I FSK 1462/06

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Ruszyński, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 14 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.U. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 22 sierpnia 2006 r. sygn. akt ISA/Rz 422/06 w sprawie ze skargi J.U. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 7 kwietnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od J.U. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w R. kwotę 240 zł /słownie: dwieście czterdzieści złotych / tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE I FSK 1462/06 U Z A S A D N I E N I E Wyrokiem z dnia 22 sierpnia 2006 r. w sprawie I SA/Rz 422/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę J. U. - F. P.-H. P. "A." na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 07 kwietnia 2006 r. nr [...], [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. Sąd I instancji za podstawę swojego rozstrzygnięcia przyjął ustalenia poczynione przez organy podatkowe. Wynika z nich, że w dniu 11 sierpnia 2004 r. podatniczka udzieliła pełnomocnictwa S. C. oraz M. R. do występowania w jej imieniu przed organami podatkowymi, w szczególności w postępowaniu podatkowym, kontrolnym i w czynnościach sprawdzających, Po przeprowadzeniu kontroli podatkowej w F. "A." w dniu podpisania protokołu kontroli, podatniczka złożyła oświadczenie na piśmie, że udzielone przez nią pełnomocnictwo w dniu 11 sierpnia 2004 r. nie obejmuje okresu od 01 maja 2005 r. do 30 czerwca 2005 r., który został objęty kontrolą, jak również postępowania podatkowego za maj i czerwiec 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzjami z dnia 23 stycznia 2006 r. orzekł w podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2005 r. Odwołania od tych decyzji wniósł 01 lutego 2006 r. M. R. wskazując, że działa jako pełnomocnik J. U. Ze względu na to, że do odwołania nie dołączono pełnomocnictwa zarządzeniem z 22 lutego 2006 r. wezwano stronę do przedłożenia pełnomocnictwa, bądź podpisania złożonego odwołania. Wezwanie to doręczono również M. R. W dniu 3 marca 2006r. do Dyrektora Izby Skarbowej w R. wpłynęło pełnomocnictwo z dnia 11 sierpnia 2004r., z którego to umocowania J. U., pismem z dnia 10 listopada 2005r., wyłączyła m.in. reprezentowanie w zakresie postępowania podatkowego za okres: maj i czerwiec 2005r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej przedłożone pełnomocnictwo nie umocowuje od dnia 10 listopada 2005r. M. R. do reprezentowania J. U. w postępowaniu podatkowym co do podatku VAT za maj i czerwiec 2005r. Z uwagi na to, iż złożone odwołanie nie zostało podpisane przez J. U., a przedłożone pełnomocnictwo nie umocowuje M. R., odwołanie nie zostało skutecznie wniesione przez uprawnioną osobę, a to skutkuje - na mocy art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej - stwierdzeniem niedopuszczalności odwołania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził, że jeżeli się weźmie pod uwagę treść i datę udzielonego pełnomocnictwa oraz treść pisemnego oświadczenia skarżącej z dnia 10 listopada 2005 r., to okaże się, że gołosłowne są supozycje zawarte w skargach, że oświadczenie z dnia 10 listopada 2005 r. oznacza tylko tyle, że strona działała samodzielnie przez okres maja i czerwca 2005 r. i tylko na ten okres ograniczyła pełnomocnictwo doradcom podatkowym. Według Sądu I instancji treść oświadczenia z 20 listopada 2005 r. jest precyzyjna i również obejmuje postępowanie podatkowe dotyczące maja i czerwca 2005 r. W takich okolicznościach zasadne było według Sądu I instancji doręczenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. podatniczce. Prawidłowe również było w ocenie Sądu I instancji postępowanie organu odwoławczego, który - wobec nie przedłożenia wraz z odwołaniami wniesionymi od decyzji wydanych przez organ I instancji (zawartych w jednym piśmie) pełnomocnictwa, do czego zobowiązuje przepis art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, wezwał (art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej) do usunięcia braków poprzez przedłożenie pełnomocnictwa albo podpisanie przedmiotowego odwołania, przy czym zakreślił termin do uzupełnienia braków oraz wskazał skutek nie-uzupełnienia tych braków. Postanowienie zawierające powyższe wezwanie doręczył doradcy podatkowemu M. R. wskazanemu w odwołaniach jako pełnomocnik odwołującej się oraz odwołującej się - J. U. W wyniku wykonania tego wezwania doradca podatkowy M. R. przedłożył kserokopię pełnomocnictwa z dnia 11 sierpnia 2004r., jako odpis, który sam uwierzytelnił (art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej) z dopisanym odręcznie wpisem: "[...]". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie stwierdził, że uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa powoduje określone skutki prawne a czynienie odręcznych odpisów na uwierzytelnionym odpisie bez jakiejkolwiek adnotacji ze strony mocodawcy, przy uwzględnieniu odpisu pełnomocnictwa złożonego podczas kontroli podatkowej i pisemnego oświadczenia skarżącej z 10 listopada 2005 r. uprawniało organ odwoławczy do przyjęcia, że nie uzupełniono braków odwołań i nie przedłożono pełnomocnictwa. Sąd I instancji zauważył również, że skarżąca została wezwana do podpisania odwołań. Sąd I instancji zauważył, iż art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stanowiący, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania nie obejmuje sytuacji faktycznych jakie występują w przedmiotowej sprawie. Zastosowanie powinien mieć art. 169, który mówi o pozostawieniu podania (w tym również odwołania) bez rozpatrzenia w sytuacji, gdy mimo wezwania, nie zostały usunięte braki tego podania. Niemniej jednak to naruszenie przepisów postępowania nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik spraw w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., gdyż istota rozstrzygnięcia sprowadza się do orzeczenia, że wniesione odwołania od decyzji wydanych przez organ I instancji nie uruchomiły skutecznie postępowania odwoławczego, a strona nie została pozbawiona swoich uprawnień, w tym prawa do wniesienia skargi do Sądu. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku J. U. zarzuciła: 1. na podstawie art. 174 pkt 2 Prawo o postępowaniu, naruszenie art. 141 § 4, art. 3 i art. 145 § 1 pkt 1c Prawa o postępowaniu, art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 153, poz. 1269 ) z uwagi na błędne ustalenie Sądu, co do * stanu faktycznego sprawy, poprzez niezbadanie treści pełnomocnictwa udzielonego doradcom podatkowym, którego to treść spowodowała uznanie odwołania za niedopuszczalne oraz nie ustosunkowanie się w wyroku co do treści zawartego pełnomocnictwa * nie ustosunkowanie się Sądu do faktu włączenia do akt sprawy pełnomocnictwa udzielonego doradcom podatkowym, już po złożeniu oświadczenia przez skarżącą iż ograniczyła zakres pełnomocnictwa tj. doręczenie pełnomocnictwa nastąpiło po ograniczeniu zakresu umocowania * stanu prawnego, poprzez przyjęcie przez Sąd iż mocodawca nie może zmienić swojej woli co do ponownego ustanowienia tej samej osoby pełnomocnikiem, poprzez złożenie tego samego dokumentu pełnomocnictwa * niedostrzeżenie przez Sąd naruszenia przez organy podatkowe art. 122 i 180 Ordynacji podatkowej (Dz. U. 137 poz. 926 ze zm.). 2. na podstawie art. 174 pkt 2 Prawo o postępowaniu, naruszenia przepisu 135 Prawa o postępowaniu w związku z naruszeniami wskazanymi w pkt 1 niniejszej skargi z uwagi na niepodjęcie działań mających na celu usunięcie stanu niezgodnego z prawem, a tym samym utrzymanie w mocy decyzji wydanej z naruszeniem prawa, 3. Na podstawie art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu, naruszenia prawa materialnego, poprzez naruszenia art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, wyrok WSA pozbawił skarżącego prawa do uzyskania sprawiedliwego wyroku odnoszącego się do meritum sprawy, - naruszenia art. 103 § 1 i 2 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r.(Dz. U. Nr 16, poz. 93), poprzez uznanie iż organ podatkowy nie miał obowiązku w związku z tym przepisem wezwania J. U. do potwierdzenia umocowania M. R. do złożenia odwołania". Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny podstawą rozstrzygnięcia były ustalenia organów podatkowych, które jednoznacznie wynikały z faktów, które są w sprawie niesporne. Sąd I instancji wskazał treść udzielonego doradcom podatkowym pełnomocnictwa i ustosunkował się do treści pełnomocnictwa dołączonego do akt podatkowych już po złożeniu przez skarżącą oświadczenia co do zakresu pełnomocnictwa. Sąd I instancji wyciągnął też właściwe wnioski ze stanu faktycznego ustalonego przez organy skarbowe. Autor skargi kasacyjnej nie polemizuje w istocie z przyjętymi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny ustaleniami lecz z oceną okoliczności faktycznych przeprowadzonych przez Sąd. Pełnomocnictwo z dnia 1 sierpnia 2004 r. udzielone doradcom podatkowym upoważniało ich m.in. do występowania przed organami podatkowymi we wszystkich sprawach podatkowych J. U., w sprawach egzekucyjnych oraz w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Z oświadczenia skarżącej z dnia 10 listopada 2005 r. wynika, że udzielone doradcom podatkowym w dniu 11 sierpnia 2004 r. pełnomocnictwo nie obejmuje okresu od 01 maja 2005 r. do 30 czerwca 2005 r. objętego kontrolą podatkową, jak również prowadzonego w tej sprawie postępowania podatkowego za maj i czerwiec 2005 r. Treść tego oświadczenia prawidłowo oceniona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny jednoznacznie wskazuje na to, że w postępowaniu podatkowym dotyczącym maja i czerwca 2005 r. podatniczka działała samodzielnie, nie korzystając z pomocy ustanowionych wcześniej pełnomocników. Skutkiem tego było prawidłowe doręczenie decyzji podatkowej dotyczącej maja i czerwca 2005 r. podatniczce. Odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 23 stycznia 2006 r. wniósł doradca podatkowy M. R. powołując się na to, że działa jako pełnomocnik J. U. Stosownego pełnomocnictwa jednak do odwołania nie dołączył. Nie budziło żadnych wątpliwości Wojewódzkiego sądu Administracyjnego, że organ podatkowy w takich okolicznościach, mając na uwadze treść oświadczenia J. U. z dnia 10 listopada 2005 r. wezwał ją do przedłożenia pełnomocnictwa upoważniającego doradcę podatkowego M. R. do wniesienia odwołania, bądź do podpisania odwołania. Wykonując zarządzenie organu podatkowego przedłożono kolejną kopię pełnomocnictwa z 11 sierpnia 2004 r. opłaconą opłatą skarbową, wskazując, że jest to odpis pełnomocnictwa z 11 sierpnia 2004 r., którego zgodność z oryginałem potwierdził doradca podatkowy. Zasadnie przyjął Sąd I instancji, że dokument pełnomocnictwa jest materialnym potwierdzeniem umowy zawartej przez J. U. z doradcami podatkowymi. Dołączony do odwołania na żądanie organu podatkowego odpis pełnomocnictwa jest w istocie pełnomocnictwem z 11 sierpnia 2004 r., które zostało przez skarżącą ograniczone oświadczeniem z 10 listopada 2005 r. Gdyby wolą J. U. było udzielenie pełnomocnictwa do wniesienia odwołania od decyzji z 23 stycznia 2006 r. wówczas winna to uczynić w stosownej formie, skoro uprzednio wykluczyła z postępowania podatkowego objętego tą decyzją doradców podatkowych. To nie skarżąca potwierdziła złożonym po wniesieniu odwołania pełnomocnictwem, że upoważnia ponownie doradców podatkowych do reprezentowania jej w postępowaniu podatkowym dotyczącym podatku od towarów i usług za maj i czerwiec 2005 r. Podpis skarżącej na przedstawionym po wniesieniu odwołania oświadczenia o ograniczeniu pełnomocnictwa z dnia 11 sierpnia 2004 r. pochodzi z tej daty. Zasadnie więc przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny, że organy podatkowe prawidłowo uznały, iż nie uzupełniono w terminie braków formalnych odwołania. Sąd I instancji zauważył też trafnie, że skutkiem stwierdzonych uchybień winno być pozostawienie odwołania bez rozpoznania (art. 169 Ordynacji podatkowej), a nie art. 228 § 1 pkt 1 Op, lecz to naruszenie nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit."c" p.p.s.a. Skoro więc skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw na zasadzie art. 184 ppsa podlega oddaleniu.