I SA/Gl 274/19

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi A Sp. z o. o. we W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. UZASADNIENIE 1. A Sp. z o.o. we W. (dalej skarżąca, Spółka) wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej DIAS) z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. 2. Zaskarżone postanowienie wydane zostało w następującym stanie sprawy. 2.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. (dalej organ egzekucyjny) prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...], obejmującego zaległości skarżącej, w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie głównej [...] zł plus należne odsetki za zwłokę. W jego toku, zawiadomieniem z dnia [...] dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego Spółki w B S.A., zajął też jej wierzytelność w C Sp. z o.o. w G., doręczając je wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu [...] Zajęcia te uchylone zostały zawiadomieniami z dnia [...] po czym tego dnia ponownie dokonano zajęcia praw majątkowych skarżącej. Na to postępowanie egzekucyjne skarżąca w dniu 20 listopada 2017 r. wniosła zarzuty, podnosząc zarzut nieistnienia egzekwowanego obowiązku z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r. z uwagi na brak prawidłowego doręczenia decyzji wymiarowej (art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji; t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1438, ze zm. - u.p.e.a.) oraz niedopuszczalność egzekucji administracyjnej z uwagi na brak doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązanemu (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.). Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej Kolegium) wydając ostateczne postanowienie w przedmiocie stanowiska wierzyciela w dniu [...] wskazało, odnosząc się do pierwszego z zarzutów, że w niniejszym postępowaniu nie podlega badaniu kwestia prawidłowości wydania i doręczenia stronie decyzji Kolegium, stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego i jest to stanowisko już ugruntowane w sądownictwie administracyjnym. Niezależnie od powyższego Kolegium wskazało, że decyzja Kolegium z dnia [...] została prawidłowo doręczona na podstawie art. 151 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2019 r. poz. 900, ze zm.; dalej o.p.) Co do drugiego z zarzutów wskazano, że z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] wynika, iż odpis tytułu wykonawczego o nr [...] został doręczony zobowiązanej Spółce w dniu [...] na adres podany w tymże tytule wykonawczym (wynikający z Krajowego Rejestru Sądowego). Tym samym najpóźniej w tej dacie nastąpiło wszczęcie wobec zobowiązanej egzekucji administracyjnej, o ile wcześniej nie nastąpiło doręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego. Po otrzymaniu w dniu [...] ostatecznego postanowienia wierzyciela w przedmiocie zarzutów, organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] uznał zarzuty za niezasadne. W uzasadnieniu orzeczenia podkreślił, iż stosownie do art. 26 § 1 u.p.e.a. wszczął postępowanie na wniosek i na podstawie tytułu wykonawczego wierzyciela sporządzonego według ustalonego wzoru, który nie budził zastrzeżeń, a w myśl art. 29 § 1 tej ustawy, po zbadaniu dopuszczalności prowadzenia egzekucji administracyjnej, przystąpił do realizacji tytułu wykonawczego nr [...]. Zgodnie zaś z normującym tryb postępowania w przedmiocie zarzutów - art. 34 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela z tym, że w zakresie zgłoszonych zarzutów z art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 tej ustawy - wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Wiążąca moc stanowiska wierzyciela oznacza, że organ egzekucyjny nie może sam decydować w ich sprawie i musi się z nim zgodzić. W zarzutach podniesiono nieistnienie dochodzonego obowiązku wymienione w art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., zatem organ I instancji obowiązany był zaaprobować stanowisko wierzyciela w tym zakresie. Oddalając zarzut niedopuszczalności egzekucji ujęty w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. z powodu niedoręczenia tytułu wykonawczego organ egzekucyjny uznał, iż odpis tytułu wykonawczego nr [...] doręczony został Spółce w dniu [...]. pod adresem siedziby w nim wskazanym, a korespondencję odebrał jej pełnomocnik, co potwierdził podpisem na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. 2.2. Na ww. postanowienie organu egzekucyjnego, skarżąca wniosła zażalenie, nadal kwestionując istnienie dochodzonego przymusowo obowiązku. Skarżąca uważa, iż wskutek nieprawidłowego doręczenia decyzji ostatecznej wymiarowej organu II instancji, nie weszła ona do obrotu prawnego, a tym samym nie mogła być podstawą wystawienia i realizowania tytułu wykonawczego z dnia [...]. Z uwagi zatem na niedopuszczalność egzekucji administracyjnej poprzez naruszenie art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. i realizowania się przesłanek z art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. - wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego. 2.3. Powyższe postanowienie organu egzekucyjnego zostało utrzymane w mocy przez DIAS. W uzasadnieniu DIAS wskazał, że skarżąca zarzuca nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym, a w konsekwencji niedopuszczalność egzekucji i zastosowanego środka egzekucyjnego z powodu wadliwego doręczenia decyzji Kolegium, wskazanej w tytule wykonawczym. Argument nieistnienia dochodzonego obowiązku nie podlega rozważaniom w postępowaniu prowadzonym w sprawie zarzutów przez organ egzekucyjny, gdyż zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a., organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, które wiąże organ egzekucyjny i także organ odwoławczy w zakresie zarzutów z art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, to mając na uwadze, że konsekwencją tego zarzutu jest podnoszona niedopuszczalność egzekucji i zastosowanego środka egzekucyjnego ujęta w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. w sprawie, w której stanowisko wierzyciela nie ma mocy wiążącej, wymaga on wyjaśnienia. Kolegium w ostatecznym postanowieniu w sprawie zarzutów z dnia [...] stwierdziło, że decyzja z dnia [...] została prawidłowo doręczona pod adresem siedziby Spółki wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego, co jest zgodne z art. 151 § 1 o.p. stanowiącym, że osobom prawnym i jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji albo prokurentowi. W związku z tym, że legalność tej decyzji potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 15 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 1099/17 przyjęto, że jako nadal funkcjonująca w obrocie prawnym może stanowić podstawę prawną tytułu wykonawczego podlegającego realizacji w trybie egzekucji administracyjnej. Wystawiony on bowiem został na wymagalne wciąż zobowiązanie w podatku od nieruchomości, a więc obejmuje należność wymienioną w art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a., do której stosuje się egzekucję administracyjną, a w jej toku środki egzekucyjne przewidziane w ustawie. W postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec skarżącej zastosowano środki egzekucyjne w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego oraz innych wierzytelności, przewidziane w art. 1a pkt 12 lit. a tiret 4 i 5 u.p.e.a., zatem niezasadnym jest też zarzut niedopuszczalności egzekucji i zastosowanego środka egzekucyjnego. Mając zatem na uwadze, że tytuł wykonawczy z dnia [...] spełnia wymogi z art. 27 u.p.e.a., wymieniony w nim obowiązek jako wymagalny podlega egzekucji administracyjnej, a w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec skarżącej organ egzekucyjny zastosował środki egzekucyjne przewidziane w ustawie stwierdzono, że zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego, nie narusza prawa. 3.1. Powyższe postanowienie DIAS zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zarzucono mu naruszenie: - art. 59 § 1 ust. 2 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie w sprawie i odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego, czyli niestwierdzenie nieistnienia dochodzonego obowiązku, - art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. poprzez niezastosowanie w sprawie, stwierdzając dopuszczalność egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w oparciu o niedoręczoną stronie skarżącej, decyzję podatkową, - art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez niestwierdzenie, że w tytule egzekucyjnym treść obowiązku i określenie jego wymagalności, wynikają z nieistniejącej w obrocie prawnym, decyzji organu Il instancji. Wniesiono o uchylenie ww. postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz zasądzenie zwrotu kosztów procesu. W uzasadnieniu wskazano, że w toku postępowania podatkowego wierzyciel nie otrzymał, pod wskazany w postępowaniu podatkowym adres do doręczeń, decyzji Kolegium. Podatnik zawiadomił w trybie art. 146 o.p. o zmianie adresu, pod który należy dokonywać doręczeń, wnosząc w dniu 7 września 2015 r. odwołanie od decyzji organu I instancji. Podatnik wskazał adres do doręczeń - Kancelaria Radcy Prawnego A. W. ul. [...], [...]. Organ Il instancji, jednakże nigdy nie doręczył na wskazany adres decyzji. Co znamienne, zaskarżone postanowienie organu, w zakresie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., w ogóle nie odnosi się do zarzutu skarżącej niezastosowania w postępowaniu podatkowym art. 151 § 1 zd. 2 o.p., które nakazuje do osób prawnych stosować art. 146 o.p. Mając na uwadze powyższe, niedoręczona stronie decyzja nie może wywołać u strony postępowania skutków prawnych, a tym samym dochodzony obowiązek nie istnieje i nie może być egzekwowany, a egzekucja winna zostać umorzona o co wnosił podatnik. Dopiero prawidłowe doręczenie decyzji organu Il instancji, może być podstawą do prawidłowego wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia na jego podstawie egzekucji. Pomimo zatem, zaistnienia opisanych okoliczności podnoszonych dotychczas przez skarżącą, organ egzekucyjny nie stwierdził niedopuszczalności egzekucji i nie umorzył jej w związku z naruszeniem art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., czyli wskazania w tytule egzekucyjnym treści obowiązku i określenia jego wymagalności, które wynikają z nieistniejącej w obrocie prawnym (z powodu niedoręczenia), decyzji organu Il instancji. W tym zakresie, to jest zarzutów opartych na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie jest związany stanowiskiem wierzyciela i zważywszy na fakt, że to sam wierzyciel popełnił błąd w doręczeniu decyzji, pozbawiając podatnika możliwości zaskarżenia decyzji podatkowej, to organ egzekucyjny nie naprawił tego błędu prowadząc egzekucję i ignorując (nie odnosząc się do nich nawet) zarzuty skarżącej podatnika. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. 4. Skarga nie jest zasadna, ponieważ wydane w kontrolowanej sprawie administracyjnej postanowienia wierzyciela oraz organu egzekucyjnego i organu nadzoru nie naruszają prawa. 5. Zasadnie organ egzekucyjny przyjął, że w niniejszej sprawie był związany stanowiskiem wierzyciela wyrażonym w postanowieniu z dnia [...] utrzymanym w mocy postanowieniem z dnia [...]. Należy bowiem mieć na uwadze treść art. 34 § 1 u.p.e.a. zgodnie z którym, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W niniejszej sprawie skarżący zarzuty oparł na art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a., tj. podniósł zarzut nieistnienia obowiązku oraz niedopuszczalność egzekucji administracyjnej. W tym miejscu Sąd stwierdza, że legalność postanowień wierzyciela w sprawie zasadności zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej podlega kontroli sądu administracyjnego. Pomimo tego, że aktualne brzmienie art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm. - p.p.s.a.) wyłącza skargę na postanowienia wierzyciela przedmiotem, których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu, to ich kontrola przez sąd administracyjny jest realizowana w razie wniesienia skargi na postanowienie organu nadzoru. Skoro bowiem postanowienie zawierające wypowiedź wierzyciela jest wiążące dla organu egzekucyjnego i stanowi niezbędny element postanowienia tego organu w sprawie zgłoszonych zarzutów, to przy sądowej ocenie postanowienia organu egzekucyjnego i organu nadzoru nie można oderwać się od oceny zgodności z prawem stanowiska wierzyciela, które wiążąco oddziałuje na postanowienie organu egzekucyjnego. Zarysowany tu zakres kognicji sądu administracyjnego, umożliwiający sądowi również kontrolę legalności postanowienia wierzyciela daje się wyprowadzić z art. 135 p.p.s.a. Ocena przez sąd administracyjny zaskarżonego postanowienia DIAS wymaga zatem odniesienia się do sprawy w pełnym zakresie, a więc z uwzględnieniem okoliczności i rozstrzygnięć administracyjnych, poprzedzających wydanie zaskarżonego postanowienia, zwłaszcza w sytuacji, gdy występuje między nimi bezpośredni związek, czy wręcz zależność polegająca na tym, że jedno z nich stanowi nie tylko podstawę wydania drugiego, ale ponadto jeszcze wypowiedź zawarta w pierwszym postanowieniu jest wiążąca dla drugiego. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd rozpatrujący skargę może stosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, przeprowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego jej załatwienia. Zatem uwzględniając art. 134 § 1 p.p.s.a. według, którego sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną oraz dysponując zakresem uprawnień ujętych w art. 135 tej ustawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonał oceny zgodności z prawem nie tylko zaskarżonego postanowienia DIAS i poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego, ale także postanowień wierzyciela oddalających zarzuty zobowiązanego, które stanowiły podstawę i niezbędny element postanowienia bezpośrednio objętego skargą. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2012 r., II GSK 1490/10, Lex nr 1113723; wyrok NSA z dnia 11 marca 2011 r., II FSK 1904/09, Lex nr 992243; wyrok NSA z dnia 28 października 2008 r., II FSK 1006/07, Lex nr 515958; wyrok NSA z dnia4 lutego 2011 r., II GSK 216/10, Lex nr 992340; postanowienie NSA z dnia 26 stycznia 2011r., Lex nr 952777; wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2009 r., II FSK 466/08, Lex nr 549018), co zostało wyrażone w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 17 września 2014 r., II GSK 1140/13; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 stycznia 2015 r., I SA/Gl 1274/14, Lex nr 1643312). 6. W ocenie Sądu orzekającego, postanowienia wierzyciela w niniejszej sprawie nie naruszają prawa, co z kolei powoduje brak wadliwości postanowień organu egzekucyjnego i organu nadzoru, wydanych na tej podstawie i z uwzględnieniem stanowiska wierzyciela. 7. Przede wszystkim wskazać należy, że Sąd nie podziela argumentacji strony skarżącej co do zarzutu niedoręczenia skarżącej, decyzji Kolegium określającej wymiar podatku od nieruchomości, stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Na tej podstawie strona skarżąca oparła wniesione w niniejszej sprawie zarzuty, tj. nieistnienia obowiązku (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.o.l.) oraz niedopuszczalności egzekucji (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.o.l.). Sąd stwierdza, że ta okoliczność w ogóle nie podlega weryfikacji w toku administracyjnego postępowania egzekucyjnego. Należy zauważyć, że stanowisko wyrażone przez stronę skarżącą stoi w sprzeczności z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, w którym niejednokrotnie wskazywano, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie bada się kwestii prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego (zob.m.in. orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 12 października 2018 r., II FSK 1358/18; 7 lipca 2016 r., II FSK 1887/14; 6 maja 2016 r., II FSK 1032/14; 6 grudnia 2013 r., II OSK 1576/12; 14 stycznia 2010 r., II FSK 1378/08; 10 września 2013 r., II FSK 2383/11; 27 stycznia 2012 r., II FSK 1221/11; 20 marca 2008 r., II FSK 172/07). Należy podkreślić, że Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony we wskazanych orzeczeniach i przedstawia tożsamą argumentację. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Z kolei art. 29 § 1 u.p.e.a. stanowi, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Na podstawie przywołanego już art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny jest obowiązany badać, czy na przykład obowiązek nie wygasł, bo wtedy wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania. W postępowaniu egzekucyjnym nie bada się kwestii prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego, ponieważ stanowiłoby to w istocie kontrolę "wymagalności obowiązku" objętego tytułem wykonawczym, czego zabrania cytowany wyżej art. 29 § 1 u.p.e.a. Jednocześnie wyjaśnienia wymaga cel postępowania egzekucyjnego w administracji. Postępowanie to dzięki zastosowaniu odpowiednich środków egzekucyjnych przez powołane do tego organy zmierza do realizacji obowiązku o charakterze publicznoprawnym i nie może "zastępować" postępowania rozpoznawczego, zwykłego, czy też jednego z trybów nadzwyczajnych zmierzających do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznych. O ile bowiem w toku postępowania jurysdykcyjnego chodzi o wydanie autorytatywnie określającego prawa i obowiązki stron aktu administracyjnego, to w postępowaniu egzekucyjnym chodzi o wykonanie tak nałożonych obowiązków (por. Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, pod red. R. Hausera i A. Skoczylasa, Warszawa 2011, str. 179). Za niedopuszczalne należałoby zatem uznać akceptowanie sytuacji, w której zobowiązany wykorzystując uprawnienia wynikające z u.p.e.a. mógłby doprowadzić do ponownej weryfikacji i merytorycznej oceny sprawy. Taką rolę spełniają środki zaskarżenia przysługujące stronie w toku postępowania podatkowego lub administracyjnego (odwołanie, zażalenie) lub postępowań nadzwyczajnych w razie zaistnienia kwalifikowanych wad postępowania. Tak zakreślony cel postępowania egzekucyjnego determinuje zakres uprawnień organów podatkowych, które zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. są wprawdzie zobligowane do badania z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej, jednakże nie mogą badać zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Wskazany zakaz nie pozbawia strony możliwości podnoszenia w toku postępowania egzekucyjnego kwestii niedopuszczalności egzekucji ze względów merytorycznych. Ustanowienie środka zaskarżenia, czy to w postaci stosownych, sformalizowanych zarzutów, czy też ewentualnie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, nie oznacza jednak, że takie środki prawne składane w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej otwierają drogę do ponownego merytorycznego rozpoznawania sprawy zakończonej decyzją ostateczną, gdyż byłoby to sprzeczne ze wskazanym na wstępie celem postępowania egzekucyjnego oraz rolą organów egzekucyjnych. Z tych względów, jak również mając na uwadze regulację art. 29 § 1 u.p.e.a., w orzecznictwie sądowym wyrażono - podzielany przez skład orzekający w niniejszej sprawie - pogląd, zgodnie z którym badanie na etapie postępowania egzekucyjnego prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego jest niedopuszczalne. 8. W dalszej kolejności wskazać należy, że zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym stanowią swoisty środek zaskarżenia przysługujący zobowiązanemu, różniący się od odwołania w ogólnym postępowaniu administracyjnym oraz w postępowaniu podatkowym. Przepis art. 33 § 1 u.p.e.a. przewiduje zamknięty katalog sytuacji, które mogą być podstawą do wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Podstawą zarzutu może być tylko: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Skoro skarżąca złożyła zarzuty w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. to Sąd dodatkowo wyjaśnia, że odnośnie do zgłoszonego zarzutu nieistnienia obowiązku z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., nie zasługuje on na uwzględnienie. Kolegium wydało decyzję określającą skarżącej Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. Decyzja ta zyskała przymiot ostateczności, a obowiązek uiszczenia podatku nie wygasł, nie został umorzony ani przedawniony. Tym samym, zdaniem Sądu, obowiązek istnieje, a sformułowany zarzut w tym zakresie jest niezasadny. Odnosząc się z kolei do przyczyn niedopuszczalności egzekucji, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. to wskazać należy, iż mają one charakter formalny. Egzekucja administracyjna może być niedopuszczalna z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Przesłanki podmiotowe odnoszą się do zobowiązanego lub do organu egzekucyjnego. Z przyczyn zaś podmiotowych egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, gdy przepisy prawa wyłączają prowadzenie egzekucji wobec zobowiązanego wskazanego w tytule wykonawczym, a także gdy egzekucję prowadzi podmiot niebędący organem egzekucyjnym. Przesłanki przedmiotowe niedopuszczalności egzekucji natomiast odnoszą się do przedmiotu egzekucji i jej podstaw. Z przesłanką przedmiotową niedopuszczalności egzekucji mamy do czynienia, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej, lub gdy tytuł wykonawczy został wystawiony przez podmiot nieuprawniony. Niedopuszczalność egzekucji ma charakter generalny i bezwarunkowy, niezależny od konkretnego postępowania egzekucyjnego i aktualny zawsze, w każdym postępowaniu. Jako przykład wskazuje się na dopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku, czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty (por. np. wyroki NSA: z dnia 4 kwietnia 2012 r., II FSK 2615/10 oraz z dnia 26 sierpnia 2011 r., II FSK 461/10). Tymczasem w rozpoznawanej sprawie ze względów podmiotowych, jak i przedmiotowych, egzekucja jest dopuszczalna. Nie zachodzi bowiem żadna z przesłanek niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Należności objęte tytułem wykonawczym podlegają egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. 9. Niezależnie od powyższego odnosząc się do zarzutu niedoręczenia zobowiązanemu odpisu wystawionego w przedmiotowym postępowaniu egzekucyjnym tytułu wykonawczego, wskazać należy, że z akt sprawy wynika przeciwna teza. Zgodniez treścią pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] tytuł wykonawczy o nr [...] doręczony został zobowiązanej Spółce w dniu [...]. Nadto już z samej okoliczności wniesienia zarzutów w niniejszej sprawie w terminie określonym w art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a., tj. w dniu 20 listopada 2019 r., wynika iż tytuł wykonawczy został zobowiązanemu doręczony. Nadto w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że doręczenie odpisu tytułu wykonawczego, jako czynność wszczynająca egzekucję administracyjną, musi nastąpić do rąk zobowiązanego i dopiero od tego momentu zobowiązany ma prawo ustanowić pełnomocnika. Obowiązek doręczenia tytułu wykonawczego do rąk zobowiązanego wynika nie tylko z brzmienia art. 26 § 5 u.p.e.a. Powinność taka wynika przede wszystkim z istoty egzekucji administracyjnej, której celem jest sięgnięcie do majątku zobowiązanego i wykonanie ciążącego na stronie obowiązku. O podjęciu czynności ściśle związanych z wykonaniem ciążącego na stronie obowiązku zobowiązany musi zostać poinformowany osobiście i tym samym uzasadnione jest przyjęcie poglądu, że dopiero skuteczne wszczęcie egzekucji umożliwia ustanowienie przez zobowiązanego pełnomocnika zgodnie z art. 33 § 2 i 3 ustawy z dnia z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 poz. 2096, ze zm. – k.p.a.), natomiast na etapie poprzedzającym wszczęcie egzekucji nie jest to w ogóle możliwe (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 945/08; z 1 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1410/09). Jak wywiódł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2818/12, tytuł wykonawczy należy doręczyć zobowiązanemu mimo tego, że ustanowił on pełnomocnika do prowadzenia wszystkich spraw przed organem, który jest jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym. W wyroku tym wskazano, że dołączenie pełnomocnictwa do akt sprawy, o czym mowa w art. 33 § 3 k.p.a., może mieć miejsce dopiero wtedy, gdy sprawa istnieje, to zaś wymaga wszczęcia postępowania (w rozpatrywanym przypadku postępowania egzekucyjnego, stanowiącego odrębną sprawę administracyjną). 10. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd stwierdza, iż wszystkie zarzuty skargi okazały się być niezasadne, zatem na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.