II FZ 113/23

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, , , po rozpoznaniu w dniu 19 grudnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia LT na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1742/23 odmawiające wstrzymania wykonania decyzji w sprawie ze skargi LT na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 22 czerwca 2023 r. nr 1401-IOD-3.611.5.2023.5.IGN przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie i wstrzymać wykonanie aktu. UZASADNIENIE LT (zwana dalej Skarżącą) wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 13 września 2021 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia w 2015 r. nieruchomości. W skardze podniosła, że decyzja ostateczna z dnia 13 września 2021 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa i obarczona została dużym błędem interpretacyjnym przepisów podatkowych dotyczącym nieuwzględnienia zadłużenia hipotecznego na sprzedawanej nieruchomości, co doprowadziło do błędnego wyliczenia podatku dochodowego przez organ. Skarżąca uważa, że w całości powinna była skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania, ponieważ wszystkie pieniądze otrzymane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczyła na własne cele mieszkaniowe, w tym na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup sprzedanej nieruchomości. Powołała się na Interpretację Ogólną Ministra Finansów nr DD.8202.5.2020 z dnia 1 kwietnia 2022 r., twierdząc, że wskazuje ona wprost, jaki był cel kolejnych zmian przepisów prawa, aż do dnia dzisiejszego. Zdaniem Skarżącej kwestionowanie tej interpretacji stanowi rażące naruszenie prawa. Wskazała, że w przypadku błędu prawa materialnego, który skutkuje powstaniem zaległości podatkowej, której nie było, mamy do czynienie z rażącym naruszenie prawa, a decyzja zawierająca takie rażące naruszenie prawa powinna ulec wyeliminowaniu. Wniosła o wstrzymanie wykonania decyzji dotyczącej błędnego wyliczenia podatku dochodowego opiewającego na ponad kilkaset tysięcy zł. Przedstawiła kopię umowy kredytowej, akt darowizny udziałów, kopię Interpretacji Ogólnej Ministra Finansów, z której wynika, że wartość zadłużenia hipotecznego powinna zostać odliczona od podstawy opodatkowania. Postanowieniem z dnia 5 września 2023 r. WSA w Warszawie odmówił Skarżącej wstrzymania wykonania decyzji. Sąd w postanowieniu wskazał, że Skarżąca powołuje się na status samotnej matki, rozwód, niewielkie zarobki. Podnosi, że brak wstrzymania wykonania decyzji spowoduje katastrofę i bankructwo dla niej i jej 10-letniego dziecka. Zaakcentowała wysokie prawdopodobieństwo uchylenia przez sąd zaskarżonej decyzji. Sąd pierwszej instancji odmawiając wstrzymania wykonania aktu wskazał, że skarga dotyczy odmowy stwierdzenia nieważności decyzji, a wykonania takiej decyzji nie można wstrzymać. Poza tym podniósł, że Skarżąca nie sprecyzowała o jaką szkodę może ewentualnie chodzić. W zażaleniu Skarżąca wniosła o zmianę postanowienia i wstrzymanie wykonania decyzji ewentualnie o uchylenie postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie ma usprawiedliwione podstawy i dlatego podlega uwzględnieniu, a wykonanie aktu – wstrzymaniu. Nie można się zgodzić z sądem pierwszej instancji, że Skarżąca nie wskazała, o jaki rodzaj szkody chodzi w niniejszej sprawie. Skarżąca wniosła do sądu pismo, które znajduje się w aktach sprawy, w którym wskazała, że prosi o jak najszybsze rozpoznanie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu znajdującego się w skardze bowiem jest matką samotnie wychowującą dziecko, po rozwodzie, o minimalnych zarobkach i nie posiada tak "astronomicznych kwot finansowych". Podniosła, że brak wstrzymania wykonalności błędnej decyzji spowoduje katastrofę i bankructwo dla niej i jej 10-letniego dziecka, które ma pod opieką, i najprawdopodobniej utratę miejsca zamieszkania. Zaznaczyła, że ojciec dziecka ma ograniczone prawa rodzicielskie i nie sprawuje nam nim opieki. W aktach sprawy znajduje się wydruk pisma sporządzonego w postaci elektronicznej - jest to zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego, z którego wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wzywa bank, w którym konto ma Skarżąca, aby bank bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności. Kwota należności głównej to 71 666 zł, a odsetki do listopada 2021 r. to kwota 31.792 zł, łącznie to ponad 100.000 zł. Skarżąca, co wynika z dokumentów, jest po rozwodzie, a z zaświadczenia z miejsca pracy wynika, że netto zarabia 2.783 zł. Skarżąca w toku postępowania podkreślała, że postępowanie przed sądem jest długotrwałe i przypadku wyegzekwowania zaskarżonej decyzji, która nawet następnie zostanie uchylona – dojdzie do ewidentnej szkody po stronie Skarżącej. Zdaniem Sądu to jest wskazanie, jaki rodzaj szkody grozi podatnikowi. Art. 61 § 3 P.p.s.a. mówi o szkodzie, która może nie zostać naprawiona nawet mimo późniejszego zwrotu świadczenia. Zwrot nastąpi w razie uwzględnienia skargi. Zatem nie można uznać, że kwestia zasadności skargi jest elementem zupełnie pomijalnym. Skarżąca starała się po prostu wykazać, że – jej zdaniem – do uwzględnienia skargi dojdzie ze względu na sprzeczność działania organu podatkowego z Interpretacją Ogólną i nawet późniejszy zwrot świadczenia nie przywróci stanu poprzedniego bowiem grozi jej bankructwo. W zakresie wstrzymania wykonania aktu należy wskazać, że wstrzymaniu podlegają akty wydane lub podjęte we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. W orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się, że decyzja o odmowie stwierdzenia nieważności innej decyzji administracyjnej jako taka nie posiada właściwego przedmiotu wykonania, albowiem orzeka się w niej o odmowie utraty bytu prawnego innej decyzji. Jeżeli jednak decyzja, której odmówiono stwierdzenia nieważności wymagała wykonania, lub też z decyzji tej wynikały określone prawa lub obowiązki dla strony, to decyzja wydana w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności takiej decyzji może również pośrednio podlegać wykonaniu. Odmowa stwierdzenia nieważności tego typu decyzji powoduje bowiem, że konieczne jest wykonanie praw lub obowiązków z niej wypływających. Decyzja taka pozostaje w obrocie prawnym i podlega wykonaniu. Stąd też zasadne jest wnoszenie o wstrzymanie wykonania decyzji odmawiających stwierdzenia nieważności innych decyzji w sytuacjach, kiedy pomimo charakteru takich aktów administracyjnych wykazać można za istnienie konkretnych następstw (w postaci niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków) wykonywania takich decyzji. Wykonywanie powyższej decyzji powinno być związane z nakładanym na adresata takiego aktu obowiązkiem, polegającym na działaniu, zaniechaniu określonego działania, znoszeniu zachowań innych podmiotów. Należy mieć również na uwadze, że przyznanie podatnikowi ochrony tymczasowej nie jest równoznaczne z anulowaniem zobowiązania podatkowego. Sprawa zostanie podjęta po rozpoznaniu skargi przez sąd. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 188 w związku z art. 197 § 2 P.p.s.a.