I SA/Bk 461/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło (spr.), asesor sądowy WSA Justyna Siemieniako, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 listopada 2022 r. sprawy ze skargi i. Sp. z o.o. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2017 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Wójta Gminy S. z dnia [...].06.2019 r. nr[...], 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz i. Sp. z o.o. w Warszawie kwotę 13 888 (trzynaście tysięcy osiemset osiemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Wójt Gminy S. decyzją z [...] czerwca 2019 r. nr[...], odmówił podatnikowi – T. Spółka z o.o. z siedzibą w W. (dalej jako: "Spółka") stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 12 rat 2017 roku w kwocie 847.057,00 zł. Według organu, na skutek zmian ustawowych, które weszły w życie wraz z ustawą z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. z 2016 r. poz. 961, dalej: "u.i.e.w.") w 2017 roku elektrownię wiatrową, składającą się z fundamentu, wieży i elementów technicznych należy rozumieć jako budowlę w całości w rozumieniu art. 3 ust. 3 ustawy Prawo budowlane, bez rozróżnienia na elementy budowlane i niebudowlane, co przesądza, że elementy techniczne, jako część składowa elektrowni, objęte są także podatkiem od nieruchomości. Za błędne organ uznał stanowisko Spółki, że usunięcie jednego z wymienionych w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przykładów nie powinno skutkować automatycznym zakwalifikowaniem elektrowni wiatrowych jako budowli. Za przyjętym stanowiskiem przemawia uzasadnienie do projektu zmian do ustawy o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych zgłoszonym 9 sierpnia 2016 r. (druk sejmowy nr 814), jak też art. 17 cytowanej ustawy, wedle którego od dnia wejścia w życie ustawy do dnia 31 grudnia 2016 r. podatek od nieruchomości dotyczących elektrowni wiatrowej ustala się i pobiera zgodnie z przepisami obowiązującymi przed dniem wejścia w życie ustawy. Organ przyjął, że od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2017 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegała cała elektrownia wiatrowa, a zatem do opodatkowania przyjęto całkowitą wartość początkową elektrowni wiatrowej wykazanej w ewidencji środków trwałych oraz pozostałe wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ujęte w ewidencji środków trwałych Spółki. Wobec wpłaty przez Spółkę całej tej kwoty organ odmówił stwierdzenia nadpłaty w wysokości żądanej przez spółkę. Decyzją z [...] września 2019 r. nr[...], SKO w S.utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję, pełnomocnik i. Sp. z o.o. w W. (następcy prawnego T. Spółka z o.o. w W., dalej jako: "Spółka") wywiódł skargę do sądu administracyjnego, zaskarżając rozstrzygnięcie w całości. Skarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1) art. 74a w zw. z art. 75 § 2 o.p. przez odmowę zastosowania, tj. odmowę stwierdzenia nadpłaty w pełnej wnioskowanej wysokości; 2) art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 i 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2017 r., poz. 1332) w zw. z art. 2 pkt 1 i 2 u.i.e.w. przez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że od 1 stycznia 2017 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (od budowli) podlega pełna wartość elektrowni wiatrowych, co dotyczy zarówno masztu z fundamentem, jak też elementów technicznych, podczas gdy prawidłowa wykładnia powinna być taka, że elektrownia wiatrowa jako całość nie stanowi budowli, a tylko jej fundament i wieżę można uznać za budowlę opodatkowaną podatkiem od nieruchomości; 3) art. 2, art. 22 oraz art. 32 ust. 1 w zw. z art. 84 Konstytucji RP oraz art. 107 ust. 1 i 3 Tfue przez niezastosowanie pomimo tego, że na podstawie przyjętej przez organy podatkowe interpretacji przepisów doszło do nieuzasadnionego i nieproporcjonalnego zróżnicowania sytuacji prawnej podmiotów cechujących się jednakową cechą relewantną, tj. prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na produkcji energii elektrycznej, na skutek czego doszło do pogorszenia ich sytuacji prawnej przez nałożenie na podmioty zajmujące się wytwarzaniem energii elektrycznej z użyciem elektrowni wiatrowych nieporównywalnie większego, względem innych źródeł pozyskiwania energii, ciężaru fiskalnego, co jest nie do pogodzenia z zasadami demokratycznego państwa prawnego i zasadą równości; ewentualnie, na wypadek nieuwzględnienia powyższych zarzutów: 4) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 5 oraz art. 4 ust. 7 u.p.o.l. w zw. z art. 2 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 17 u.i.e.w. w zw. z art. 2, art. 81 oraz art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu - pomimo nieistnienia adekwatnych instrumentów prawnych rozpoznawanej sprawie możliwe jest określenie podstawy opodatkowania z uwzględnieniem elementów technicznych elektrowni wiatrowej niewchodzących w skład przedmiotu opodatkowania, co było wynikiem zastosowania wykładni rozszerzającej norm prawa podatkowego i skutkowało bezprawnym rozszerzeniem obowiązku podatkowego; ewentualnie, na wypadek nieuwzględnienia zarzutów pkt 2-3, jak również zarzutu wskazanego w pkt 4: 5) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 5 u.p.o.l. w zw. z art. 2 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 17 u.i.e.w. przez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że przedmiotem opodatkowania elektrowni wiatrowej są również elementy wykraczające poza enumeratywnie określony katalog ujęty w art. 2 u.i.e.w, w konsekwencji czego stwierdzono, iż podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę odpisów amortyzacyjnych w danym roku, mimo że Skarżąca nie posiada środka trwałego, który odpowiada przedmiotowi opodatkowania określonego w art. 2 u.i.e.w, i od którego dokonywałaby odpisów amortyzacyjnych. Na tej podstawie pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz ją poprzedzającej decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wyrokiem z 16 stycznia 2020 r. sygn. I SA/Bk 657/19, WSA w Białymstoku oddalił skargę. Sąd podał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ustalenie, jak od dnia 1 stycznia 2017 r. należało rozpoznawać przedmiot i podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości w przypadku elektrowni wiatrowych, tj. czy przedmiot opodatkowania stanowił jedynie fundament oraz wieża (część budowlana), czy też całość, na którą składają się wymienione składniki budowlane oraz tzw. elementy techniczne elektrowni wiatrowej i czy podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej będzie wartość rynkowa, czy wartość stanowiąca podstawę odpisów amortyzacyjnych w danym roku. Sąd wskazał, że w zakresie przedmiotu sporu wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 23 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2983/17, a pogląd prawny przedstawiony w tym wyroku został zaaprobowany w kolejnych orzeczeniach. Dalej zauważył, że w wyniku zmian legislacyjnych dokonanych ustawą z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1276), katalog budowli zawarty w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2017 r., poz. 1332; dalej jako: "u.p.b.") został jednoznacznie uzupełniony o "części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń)". Powołując się na przepisy ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 961, dalej jako: "u.i.e.w.") oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011 r. P 33/09, podzielił stanowisko organu podatkowego, że na budowlę składają się zarówno elementy budowlane, jak i niebudowlane elektrowni wiatrowej. W wyroku Sąd powołał się na art. 74a o.p. oraz art. 73 § 2 i art. 74 o.p. i przywołał art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. z art. 4 ust. 5 u.p.o.l. Uznał, że ustawodawca podatkowy powiązał podstawę opodatkowania nie tylko z wartością przyjmowaną jako podstawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ale nadto unormował m. in. także sytuację podatników, gdy od budowli lub ich części, nie dokonują odpisów amortyzacyjnych (ust. 5). Wówczas podstawę opodatkowania stanowić będzie ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Określenie podstawy opodatkowania w przypadku niedokonywania odpisów amortyzacyjnych, prawodawca odniósł do wartości rynkowej, którą określa podatnik na dzień powstania obowiązku podatkowego. Tym niemniej, w ocenie Sądu, organy dokonały prawidłowej oceny przedłożonego przez Spółkę materiału dowodowego w sprawie w związku z przedmiotem postępowania o stwierdzenie nadpłaty. Sąd stwierdził, że nie ma podstaw do przyjęcia innej wartości budowli niż wykazana przez samego skarżącego, a wynikająca z prowadzonej ewidencji środków trwałych. Według niego do podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej może być przyjęta wyłącznie wartość elementów ściśle określonych w powołanych przepisach, składających się na pojęcie budowli, a więc fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, którymi według art. 2 pkt 2 u.i.e.w. są: wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Jak oceniono w wyroku, w prowadzonym przez organy postępowaniu dowodowym nie potwierdziły się twierdzenia, że w wykazywanej podstawie opodatkowania, zawarte są również wartości innych elementów niż wymienione w definicji. W złożonym odwołaniu Spółka wskazuje bowiem przykładowo, co może składać się na tę wartość, określając ją jako oprogramowanie służące obsłudze turbin oraz urządzenia pomocnicze. Spółka nie precyzuje w żaden sposób, o jakie konkretnie urządzenia i programy chodzi, ani nie przedstawia żadnych dokumentów, z których wynikałoby, że na wartość poszczególnej elektrowni składają się inne elementy niż wynikające z zacytowanej wyżej definicji elementów technicznych elektrowni i organ zasadnie uznał, że twierdzenia Spółki są niewiarygodne. Sąd porównał kopię projektu budowlanego elektrowni i tabelę amortyzacji i ewidencji środków trwałych. Przywołał art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Uznał, że skoro skarżący nie przedstawił dokumentów źródłowych, to uwzględniając dane wynikające z akt sprawy oraz obowiązujące przepisy w zakresie rachunkowości, należy przyjąć, że w wartości środków trwałych wykazanej w przedstawionej dokumentacji księgowej uwzględnione mogły być tylko elementy składowe elektrowni, zgodnie z projektem budowlanym. WSA przyjął, że od elektrowni dokonywane są odpisy amortyzacyjne, sam zaś fakt, że odpisy amortyzacyjne dokonywane są nie od budowli, a od środka lub środków trwałych, nie uniemożliwiło w sprawie ustalenia wartości budowli na zasadzie wynikającej z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy. Nie zgadzając się z powyższym orzeczeniem, Spółka złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z 12 lipca 2022 r. sygn. III FSK 2086/21, NSA uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Białymstoku oraz orzekł o kosztach. NSA za zasadne uznał powołane w skardze kasacyjnej zarzuty oparte o naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 4 ust. 5 u.p.o.l. w następstwie nieprawidłowego wskazania sposobu określania podstawy opodatkowania budowli elektrowni wiatrowej. Wedle ugruntowanego już stanowiska orzeczniczego NSA, jeżeli nie ma tożsamości pomiędzy budowlą lub jej częścią będącą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a środkiem trwałym, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne, podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa budowli (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2022 r., III FSK 1086/21 czy z 11 maja 2022 r., III FSK 2061/21; wraz z przywołanym tam orzecznictwem). Jeżeli elektrownie wiatrowe nie są wyodrębnione jako środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne, a w ewidencji tej ujęto jedynie części elektrowni, to w takiej sytuacji dla określenia podstawy opodatkowania niewłaściwe jest zastosowanie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i odnoszenie tej podstawy do wartości, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji, natomiast podstawa opodatkowania powinna być przyjęta w oparciu o określoną przez skarżącą wartość rynkową budowli, zgodnie z art. 4 ust. 5 u.p.o.l. W uzasadnieniu zauważono, że na obecnym etapie postępowania możliwa jest negatywna ocena zastosowania w sprawie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wobec przesądzenia o konieczności zastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l., natomiast ocena prawidłowości zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wymaga uprzedniego rozstrzygnięcia, czy wymienione przez skarżącą urządzenia i instalacje należą do lub mieszczą się w którejkolwiek z kategorii elementów technicznych, które na mocy specjalnej regulacji ustawowej w roku 2017 uznawano za części budowli. Powyższe, zdaniem NSA, wiąże ze sobą konieczność dokonania przez sąd pierwszej instancji kontroli zastosowania przez organy podatkowe art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 o.p., na co wskazano w skardze kasacyjnej. Zanegowanie prawidłowości określania podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej przez zsumowanie wartości początkowych środków trwałych i przyjęcie jej na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., a nie na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. oznacza również potrzebę kontroli sądowoadministracyjnej prawidłowości zgromadzenia odpowiednich dowodów w oparciu o ten ostatni przepis prawa materialnego. Stąd sprawa wraca do ponownego rozpatrzenia i (w konsekwencji) zastosowania odpowiedniego przepisu wynikowego, w tym wymienionego w skardze kasacyjnej art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. Ponownie rozpoznając sprawę, sąd pierwszej instancji winien zastosować się do wykładni dokonanej w niniejszym wyroku, a następnie odnieść się do pozostałych kwestii, w okolicznościach faktycznych sprawy przyjętych przez organy podatkowe. Rozpoznając sprawę ponownie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga zawiera usprawiedliwione podstawy. Sprawa jest rozpoznawana przez tut. Sąd po raz drugi. Z mocy art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a.) sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lipca 2022 r., sygn. akt III FSK 2086/21, nawiązując do ugruntowanego orzecznictwa tego Sądu w zakresie opodatkowania elektrowni wiatrowych stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2017 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały elektrownie wiatrowe, a przedmiotem opodatkowania tym podatkiem objęte były wyłącznie fundament i wieża oraz elementy techniczne elektrowni wiatrowych, wymienione w art. 2 pkt 2 u.i.e.w. Poza tym sąd kasacyjny odniósł się do podnoszonych przez skarżącą kwestii równości wobec prawa i wskazał, że jakkolwiek zasadnicza zmiana wprowadzona u.i.e.w. polegała na rozszerzeniu od dnia 1 stycznia 2017 r. przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, to jednak rozszerzenie to nie ma charakteru dyskryminującego, gdyż znajduje zastosowanie jednakowo do wszystkich podmiotów prowadzących tego rodzaju działalność na terytorium kraju. Decyzja ustawodawcy o rozszerzeniu definicji budowli w przypadku elektrowni wiatrowej, jeżeli tylko nie skutkuje nieuzasadnionym zróżnicowaniem sytuacji podmiotów posiadających elektrownie wiatrowe, wpisuje się w zakres swobody regulacyjnej ustawodawcy, który tym samym daje wyraz temu, jakie wartości społeczne korzystają z pierwszeństwa ochrony. Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał też za zasadny zarzut naruszenia art. 107 § 1 i 3 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, zgadzając się ze stanowiskiem, że obowiązująca w 2017 r. w Polsce regulacja podatkowa w równym stopniu obciążała wszystkich przedsiębiorców posiadających elektrownie wiatrowe. Spór co do przedmiotu opodatkowania, jak też podnoszone w skardze zarzuty naruszenia Konstytucji RP i TfUE nie mogą zatem zostać rozstrzygnięte po myśli strony skarżącej. W zakresie ustalenia podstawy opodatkowania należy zauważyć, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Stosownie do art. 4 ust. 3 u.p.o.l. jeżeli obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3, powstał w ciągu roku podatkowego - podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego. Przepis art. 4 ust. 5 ustawy stanowi zaś, że jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Jak wynika z przywołanego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lipca 2022 r. orzecznictwa tego Sądu, jeżeli nie ma tożsamości pomiędzy budowlą lub jej częścią będącą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a środkiem trwałym, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne, podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa budowli (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 kwietnia 2022 r., III FSK 1086/21 czy z 11 maja 2022 r., III FSK 2061/21). Jeżeli elektrownie wiatrowe nie są wyodrębnione jako środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne, a w ewidencji tej ujęto jedynie części elektrowni, to w takiej sytuacji dla określenia podstawy opodatkowania niewłaściwe jest zastosowanie art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i odnoszenie tej podstawy do wartości, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji, natomiast podstawa opodatkowania powinna być przyjęta w oparciu o określoną przez skarżącą wartość rynkową budowli, zgodnie z art. 4 ust. 5 u.p.o.l. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że zastosowanie wartości rynkowej jako stanowiącej podstawę opodatkowania jest uzależnione od ustalenia zakresu znaczeniowego ustawowego sformułowania, gdzie wskazuje się na sytuację, gdy nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Zdaniem NSA, ustawodawca użył w tym przypadku określenia o charakterze przedmiotowym wskazując, że chodzi o sytuację, gdy odpisy amortyzacyjne nie są dokonywane. Jednocześnie nie użyto określenia doprecyzowującego, poprzez które należałoby poszukiwać innego sposobu rozumienia tego wyrażenia z zastosowaniem dodatkowych warunków, przykładowo rozszerzających zakres znaczeniowy tego wyrażenia. Oznacza to, że w każdym przypadku, w którym nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych od elektrowni wiatrowej, należy zastosować wartość rynkową jako podstawę opodatkowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku poglądem tym jest związany i w pełni go akceptując, przyjmuje za własny. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, czym sąd pierwszej instancji również jest związany, w sprawie zachodzi konieczność zastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l., czyli ustalenia podstawy opodatkowania według wartości rynkowej budowli (jej elementów – czyli fundamentu, wieży i elementów technicznych elektrowni wiatrowych wymienionych w art. 2 pkt 2 u.i.e.w.) W sprawie niniejszej elektrownie wiatrowe nie figurują w ewidencji środków trwałych jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne. Znajdujące się w ewidencji środki trwałe nie pokrywają się z budowlą stanowiącą przedmiot opodatkowania. Przyjęta w sprawie interpretacja czyni zasadnym zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego zastosowanie w sprawie i zarzut naruszenia art. 4 ust. 5 u.p.o.l. - poprzez jego niezastosowanie. Sąd pierwszej instancji stwierdza też, że znajdujące się w aktach sprawy materiały nie dostarczają podstaw do ustalenia podstawy opodatkowania w sposób wymagany art. 4 ust. 5 u.p.o.l. Prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy wymaga więc przeprowadzenia stosownego postępowania dowodowego, stosownie do wymogów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Organ, po zwrocie akt sprawy, będzie zobowiązany zebrać dostępne dowody, rozpatrzyć je w sposób wyczerpujący i ocenić zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Przy czym, w pierwszej kolejności – jak wynika z brzmienia art. 4 ust. 5 u.p.o.l. – wartość rynkowa budowli/części budowli powinna zostać określona przez podatnika. Przyjąć zatem należy, że w sprawie nie została wyjaśniona w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania. Zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Przed dokonaniem ustaleń w powyższym zakresie Sąd uznaje za przedwczesne odniesienie się do zarzutu naruszenia art. 74a w zw. z art. 75 § 2 o.p. W tych okolicznościach Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c w zw. z art. 135 p.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję oraz ją poprzedzającą decyzję organu pierwszej instancji. O kosztach postępowania sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 oraz art. 206 p.p.s.a. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że wywiedzenie skarg i reprezentowanie strony w sprawach o tożsamym stanie faktycznym oraz objętych jednolitą regulacją prawną uzasadnia miarkowanie wynagrodzenia pełnomocnika, czyli dostosowanie tego wynagrodzenia do stopnia zindywidualizowania sprawy i koniecznego nakładu pracy (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 czerwca 2016 r. sygn. akt I OZ 544/16, z 1 lipca 2016 r., sygn. akt II GZ 668/16, z 25 stycznia 2019 r. sygn. akt I GZ 502/18, z 18 czerwca 2020 r. sygn. akt I OSK 2407/19). Zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265) stawka minimalna wynagrodzenia wynosi 10.800 zł. Jednak z uwagi na identyczność stanu faktycznego i zarzutów skarg w sprawie niniejszej oraz w sprawach I SA/Bk 459/22 i I SA/Bk 460/22, a w związku z tym faktycznie mniejszy nakład pracy pełnomocnika, sąd miarkował wysokość jego wynagrodzenia, przyznając je w kwocie 5.400 zł. W tym względzie Sąd miał też na uwadze, że strona skarżąca wygrała sprawę jedynie w zakresie prawidłowości ustalenia podstawy opodatkowania. W związku z tym Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 13.888 zł, na które składał się wpis od skargi w kwocie 8.471 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa wynosząca 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącego w kwocie 5.400 zł.