I SA/Łd 200/20

SENTENCJA Dnia 30 listopada 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 30 listopada 2020 roku sprawy ze skargi J. M.-W. i R. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., decyzją z [...] r. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Ł. z [...] r., którą ustalono J. M.-W. i R. W. wysokość podatku od nieruchomości na rok 2015. Wspomnianą decyzją z [...] r., Burmistrz Ł. ustalił J. M.-W. i R. W. podatek od nieruchomości na rok 2015 w wysokości 667 zł. Opodatkowaniu podlegały grunty pozostałe o powierzchni 2.300 m2 według stawki 0,29 zł za m2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, utrzymując w mocy ww. decyzję wskazało, że ze znajdującego się w aktach sprawy zawiadomienia Starosty [...] o zmianach w ewidencji gruntów i budynków z 2 sierpnia 2019 r. wynika, że J. M.-W. i R. W. są współwłaścicielami działki o nr 40/2, o powierzchni 0,2300 ha, położonej w obrębie [...], zakwalifikowanej jako B (tereny mieszkaniowe). Rejestr gruntów, jako dokument urzędowy, stanowi podstawę ustalania podatków, a zawarte w nim dane nie podlegają weryfikacji w postępowaniu podatkowym i są wiążące dla organu podatkowego. Z zawiadomienia wynika ponadto, że zaktualizowano jedynie funkcję budynku znajdującego się na działce. Na rok 2015 granice stawek kwotowych zostały określone obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2014 roku w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2015 roku (M.P. z 2014 roku, poz. 718), podanego dalej jako obwieszczenie. W odniesieniu do przedmiotu opodatkowania, stanowiącego własność J. M.-W. i R. W., górną granicę stawki dla gruntów pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego ustalono na 0,47 zł od 1 m2 powierzchni (pkt. 1 lit. c obwieszczenia). Rada Miejska w Łasku, uchwałą nr LXI/576/14 z dnia 22 październik 2014 r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości, zwanej dalej uchwałą, ustaliła wysokość rocznych stawek podatku od nieruchomości na 2015 rok, przy czym w odniesieniu do gruntów pozostałych wysokość tej stawki została ustalona na kwotę 0,29 zł za 1 m2. Stawka ta nie przekracza zatem górnych granic stawek kwotowych określonych obwieszczeniem. Kolegium dodało, że w rozpoznawanej sprawie przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości na rok 2015 stanowiły grunty pozostałe sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem B, o powierzchni 2.300,00 m2. Biorąc pod uwagę podane wyżej postanowienia uchwały oraz dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy wyliczył podatek od nieruchomości. W skardze J. M.-W. i R. W. wskazali, że stan nieruchomości ujawniony w zawiadomieniu o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z 2 sierpnia 2019 r. nie może być odnoszony do wymiaru podatku przed zmianą (oddziałuje na przyszłość i nie ma skutku wstecznego). W postępowaniu rozgraniczeniowym wschodniej granicy działki mającym miejsce w latach 2011-18 granica ta była przez kolejnych geodetów, wskazywana za każdym razem w innym miejscu. Ponieważ operaty rozgraniczeniowe za każdym razem przyjmowane były do zasobów geodezyjnych Wydziału Geodezji i Kartografii Starostwa Powiatowego w Ł., wynika z tego, że za każdą zmianą szerokości naszej działki zmieniała się jej powierzchnia. Żaden z sporządzających operaty rozgraniczeniowe geodetów, nie podawał aktualnego stanu jej powierzchni. W przypadku geodety Z., jego wykaz powierzchni przedstawia stan dotychczasowy wg ewidencji gruntów i budynków, natomiast geodezja uznaje go za aktualny materiał źródłowy i stan taki wykazuje w zawiadomieniu o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków z 2 sierpnia 2019 r.. Tak powierzchnia działki staje się stałą, nie podlegającym zmianom.. Kwestią sporną jest to, jak przebiega granica południowa naszej działki z publiczną drogą gminną, stanowiącą działkę nr 47. Burmistrz Ł. - będąc stroną - w takim wypadku nie może przeprowadzić rozgraniczenia pomiędzy działkami 47 i 40/2. Władnym do jego przeprowadzenia jest Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. jako organ nadrzędny, które rozpatrując nasze odwołanie od decyzji Burmistrza Ł., nie zauważyło tego problemu, a jest on bardzo istotny. Skarżący uważają że ich działka 40/2 nie posiada wykazanej w zawiadomieniu o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków powierzchni 0,23 ha, gdyż jej południowa część (na niej znajdował się krótki rów) została przejęta na poszerzenie pasa drogowego z 10,0 m do 12,5 m. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddaleni, argumentując jak dotychczas. W pismach z 24 maja i 9 listopada 2020 r. skarżący podtrzymali swoje stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega uwzględnieniu, chociaż z innych powodów niż w niej wskazanych. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że jeśli podczas rozpoznawania skargi Sąd stwierdzi, że doszło do naruszenia prawa, to jeśli naruszenie prawa będzie uzasadniało wyeliminowanie zaskarżonego aktu z obrotu, to tak uczyni, nawet wówczas, gdy autor skargi tego naruszenia nie dostrzeże. Taka sytuacja zachodzi w niniejszej sprawie. Zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w szczególności przepisu art. 120 (zasada praworządności), art.121 § 1 (zasada zaufania), art.122 (zasada prawdy obiektywnej) oraz art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.). Organy rozpoznając niniejszą sprawę nie rozważyły i nie uzasadniły swego prawa do wydania decyzji podatkowych w kontekście przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 120 o.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, z kolei art.121 § 1 o.p. stanowi, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W toku postępowania organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 o.p.). Decyzja zawiera m.in. uzasadnienie faktyczne i prawne. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Z punktu widzenia praworządności na straży, której stoją także organy podatkowe, konieczne jest badanie w każdej sprawie, w której mogło nastąpić przedawnienie, czy rzeczywiście ono nastąpiło. Zgodnie z art. 21 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: 1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania; 2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości od osób fizycznych powstaje w sposób opisany w art. 21 § 1 pkt 2 o.p., a więc z momentem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalające wysokość tego zobowiązania (art. 6 ust.6 i ust. 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1170 ze zm.). W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z chwilą doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania upływ terminu przedawnienia powoduje, że zobowiązanie podatkowe nie powstaje. Zasadniczym terminem przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości jest termin 3 letni, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (art. 68 § 1 o.p.), jeśli jednak podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (art. 68 § 2 o.p.). Przedmiotem niniejszej sprawy jest kontrola legalności decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości stanowiącej współwłasność małżonków J. M.-W. i R. W. za 2015 rok. Decyzja organu pierwszej instancji (Burmistrza Ł.) wydana została w dniu [...] r. i doręczona w dniu 28 listopada 2019 r. Jeśli w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości skarżących miałby zastosowanie trzyletni termin przedawnienia wskazany w art. 68 § 1 o.p., to wówczas prawo do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania za 2015 rok ustałoby z dniem 31 grudnia 2018 r.. Z zaskarżonej decyzji, ani też poprzedzającej ją decyzji Burmistrza Ł. z dnia [...] r. nie wynika dlaczego organy przyjęły, że w sprawie ma zastosowanie pięcioletni termin, o którym mowa w art. 68 § 2 o.p.. Brak jest jakichkolwiek rozważań ani ustaleń wskazujących na to, że skarżący nie złożyli deklaracji w terminie albo też w złożonej deklaracji nie ujawnili wszystkich danych niezbędnych do ustalenia zobowiązania podatkowego. Lektura akt administracyjnych również nie pozwala na udzielenie odpowiedzi dlaczego w sprawie organ przyjął, że nadal posiada prawo do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie mimo upływu terminu opisanego w art. 68 § 1 o.p.. Zarzuty podniesione w skardze są natomiast nieuzasadnione. Sprowadzają się one do podważenia danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Zdaniem skarżących są one sprzeczne z rzeczywistością, nie uwzględniają w szczególności zmian w granicach przedmiotowych nieruchomości wynikających z urządzenia tam przez miasto Ł. drogi publicznej oraz wskazywania przez geodetów różnego przebiegu wschodniej granicy działki. Zgodnie z art. 2 ust.1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości: 1) grunty; 2) budynki i ich części; 3) budowle i ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm.) ustawodawca stwierdził, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. Zgodnie z ewidencją gruntów skarżący J. M.-W. i R. W. są właścicielami działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 40/2, położonej w miejscowości G., o powierzchni 0,23 ha, oznaczonej symbolem "B", będącej terenem mieszkaniowym. Warto podkreślić, że aktualizacja ewidencji, w ogóle nie dotyczyła danych dotyczących gruntów, aktualizacji podlegały tylko dane dotyczące funkcji budynku (z domu letniskowego na dom jednorodzinny). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego dominuje stanowisko, że organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnych ustaleń co do klasyfikacji gruntu, zatem wiążąca dla organów podatkowych jest klasyfikacja gruntów wynikająca z ewidencji, zgodnie z art. 21 ust.1 u.g.k, "odejście" od ewidencji jest możliwe w wyjątkowych sytuacjach np. wówczas, gdy budynek, który ma być przedmiotem opodatkowania, w ogóle w niej nie widnieje. Wówczas organy podatkowe są zobowiązane ustalić rodzaj budynku na podstawie dostępnych dowodów, np. dokumentacji budowlanej – decyzji o pozwoleniu na budowę, czy też decyzji o zezwoleniu na użytkowanie ( uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 roku w sprawie II FPS 1/09 ). W uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 roku, sygn. akt II FPS 2/13, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych – niejako wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Może to mieć miejsce w sytuacji, gdy oparcie się na danych ewidencyjnych pozostawałoby w sprzeczności z innymi bezwzględnie obowiązującymi regulacjami prawnymi (np. zawartymi w ustawie o księgach wieczystych i hipotece) lub też musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. W powołanej uchwale, skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego podniósł, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w związku z art. 194 § 3 o.p.). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności – także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 p.g.k.). W drugiej grupie znajdą się z kolei: (-) dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem, (-) czy też np. dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją (wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1647/12). Ewidencja gruntów nie może również przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego), co przekłada się na ustalenie podmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, należy w pierwszej kolejności uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej (dotyczące własności i użytkowania wieczystego). Rękojmia ta jest natomiast wyłączona w odniesieniu do danych zawartych w dziale pierwszym księgi, dot. właśnie opisu nieruchomości. Zaprezentowane w powołanych wyżej dwu uchwałach poglądy obecne są także w późniejszym orzecznictwie tego sądu (wyrok z dnia 15 lipca 2014 roku, II FSK 2565/12, wyrok z dnia 1 marca 2018 roku, II FSK 458/16 ). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę akceptuje wyżej przedstawione poglądy Naczelnego Sądu Administracyjnego. Odwołując się do uchwały II FPS 2/13 wskazać wypada, że do kategorii bezwzględnie wiążących zapisów ewidencji gruntów i budynków należą zapisy dotyczące powierzchni gruntów. Z punktu widzenia procesowego oznacza to, że przeprowadzanie dowodów - w postępowaniu podatkowym mającym za przedmiot ustalenie ( określenie ) zobowiązania w podatku od nieruchomości - jest zbędne. Nawet bowiem wówczas, gdyby dane zawarte w ewidencji były wadliwe, to i tak w toku postępowania podatkowego nie mogłyby być skutecznie podważone. Z tego punktu widzenia nie mają znaczenia dowody zaproponowane przez stronę: mapy geodezyjne, zrzut ekranu z danymi z Geoportalu, korespondencja ze Starostwem Powiatowym w Ł., czy zdjęcia fotograficzne. Mimo, że dowody te w ocenie skarżących wskazują na wadliwość faktyczną ewidencji, niemniej jak wyżej wspomniano, nie mogły w niniejszym postępowaniu służyć do podważenia szczególnej wartości dowodowej ewidencji, jako dokumentu urzędowego opisanego w art. 194 § 1 o.p. Jedynym środkiem służącym uzgodnieniu ewidencji z dokumentami i stanem rzeczywistym jest procedura przewidziana w art.24 ust.2a p.g.k. Zgodnie z tym przepisem, informacje zawarte w ewidencji gruntów podlegają aktualizacji: 1) z urzędu, jeżeli zmiany tych informacji wynikają z: przepisów prawa, dokumentów, o których mowa w art.23 ust.1-4, materiałów zasobu, wykrycia błędnych informacji: 2) na wniosek podmiotów, o których mowa w art. 20 ust. 2 pkt.1, lub władających gruntami na zasadach samoistnego posiadania. W myśl art. 24 ust. 2b p.g.k. aktualizacja informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków następuje: 1) w drodze czynności materialno-technicznej na podstawie przepisów prawa, wpisów w księgach wieczystych, prawomocnych orzeczeń sądów, ostatecznych decyzji administracyjnych, aktów notarialnych, aktów poświadczenia dziedziczenia, zgłoszeniu budowy budynku, zawiadomienia o zakończeniu budowy oraz zgłoszenia rozbiórki budynków, wpisów w rejestrach publicznych, wniosku zainteresowanego podmiotu ewidencyjnego i wskazanej w tym wniosku dokumentacji geodezyjnej przyjętej do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, 2) w drodze decyzji administracyjnej. Z powołanych przepisów wynika zatem, że zmiana wadliwej ewidencji może nastąpić z urzędu lub na wniosek uprawnionego. Niemniej nawet wówczas, kiedy owa aktualizacja następuje z urzędu, to może zostać przeprowadzona, jeśli Staroście wadliwość ewidencji stanie się wiadoma (zostanie ujawniona). Z akt sprawy nie wynika, aby skarżący zainicjowali wszczęcie postępowania aktualizacyjnego. Niesporne jest, że w ewidencji gruntów sporne działki sklasyfikowane są jako tereny budownictwa mieszkaniowego ( B ) i mają powierzchnię 0,23 ha. Niezależnie od sugerowanej przez stronę wadliwości faktycznej wpisu w zakresie klasyfikacji, to owa ewidencja winna stanowić podstawę wydania decyzji podatkowej w podatku od nieruchomości. Z powyższych rozważań wynika zatem, że skarga jest nieuzasadniona. Przy ponownym rozpoznaniu organy przedstawią dowody oraz rozważą, czy sprawie nie nastąpiło przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości, zgodnie z art. 68 § 1 o.p.. Uzasadnienie decyzji powinno zawierać informacje niezbędne do oceny tej kwestii w ramach kontroli sądowo-administracyjnej. Mając na uwadze powyższe rozważania, na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.c p.p.s.a należało uchylić zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art.205 § 1 tej ustawy. lp