nie podlegają rozpatrzeniu. Zobowiązany nie może także zgłosić nowych podstaw zarzutów w toku postępowania zażaleniowego (por. wyrok WSA w Warszawie z 16 marca 2005 r., w sprawie III SA/Wa 2485/2004, wyrok WSA w Gdańsku z 11 czerwca 2019 r. sygn.. akt I SA/Gd 686/19). Niemniej należy zauważyć, że wskazany w skardze rachunek bankowy w Banku P. S.A. został zajęty przez organ egzekucyjny zawiadomieniem z [...].12.2019 r. nr [...]. Wobec złożenia przez zobowiązanego zarzutów postępowanie egzekucyjne uległo zawieszeniu i organ egzekucyjny pismem z [...].01.2020 r. poinformował bank o wstrzymaniu realizacji zajęcia. Skoro zatem wierzytelność z rachunku bankowego została zajęta w postępowaniu egzekucyjnym, nie można było, wbrew twierdzeniom Skarżącego, dokonać zabezpieczenia znajdującej się na tym rachunku kwoty wpłaconej przez kontrahenta. Po wydaniu ostatecznego postanowienia w sprawie zarzutów Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. pismem z [...].07.2020 r. poinformował bank o podjęciu postępowania egzekucyjnego. Bank w dniu [...].07.2020 r. przekazał na konto organu egzekucyjnego kwotę 242.338,99 zł co doprowadziło do uregulowania w całości należności objętych przedmiotowym tytułem wykonawczym. Należy zauważyć ponadto, że kwestie dotyczące zaliczenia wpłat dokonywanych przez Pana K. M. nie mogą być przedmiotem postępowania w sprawie zarzutów na postępowanie egzekucyjne podlegają bowiem rozpatrzeniu w odrębnym postępowaniu. Postępowania takie były lub są prowadzone przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. wskutek zażaleń wniesionych na postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. w sprawie zaliczenia wpłat podatnika. Z dokumentacji zgromadzonej w innych sprawach prowadzonych wobec Pana K. M. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. wynika, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. pismem z [...].03.2020 r. nr [...] udzielił odpowiedzi na pismo strony z [...].02.2020 r. przedstawiając szczegółowe wyliczenie rozliczonych kwot .wpłaconych bezpośrednio na rachunek wierzyciela oraz wyegzekwowanych przez organ egzekucyjny. Zajmując stanowisko w zakresie tytułu wykonawczego, który zdaniem skarżącego obarczony jest brakami formalnymi, podkreślić należy, że i ta kwestia była przedmiotem rozpatrzenia przez organy obu instancji. Strona w tej kwestii nie sformułowała żadnych nowych argumentów. Należy zauważyć, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. trafnie wskazał, że w części "I" tytułów wykonawczych znajduje się klauzula organu egzekucyjnego zawierająca: nazwę organu egzekucyjnego z podaniem siedziby, treść i podstawę prawną klauzuli, datę nadania klauzuli oraz imię, nazwisko, stanowisko służbowe i podpis osoby upoważnionej do działania w imieniu organu egzekucyjnego. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie wskazują miejsca, w którym w tytule wykonawczym ma się znajdować oznaczenie organu egzekucyjnego. Podkreślić należy, że mimo wezwania organu egzekucyjnego z [...].02.2020 r. nr [...], którego celem było zbadanie zasadności podniesionych zarzutów, żalący nie przedstawił posiadanego odpisu tytułu wykonawczego. Wezwanie to zawierało informację, że nieprzedłożenie żądanych informacji skutkować będzie rozpatrzeniem wniesionych zarzutów w oparciu o informacje dostępne organowi egzekucyjnemu. Organ egzekucyjny ocenił znajdujące się w aktach tytuły wykonawcze jako prawidłowo wystawione i to stanowisko podzielił także organ II instancji oraz Sąd, a zatem zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 w związku z art. 27 u.p.e.a. nie zasługuje na uwzględnienie. Ze względu na powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji.