I FZ 120/20

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, , , po rozpoznaniu w dniu 14 października 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia H. sp. z o.o. z siedzibą w M. na zarządzenie Przewodniczącego Wydziału Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 2026/19 w przedmiocie wezwania do uiszczenia wpisu sądowego od skargi w sprawie ze skargi H. sp. z o.o. z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 23 sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów postanawia: uchylić zaskarżone zarządzenie oraz zarządzenie Zastępcy Przewodniczącego Wydziału Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 3 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 2026/19, ustalające wartość przedmiotu zaskarżenia i przekazać sprawę Przewodniczącemu Wydziału Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku do ponownego rozpoznania. UZASADNIENIE Decyzją z 23 sierpnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej "organ odwoławczy" lub "organ"), po rozpatrzeniu odwołania H. Sp. z o.o. z siedzibą w M. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca"), uchylił w całości decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. z 9 listopada 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów i orzekł co do istoty sprawy. Na powyższą decyzję organu odwoławczego Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, zaznaczając, że od tej skargi należny jest wpis stały w kwocie 200 zł. Zastępca Przewodniczącego Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (dalej "Zastępca Przewodniczącego Wydziału"), mając na uwadze, że organ w odpowiedzi na skargę określił wartość przedmiotu zaskarżenia na kwotę 12.787 zł, zarządzeniem z 3 grudnia 2019 r., wydanym na podstawie art. 218 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), dalej: P.p.s.a., po przeprowadzeniu dochodzenia, ustalił w niniejszej sprawie wartość przedmiotu zaskarżenia w kwocie wskazanej przez organ (12.787 zł). Następnie zarządzeniem z 4 grudnia 2019 r. Przewodniczący Wydziału I Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (dalej "Przewodniczący Wydziału"), na podstawie art. 220 § 1 i 3 P.p.s.a., wezwał Skarżącą do uiszczenia wpisu sądowego od skargi na opisaną wyżej decyzję w kwocie 400 zł, stosownie do § 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193), dalej: "rozporządzenie". Na powyższe zarządzenia Skarżąca złożyła zażalenie, w którym sformułowała zarzut naruszenia art. 220 § 1 P.p.s.a. w zw. z § 1 pkt 4 oraz § 2 ust. 3 pkt 13 oraz w zw. z ust. 6 rozporządzenia, polegający na nieprawidłowym ustaleniu wysokości wpisu sądowego od skargi na decyzję organu odwoławczego w kwocie 400 zł oraz nieuzasadnionym wezwaniu do jego uiszczenia w ww. wysokości, podczas gdy prawidłowa wysokość wpisu sądowego powinna wynosić 200 zł. Spółka wniosła w zażaleniu o uchylenie obu zarządzeń w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn, niż wskazane przez Skarżącą. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że postanowieniem z 28 stycznia 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odrzucił, jako niedopuszczalne, zażalenie Skarżącej w zakresie, w jakim zaskarżono nim zarządzenie Zastępcy Przewodniczącego Wydziału z 3 grudnia 2019 r. ustalające wartość przedmiotu zaskarżenia w niniejszej sprawie. Rozpatrując zatem zażalenie na zarządzenie Przewodniczącego Wydziału z 4 grudnia 2019 r., wzywające do uiszczenia wpisu sądowego od skargi, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 191 w zw. z art. 197 § 2 i art. 198 P.p.s.a., rozpoznał również zarządzenie ustalające wartość przedmiotu zaskarżenia w sprawie, gdyż miało ono wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przechodząc do oceny prawidłowości wydanych w sprawie zarządzeń, odnotować należy również, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznawał już zażalenia Spółki na zarządzenia w przedmiocie ustalenia wartości przedmiotu zaskarżenia oraz wezwania do uiszczenia wpisu w sprawie podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów, które to zażalenia opierały się na analogicznych podstawach prawnych i faktycznych, jak zażalenie w niniejszej sprawie (zob. postanowienia z 25 maja 2020 r., sygn.. akt I FZ 74/20, I FZ 75/20, I FZ 101/20, I FZ 104/20, I FZ 105/20, I FZ 106/20, I FZ 110/20 oraz postanowienia z 26 maja 2020 r., sygn. akt: I FZ 82/20, I FZ 83/20, I FZ 84/20, I FZ 72/20, I FZ 73/20, I FZ 100/20, I FZ 102/20, I FZ 103/20, I FZ 107/20, I FZ 108/20, I FZ 109/20). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni akceptuje zajęte w ww. sprawach stanowisko i przyjmuje je za własne. Wskazać zatem należy, że w myśl art. 231 P.p.s.a. wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne. W innych sprawach pobiera się wpis stały. Cytowany przepis określa, w jakich kategoriach spraw należy pobierać opłatę sądową w postaci wpisu stosunkowego, a w jakich stałego. Uzależniono tę kwestię od tego, czy przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne (wpis stosunkowy), czy inne sprawy (wpis stały). W tym celu na wnoszącego pismo wszczynające postępowanie w danej instancji nałożono obowiązek podania wartości przedmiotu zaskarżenia, jeżeli od tej wartości zależy wysokość opłaty sądowej. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że sposób określenia w art. 231 zd. 1 P.p.s.a. spraw, w których pobiera się wpis stosunkowy, stanowi pewne uproszczenie. Przedmiotem zaskarżenia przed sądami administracyjnymi nie są bowiem należności pieniężne, lecz akty i czynności wymienione w art. 3 § 2 i 3 P.p.s.a. Z tego względu uregulowanie zawarte w § 1 zd. 1 rozporządzenia lepiej oddaje istotę wpisu stosunkowego w sprawach rozpatrywanych przed sądem administracyjnym. Zgodnie z tym przepisem wpis stosunkowy zależy od wysokości należności pieniężnej objętej zaskarżonym aktem. Na potrzebę celowościowej wykładni art. 231 P.p.s.a. zwraca się też uwagę w orzecznictwie. Przykładowo w postanowieniach: z 21 stycznia 2008 r., sygn. akt I GSK 2039/06; z 15 maja 2013 r., sygn. akt I GZ 150/13 i I GZ 121/13 (dostępne w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych, dalej "CBOSA") Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w art. 231 P.p.s.a. ustawodawca miał na myśli sprawy, w których przedmiotem zaskarżenia są akty lub czynności kreujące określoną należność pieniężną bądź stwierdzające jej istnienie lub nieistnienie (zob. też postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 grudnia 2013 r., sygn. akt I FZ 468/13; CBOSA). Z kolei w postanowieniu z 21 maja 2013 r., sygn. akt I GZ 161/13 (CBOSA), Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że wpis stosunkowy powinien być pobrany od skargi na akt, który w sposób bezpośredni wiąże się z należnością pieniężną. Bezpośredni związek między taką należnością a obejmującym ją aktem zachodzi wtedy, gdy w danym akcie organ konkretyzuje (z reguły określa wysokość) należności. W postanowieniu z 16 maja 2013 r., sygn. akt I GZ 147/13 (CBOSA), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził natomiast, że wszędzie tam, gdzie wobec indywidualnego podmiotu zapada rozstrzygnięcie kształtujące jego sytuację prawną w zakresie jego praw lub obowiązków finansowych co do określonej kwoty, skarga na takie ostateczne rozstrzygnięcie na podstawie art. 231 P.p.s.a. będzie podlegała wpisowi stosunkowemu. Jednocześnie w kontekście wykładni i stosowania art. 231 P.p.s.a. należy mieć na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego (7) z 28 stycznia 2008 r., sygn. akt I FPS 7/07 (CBOSA), w której stwierdzono, że w świetle powołanego art. 231 P.p.s.a. w związku z art. 215 i art. 216 tej ustawy, wartość przedmiotu zaskarżenia stanowi tylko ta część należności pieniężnej, która została zakwestionowana w skardze. To stanowisko znajduje odzwierciedlenie w aktualnym orzecznictwie, gdzie zwraca się uwagę, że nie jest prawidłowe uwzględnianie w wartości przedmiotu zaskarżenia kwot, których strona nie podważa (np. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 września 2014 r., sygn. akt I FZ 284/14; CBOSA). Jak wskazano na wstępie, przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest decyzja organu odwoławczego uznająca za należny podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów zadeklarowany w zgłoszeniu celnym nr [...] Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego (7) z 21 stycznia 2008 r., sygn. akt I GSK 2039/06 (CBOSA), w którym Sąd ten stwierdził, że w sprawie skargi na decyzję uznającą zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej oraz określającą należny podatek od towarów i usług w imporcie towarów pobiera się wpis stały od rozstrzygnięcia w sprawie celnej, a także wpis stosunkowy w sprawie podatku od różnicy między kwotą podatków wskazaną w zgłoszeniu celnym a kwotą tych podatków określoną w zaskarżonej decyzji, chyba że strona zakwestionowała inną wysokość podatków. Podobne stanowisko odnośnie do charakteru takiej decyzji określającej podatek od towarów i usług z tytułu importu towarów zajął Naczelny Sąd Administracyjny np. w postanowieniach: z 20 grudnia 2006 r., sygn. akt I FSK 1154/06; z 12 grudnia 2007 r., sygn. akt I FSK 1860/07 (CBOSA). Argumentacja zażalenia, zmierzająca do podważenia prawidłowości zarządzenia ustalającego wartość przedmiotu zaskarżenia oraz wzywającego do uiszczenia wpisu sądowego od skargi w niniejszej sprawie, w dużej mierze opiera się na stwierdzeniu, że w sytuacji gdy "(...) przedmiotem sporu w tej sprawie jest jedynie metoda płatności VAT określona w decyzji, nie zaś sama kwota główna zobowiązania podatkowego, albowiem ta, zadeklarowana pierwotnie przez Spółkę (...), nie różni się w ogóle od kwoty określonej w decyzji (...)", należy przyjąć, że prawidłowe będzie ustalenie stałego wpisu sądowego w kwocie 200 zł. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca w tym miejscu uwagę, że wprawdzie kwota zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, określona zaskarżoną decyzją, jest tożsama z zadeklarowaną przez Skarżącą w zgłoszeniu celnym, jednakże – jak podnosi organ w odpowiedzi na skargę – wynikająca z zaskarżonej decyzji, inna forma poboru określonej przez Spółkę w zgłoszeniu celnym kwoty podatku rzutuje na zakres realizacji jej obowiązków finansowych (powoduje w istocie po stronie Spółki konieczność zapłaty podatku na konto organu celnego). Powyższe – w świetle powołanego wyżej postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2013 r., sygn. akt I GZ 147/13 – przemawia dodatkowo za zasadnością przyjęcia, że skarga na przedmiotową decyzję powinna podlegać wpisowi stosunkowemu. Uwzględniając jednak cytowaną wcześniej uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego (7) w sprawie I FPS 7/07 oraz postanowienie tego Sądu (7) w sprawie I GSK 2039/06, należy przyjąć, że wartość przedmiotu zaskarżenia w niniejszej sprawie wynosić będzie 0 zł. Tym samym wpis sądowy od skargi na przedmiotową decyzję organu odwoławczego – na podstawie § 1 pkt 1 rozporządzenia – należy określić na kwotę 100 zł. Stwierdzając zatem wadliwość kwestionowanych zarządzeń w powyższym zakresie, Naczelny Sąd Administracyjny – na podstawie art. 185 w zw. z art. 197 § 1 i 2, art. 198 i art. 191 P.p.s.a. – postanowił, jak w sentencji. Ustalając ponownie wartość przedmiotu zaskarżenia w rozpatrywanej sprawie oraz określając wysokość wpisu sądowego od skargi, Przewodniczący Wydziału zobowiązany będzie uwzględnić rozważania zawarte w niniejszym uzasadnieniu.