I GSK 2960/18

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Ciechomska- Florek Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Janusz Zajda (spr.) Protokolant Piotr Mikucki po rozpoznaniu w dniu 6 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Gminy A od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 maja 2018 r. sygn. akt I SAB/Gl 1/18 w sprawie ze skargi Gminy A na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Katowicach w przedmiocie przewlekłego prowadzenia postępowania w sprawie zwrotu na rzecz Gminy utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Gminy A na rzecz Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Katowicach kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 14 maja 2018 r. oddalił skargę Gminy A na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Katowicach w sprawie o zwrot Gminie utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości za 2015 r. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy: W dniu 27 grudnia 2016 r. Gmina A wniosła skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Fundusz, a w konsekwencji rażące przekroczenie terminu załatwienia sprawy. Podniosła, że złożyła do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Katowicach wniosek z dnia 14 marca 2016 r. o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości m.in. gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne za 2015 r. W ocenie skarżącej brak było podstaw prawnych do poczynienia przez Fundusz własnych ustaleń odbiegających od deklaracji lub decyzji podatkowych, które to dokumenty znajdowały się już w aktach sprawy. Podkreśliła, że zgodnie z § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20 lipca 2006 r. w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne (Dz.U. z 2006, Nr 142, poz. 1023), złożony przez Gminę wniosek powinien wykazywać i wykazywał faktycznie roczne utracone dochody wynikające z decyzji oraz z deklaracji podatkowej, za przedmiotowy rok podatkowy. Dokonywanie zatem przez Fundusz w okresie 2016 r. dalszych, bliżej nieokreślonych ustaleń, było działaniem pozornym. Na podstawie art. 37 kpa w dniu 21 października 2016 r. Gmina złożyła do Wojewody Śląskiego zażalenie na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Fundusz, jednak Wojewoda pozostawił środek prawny bez odpowiedzi, co zdaniem skarżącej nie pozbawia jej prawa do złożenia skargi na bezczynność. W dniu 8 grudnia 2016 r. zostały złożone do Funduszu ostatnie z żądanych dokumentów i organ wyznaczył okres do dnia 31 stycznia 2017 r. na wydanie decyzji. Zdaniem Funduszu nie był to nadmierny okres, biorąc pod uwagę konieczność analizy dokumentacji zgromadzonej w sprawie. O każdej zmianie terminu zakończenia sprawy Gmina była powiadomiona, a nadto zwracano się do niej o udzielenie informacji istotnych dla jej rozstrzygnięcia. Fundusz dodał, że także z uwagi na brak udzielenia wnioskowanej przez Fundusz informacji przez Gminę należało wystąpić ze stosownymi zapytaniami do innych podmiotów, co przedłużyło postępowanie dowodowe. O konieczności przeprowadzenia opisanych czynności świadczy fakt, że we wniosku Gmina podała błędną i zawyżoną powierzchnię "zbiornika bez nazwy". Wyrokiem z 12 maja 2017 r. sygn. akt I SAB/Gl 5/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Gminy na przewlekłe prowadzenie postępowania. Uznał, że postępowanie administracyjne w sprawie nie było prowadzone przewlekle, opieszale, niesprawnie czy nieskuteczne, ani nie wykazano, że sprawa mogła być załatwiona w krótszym terminie albo że bez powodu przedłużano termin jej załatwienia. W jego toku Fundusz podejmował działania realnie prowadzące do rozstrzygnięcia sprawy, zaś okres ich podejmowania nie wskazuje na odwlekanie podjęcia końcowej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 grudnia 2017 r. sygn. akt II GSK 3445/17 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach. Stwierdził, że dla rozstrzygnięcia, czy podejmowane przez organ czynności w sprawie były zbędne dla jej merytorycznego załatwienia, a sprawa mogła zostać zakończona w krótszym terminie, potrzebne jest rozważenie, jaki był zakres koniecznego postępowania dowodowego. Z regulacji § 2 rozporządzenia wynika, że nie może ostać się teza Sądu I instancji, że Fundusz weryfikuje stosowny wniosek o zwrot utraconych dochodów w zakresie i granicach innych, szerszych, niż pod względem formalnym i rachunkowym oraz niż wynikające z decyzji i deklaracji podatkowych odnoszących się do przedmiotowego zwolnienia. Innymi słowy, że przeprowadza postępowanie dowodowe w pełnym zakresie, zgodnie z zasadami z art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 kpa. Za przyjętym stanowiskiem, iż to wskazane unormowania rozporządzenia Ministra Środowiska w zw. z art. 7 ust. 6 upol określają zakres i granice postępowania prowadzonego w sprawie zwrotu utraconych dochodów przemawia również i ten argument, że to gminny organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia nieruchomości jest jedynie właściwy - zarówno do wydawania stosownych decyzji podatkowych co do podatku od nieruchomości od osób fizycznych (art. 6 ust. 7 upol), jak i do weryfikowania prawidłowości składanych przez podatników, niebędących osobami fizycznymi, deklaracji (art. 6 ust. 9 ustawy). Zgodnie bowiem z art. 21 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: Op) jeżeli w postępowaniu podatkowym organ stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji, albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Zatem wcześniej - po złożeniu deklaracji, w razie wątpliwości co do jej rzetelności - to organ podatkowy przeprowadza postępowanie wyjaśniające, w szczególności może podjąć czynności kontrolne. Za niedopuszczalne w związku z tym uznać należy, aby Fundusz prowadząc postępowanie w przedmiocie zwrotu utraconych dochodów miał zatem ponownie ustalać (i mógł dochodzić do odmiennych od organu podatkowego wniosków), czy w stosunku do gruntów wskazanych we wniosku w rzeczywistości przysługiwało zwolnienie od podatku od nieruchomości. W konsekwencji NSA wskazał na potrzebę ponownego rozważenia przez Sąd I instancji, czy i ewentualnie od którego momentu można mówić o przewlekłości postępowania, a także czy przewlekłe prowadzenie postępowania miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał skargę za niezasadną. Sąd podziela i przyjął za własne stanowisko NSA, iż za niedopuszczalne uznać należy, aby to Fundusz prowadząc postępowanie w przedmiocie zwrotu utraconych dochodów miał ponownie ustalać (i mógł dochodzić do odmiennych od organu podatkowego wniosków), czy w stosunku do gruntów wskazanych we wniosku w rzeczywistości przysługiwało zwolnienie od podatku od nieruchomości. Stwierdził, że badając wniosek złożony na formularzu zgodnym z wzorem o jakim stanowi § 2 ust. 2 rozporządzenia Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej sprawdza wniosek pod względem rachunkowym i formalnym (§ 6 rozporządzenia). Zatem sprawdza czy dokument ten jest poprawny arytmetycznie oraz czy zawiera wymagane prawem elementy, czy nie zawiera pomyłek, braków, które powinny być uzupełnione. Kontroluje, czy wskazana we wniosku gminy podstawa opodatkowania ma odzwierciedlenie w deklaracji (korektę deklaracji) podatkowej podatnika, bada stawkę podatku oraz rachunkowe wyliczenie kwoty zwolnienia. W ramach tego badania może sięgnąć do właściwej uchwały rady gminy, sprawdzając przyjęte we wniosku stawki podatku od nieruchomości. Podejmowane przez Fundusz w sprawie czynności procesowe zmierzały do załatwienia sprawy, nie były pozorne, organ nie działał opieszale, nie uchylał się od załatwienia sprawy, a zatem jego postępowanie nie nosiło znamion przewlekłości. Zakres prowadzonego postępowania wynikał z przekonania Funduszu o jego kompetencji w przedmiocie rozpoznania wniosku o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości, które zmierzały do ponownej weryfikacji danych wynikających z deklaracji podatkowej, a nie sprawdzenia wniosku jedynie pod względem rachunkowym i formalnym. Przekroczenie granic określonego w przepisach rozporządzenia postępowania nie może automatycznie wskazywać na przewlekłość postępowania. Gmina nie wykazała, aby podejmowane przez Fundusz czynności w ramach postępowania o zwrot utraconych dochodów z tytułu zwolnienia od podatku od nieruchomości za 2015 r. były pozorne, opieszałe, były podejmowane jedynie, aby uniknąć bezczynności, czy też w nadmiernie odległych odstępach czasu albo aby zgromadzone w tej sprawie dowody były pozbawione znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Nie można zatem przyjąć, aby prowadzone przez Fundusz postępowanie spełniało znamiona przewlekłości. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Gmina A wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi poprzez jej uwzględnienie, ewentualnie uchylenie orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. - Na podstawie art. 174 pkt 1 ppsa zarzuciła naruszenie przez Sąd I instancji przepisów art. 7 ust. 6 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 8a upol w zw. z § 2 ust. 1, 3 i 6 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20.07.2006 r. w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów, poprzez błędną wykładnię tych przepisów i uznanie, że Fundusz nie prowadził postępowania w sprawie w sposób przewlekły, w sytuacji, gdy podejmował czynności dowodowe pozbawione dla sprawy znaczenia; - na podstawie art. 174 pkt 2 ppsa zarzuciła, iż wyrok Sądu I instancji zapadł z mającym istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów postępowania. Uchybienie to, to jest naruszenie art. 149 § 1 ppsa poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że w sprawie nie zaistniała przewlekłość postępowania, w sytuacji, gdy podejmowane przez Fundusz czynności i gromadzone dowody nie miały jakiegokolwiek znaczenia dla załatwienia sprawy, bezpośrednio determinowało treść wydanego orzeczenia i spowodowało oddalenie skargi na podstawie art. 151 ppsa. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach środka prawnego, z urzędu biorąc pod rozwagę nieważność postępowania, która w sprawie nie występuje. Skarga kasacyjna została oparta na powiązanych ze sobą, określonych w art. 174 ppsa obydwu podstawach kasacyjnych, to jest zarzucie błędnej wykładni przepisów prawa materialnego w zakresie istnienia wymogu przeprowadzenia dodatkowych czynności dowodowych, pomimo przedstawienia przez stronę deklaracji podatkowych na podstawie których można było ustalić wysokość utraconych dochodów, nadto na mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniu przepisów postępowania, to jest niezastosowaniu art. 149 § 1 ppsa. Wobec tego, że Naczelny Sąd Administracyjny nie rozpoznaje sprawy w jej całokształcie, a jedynie w granicach zarzutów kasacyjnych, wnoszący środek prawny powinien w myśl art. 176 ppsa wskazać konkretny przepis, który jego zdaniem został naruszony oraz wykazać, na czym owo naruszenie polega, a w przypadku zarzutu naruszenia przepisów postępowania - dodatkowo, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania, a więc taki, że gdyby do niego nie doszło, to treść rozstrzygnięcia byłaby inna. Podniesiona argumentacja autora środka prawnego uzasadnia możliwość i potrzebę łącznego odniesienia się do wskazanych zarzutów, które w istocie stanowią powtórzenie argumentów ze skargi oraz polemikę z prawidłowymi wnioskami i ocenami zawartymi w orzeczeniu Sądu I instancji. Jak wyżej wskazano, norma wyrażona w art. 183 § 1 ppsa oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest podstawami oraz wnioskami zawartymi w skardze kasacyjnej. Związanie podstawami środka prawnego polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które wyraźnie zostały wskazane przez stronę skarżącą kasacyjnie. Przy tym nie jest jednak władny do dokonywania wykładni zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowania, czy też uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej, których prawidłowe formułowanie polega na podaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone oraz wskazaniu na czym to naruszenie polegało. Ów formalizm wiąże się z powinnością prawidłowego skonstruowania podstaw kasacyjnych, co obejmuje zarówno obowiązek ich przytoczenia, jak i uzasadnienia. Chodzi tutaj o zarzut naruszenia art. 149 § 1 ppsa poprzez jego niezastosowanie, a w konsekwencji oddalenie skargi na podstawie art. 151 ppsa. Żaden z tych przepisów, tak zwanych wynikowych, określających zakres uprawnień orzeczniczych sądu I instancji, nie może stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej, gdyż błąd w postaci uwzględnienia lub oddalenia skargi sąd ten popełnia w fazie wcześniejszej niż etap orzekania, czyli w fazie kontroli zaskarżonego aktu lub czynności poprzedzającej wydanie orzeczenia. Zatem podstawą skargi kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 2 ppsa mogą być jedynie przepisy regulujące proces dochodzenia do rozstrzygnięcia, a nie przepisy określające samo rozstrzygnięcie. Stawiając zarzut ich naruszenia należy powiązać powyższe przepisy z odpowiednimi przepisami postępowania lub przepisami prawa materialnego, które w ocenie wnoszącego skargę kasacyjną zostały naruszone przez organ administracji publicznej, którego działanie zaskarżono. Skarżąca przepisów takich nie powołała, co więcej jako jedyną procesową podstawę kasacyjną wskazała przepis, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z kilku jednostek redakcyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny nie może we własnym zakresie konkretyzować takich zarzutów, uściślać ich ani w inny sposób korygować. Brak skutecznych zarzutów natury procesowej oznacza, że przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej miarodajny jest stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku, zaś kontroli instancyjnej zasadności zarzutów wywiedzionych w oparciu o art. 174 pkt 1 ppsa należy dokonać na podstawie tych ustaleń faktycznych. Prawidłowe skonstruowanie zarzutu naruszenia prawa materialnego wymaga, aby w środku prawnym wskazano, na czym polega błędna wykładnia przepisu prawa materialnego, przy jednoczesnym wykazaniu, jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia. Materialnoprawny zarzut błędnej wykładni art. 7 ust. 6 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 8a upol w zw. z § 2 ust. 1, 3 i 6 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 20.07.2006 r. jest dosłownym powtórzeniem zarzutu sprecyzowanego w skardze, do którego obszernie odniósł się Sąd I instancji. Badając sprawę ponownie w warunkach związania wykładnią prawa dokonaną w trybie art. 190 ppsa, Sąd I instancji nie dokonał odmiennej oceny od wyrażonej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sposób szczegółowy i precyzyjny przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przebieg postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego w odniesieniu do skargi Gminy na przewlekłość postępowania. Analiza zarzutu naruszenia prawa materialnego wraz z korespondującą z nim argumentacją prowadzi do wniosku, że zamiarem wnoszącego skargę kasacyjną było podważenie ustaleń faktycznych na okoliczność sposobu prowadzenia postępowania administracyjnego przez organ. Ustalenie tych okoliczności należy do elementów stanu faktycznego, a co za tym idzie kwestionowanie ustaleń z tym związanych powinno nastąpić jedynie w ramach zarzutu naruszenia przepisów postępowania, zaś powtarzanie tych samych argumentów obecnie bez przytaczania nowych, istotnych dla sprawy okoliczności jest w istocie jedynie - jak wyżej wskazano - polemiką z prawidłowymi wnioskami i ocenami Sądu I instancji. Skarga kasacyjna została zatem oparta na nieusprawiedliwionych podstawach kasacyjnych. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Zwrot kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Katowicach należny jest za sporządzenie i terminowe wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną. Zasądzono koszty w wysokości 75% stawki minimalnej - 480 zł, co dało kwotę 360 zł