I GSK 1699/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia NSA Joanna Salachna (spr.) Sędzia del. WSA Jacek Boratyn Protokolant asystent sędziego Maja Wiercińska po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 kwietnia 2021 r. sygn. akt V SA/Wa 2603/20 w sprawie ze skargi J. P. na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 28 października 2020 r. nr 180000/71/596349/2020/RDZ/4 w przedmiocie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od J. P. na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: Sąd I instancji lub WSA) wyrokiem z 16 kwietnia 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 2603/20 oddalił skargę J. P. (dalej: skarżąca/kasacyjnie) na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (dalej: organ) z dnia 28 października 2020 r. nr 180000/71/596349/2020/RDZ/4 w przedmiocie odmowy zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła skarżąca, w której zaskarżyła orzeczenie w całości. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935; dalej: p.p.s.a.), zarzucono: 1. Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 3 kodeksu pracy w zw. z art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: u.s.u.s.) w zw. z art. 860 k.c. oraz w zw. z art. 32 Konstytucji RP poprzez ich niezastosowanie i tym samym brak uznania, iż skarżąca jest pracodawcą oraz płatnikiem składek zatrudnionych pracowników solidarnie wraz z pozostałymi wspólnikami spółki cywilnej (dokonała zgłoszenia pracowników do ubezpieczeń), w sytuacji, gdy spółka cywilna nie może być pracodawcą w rozumieniu Kodeksu pracy, a jedynie jej wspólnicy (przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej), co miało wpływ na wynik sprawy z uwagi na brak stwierdzenia, iż niezastosowanie art. 31zo ust. 1 Ustawy i brak udzielenia skarżącej prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na własne obowiązkowe ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz wypadkowe, dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, ubezpieczenie zdrowotne. Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, za okres od marca 2020 r. do maja 2020 r. było działaniem wadliwym - w szczególności uwzględniając fakt, iż wbrew wskazaniom w treści uzasadnienia wyroku, skarżąca prowadzi działalność gospodarczą wyłącznie w formie spółki cywilnej, a organ (i następczo Sąd I instancji potwierdza) – niewłaściwie, naruszając przy tym zasadę równości – rozróżnia podmioty prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą od prowadzenia działalności gospodarczej wyłącznie w formie spółki cywilnej (i zatrudniających pracowników), wskazując, iż ta druga osoba nie zatrudnia pracowników osobiście i nie jest płatnikiem ich składek - co jest wypaczeniem art. 860 k.c. i uznaniem, iż zawarcie umowy spółki cywilnej prowadzi do stworzenia quasi podmiotu prawnego (lub tzw. ułomnej osoby prawnej), a taka sytuacja na gruncie obecnie obowiązujących przepisów nie zachodzi - a co ma kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, iż określenie tego płatnika różnicuje sytuację osoby prowadzącej działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności od takiej, która prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, gdyż dochodzi do nierównego traktowania podmiotów: osoba, która zatrudnia pracowników a nie prowadzi działalności w formie spółki cywilnej nie musi spełniać kryterium przychodowego/dochodowego w celu uzyskania zwolnienia z obowiązku opłacania składek, a osoba, która prowadzi działalność wyłącznie w formie spółki cywilnej w ocenie organu i Sądu I instancji już tak - a co wedle oceny skarżącej jest wypaczeniem instytucji zwolnienia oraz zamierzenia ustawodawcy wprowadzającego takie rozwiązanie; b) art. 31zo ust. 1 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (dalej: ustawa COVID) poprzez brak jego zastosowania w sytuacji, gdy skarżąca spełniła wszelkie przesłanki w celu uzyskania prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na własne obowiązkowe ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz wypadkowe, dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, za okres od marca 2020 r. do maja 2020 r.; c) obrazę przepisu art. 31zq ustawy COVID poprzez niewłaściwe jego zastosowanie w przypadku, gdy zostały spełnione przez skarżącą przesłanki określone w przepisie art. 31zo ust. 1 ustawy COVID, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego poprzez ustalenie, ze skarżąca nie jest pracodawcą w rozumieniu Kodeksu pracy i nic zgłosiła ona do ubezpieczeń społecznych co najmniej jednego pracownika w rozumieniu Kodeksu pracy, wobec czego została wydana decyzja odmowna pomimo spełnienia określonych przesłanek, co tym samym miało wpływ na wynik sprawy. 2. Naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 134 §1 p.p.s.a. – poprzez nierozpoznanie wszystkich istotnych zarzutów przedstawionych przez skarżącą w skardze, podczas gdy rozpoznanie tychże zarzutów miało istotne znaczenie dla oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji, co w konsekwencji doprowadziło do braku możliwości dokonania rzetelnej kontroli instancyjnej zaskarżonej decyzji – a Sąd I instancji wyłącznie ograniczył się do stwierdzenia, iż "wbrew twierdzeniom skarżącej, ocena legalności zaskarżonej decyzji nie jest w żaden sposób determinowana rozstrzygnięciem kwestii, której strona poświęca znaczną część swych rozważań, dotyczącej tego, kto powinien być uznany za pracodawcę i płatnika składek na ubezpieczenia pracownika zatrudnionego w działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej" - a co ma kluczowe znaczenie w przedmiotowej sprawie z uwagi na fakt, iż określenie tego płatnika różnicuje sytuację osoby prowadzącej działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności od takiej, która prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, gdyż dochodzi do nierównego traktowania podmiotowi osoba, która zatrudnia pracowników a nie prowadzi działalności w formie spółki cywilnej nie musi spełniać kryterium przychodowego/dochodowego w celu uzyskania zwolnienia z obowiązku opłacania składek, a osoba, która prowadzi działalność wyłącznie w formie spółki cywilnej w ocenie organu i Sądu I instancji już tak - a co wedle oceny skarżącej jest wypaczeniem instytucji zwolnienia oraz zamierzenia ustawodawcy wprowadzającego takie rozwiązanie; b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 7, art. 77 § 1, art. 75 i art. 107 k.p.a. poprzez uznanie przez Sąd I instancji, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia zasady prawdy obiektywnej w związku z zaniechaniem Sądu dokładnego i wnikliwego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wszystkich istotnych przesłanek koniecznych do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy (tj. ustalenia, że skarżąca jest pracodawcą w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy oraz, iż zgłosiła ona do ubezpieczeń społecznych co najmniej jednego pracownika w rozumieniu Kodeksu pracy), co przejawiało się zwłaszcza zaniechaniem poczynienia własnych ustaleń i ocen w sprawie na rzecz przyjęcia powierzchownych i niepełnych ustaleń (zaniechanie wszechstronnego zebrania materiału i wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy) pomimo tego, iż organ był obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a także braku sporządzenia stosownego uzasadnienia decyzji - i wobec tego do doszło do sytuacji, w której pomimo spełnienia przez skarżącą przesłanek do zwolnienia, organ i Sąd I instancji uznały, że powinna ona spełnić dodatkowe kryterium dochodowe/przychodowe w sytuacji, gdy zatrudniała ona pracowników i była ich płatnikiem składek; c) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 41 ust. 1-2 Karty Praw Podstawowych UE poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku, objawiające się we wskazaniach (generalnych), że ocena dokonana przez organ odpowiadają prawu oraz że nie doszło do naruszenia przepisów, co zostało uzupełnione przez Sąd I instancji w istocie przytoczeniem błędnych treści przedstawianej w odpowiedzi na skargę przez organ (powielaniu tego stanowiska lub prostej akceptacji), bez ustosunkowania się do wszystkich przedstawionych przez skarżącą zarzutów i przytoczonej przez skarżącą argumentacji - bez przedstawienia wymaganej prawem analizy tychże zarzutów i twierdzeń przez Sąd, co również utrudnia odniesienie się do przedmiotowego. W związku z powyższymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Wniesiono też o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz skarżącej oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego na jego rzecz. Pismem procesowym z [...] grudnia 2021 r. skarżąca, powołując się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 21 września 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 728/21, podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenia oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny (dalej także jako: NSA) rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Jak wynika z art. 193 p.p.s.a. (zdanie drugie), uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Przepis ten wyznacza granice, w jakich NSA uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku oddalenia skargi kasacyjnej. Wskazana regulacja – będąca przepisem szczególnym – modyfikuje normę zawartą w art. 141 § 4 p.p.s.a., stosowanym odpowiednio w związku z art. 193 (zdanie pierwsze) p.p.s.a., w ten sposób, że pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ograniczyć się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, umożliwiając tym samym pominięcie tych elementów uzasadnienia wyroku, które nie są niezbędne dla wyjaśnienia istoty rozstrzygnięcia NSA. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w rozpoznawanej sprawie przesłanka ta została spełniona. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy oceny tego czy skarżąca kasacyjnie będąca wspólnikiem spółki cywilnej powinna korzystać ze zwolnienia z obowiązku opłacania składek na własne obowiązkowe ubezpieczenia społeczne za miesiące marzec-maj 2020 r. na podstawie art. 31zo ust. 1 ustawy COVID, w sytuacji gdy spółka cywilna została zgłoszona jako odrębny płatnik składek za zatrudnione w niej osoby. Przy tym, poza sporem w sprawie pozostają następujące ustalenia: 1) w złożonym przez skarżącą wniosku o zwolnienie z opłacania składek wskazała ona dwa podmioty, tj. spółkę cywilną oraz siebie jako przedsiębiorcę, podając dwa różne nr NIP oraz Regony tych podmiotów, wskazując że zwolnienie dotyczyć ma należności z tytułu składek za osoby ubezpieczone (cz. II pkt 1 formularza); 2) zarejestrowany w systemie ZUS płatnik składek za osoby zatrudnione, tj. spółka cywilna, której wspólnikiem jest skarżąca uzyskał zwolnienie za okresy marzec-maj 2020 r. (na podstawie odrębnie składanych wniosków o zwolnienie), o czym spółka została powiadomiona pismami – odpowiednio – z [...] kwietnia, [...] czerwca oraz [...] czerwca 2020 r.; 3) w reakcji na pismo ZUS z 13 października 2020 r. dotyczące zwolnienia skarżącej zarejestrowanej pod własnym NIP i REGON, a wskazujące na konieczność uzupełnienia we wniosku o zwolnienie cz. II pkt 2 (za osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą opłacającą składki wyłącznie za siebie), skarżąca nie dokonała wskazanego uzupełnienia, dołączając jednocześnie formularz RDZ i wskazując w piśmie przewodnim, że: a) jest pracodawcą osób zgłoszonych do ubezpieczeń społecznych uwzględniając NIP spółki cywilnej; b) w formularzu nie zaznacza pkt 2 z uwagi na fakt, że zwolnienie dla przedsiębiorców zatrudniających pracowników nie jest uzależnione od wysokości osiągniętego przychodu lub dochodu; c) składany z pismem przewodnim wniosek nie jest cofnięciem wniosku w zakresie pracowników przedsiębiorcy oznaczonych NIP spółki cywilnej (pismo datowane na [...] października 2020 r., k. 30 akt adm.). W pierwszej kolejności rozpoznano zarzut najdalej idący, w ramach którego wskazano na naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 42 ust. 1-2 Karty Praw Podstawowych UE (zarzut wyartykułowany w pkt 2.c. petitum skargi kasacyjnej). Jest on niezasadny. W ramach tego zarzutu podniesiono m.in. wadliwość sporządzenia uzasadnienia objawiającą się w ogólnikowości ocen, bez ustosunkowania się do całości argumentacji skarżącej. Miało to stanowić o niedostatecznym wyjaśnieniu stanu faktycznego i prawnego sprawy. W uzasadnieniu tego zarzutu dokonano jedynie jego powielenia, z jednoczesnym wskazaniem, że "uzupełnieniem uzasadnienia zarzutu są rozważania prawne przedstawione powyżej (II. Uzasadnienie prawne)" (s. 10 skargi kasacyjnej). W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że w powoływanej części uzasadnienia (tj. jego cz. II. Uzasadnienie prawne) przedstawiono analizę prawną odnoszącą się do statusu płatnika składek, nie powołując przy tym żadnych uregulowań proceduralnych ani ich omówienia w kontekście sprawy. W takim stanie – wobec związania granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 p.p.s.a.) – NSA nie mógł poszukiwać czy uzupełniać argumentacji w ramach danej podstawy kasacyjnej. Stanowi to bowiem powinność profesjonalnego pełnomocnika. Już z tej przyczyny, z uwagi na ogólnikowość zarzutu i brak jego wymaganego uzasadnienia nie mógł on zostać poddany ocenie merytorycznej. Zaznaczenia także wymaga, że ani w petitum skargi kasacyjnej ani w uzasadnieniu nie określono na czym miałoby polegać w sprawie naruszenie art. 42 ust. 1-2 Karty Praw Podstawowych UE. Niezależnie od powyższego ustalenia, Naczelny Sąd Administracyjny za potrzebne uznał wskazanie, że zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że jedynie niezajęcie przez sąd pierwszej instancji stanowiska co do zarzutów mających znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, może prowadzić do stwierdzenia, że doszło do istotnego naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., co z kolei mogłoby skutkować uchyleniem zaskarżonego wyroku z tego powodu (por. np. wyrok NSA z 17 maja 2019 r., II OSK 1683/17; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej powoływane tamże). Nadto wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. zasadniczo wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny, co tworzy po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny ustalił, że w rozpoznawanej sprawie uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wzorcowi formalnemu określonemu w art. 141 § 4 p.p.s.a., pozwalając na odtworzenie toku myślowego sądu i kontrolę instancyjną orzeczenia. Analogiczna sytuacja, tj. braku wymaganego uzasadnienia dotyczy zarzutu sformułowanego w pkt 2.b. petitum skargi kasacyjnej. Stąd też i ten zarzut był nieskuteczny. Pozostałe zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego sformułowane w skardze kasacyjnej mają komplementarny charakter. To zaś uprawnia Naczelny Sąd Administracyjny do łącznego ich rozpoznania. Są to zarzuty nieusprawiedliwione. Kwestia odrębności składania wniosków o zwolnienie w sytuacji takiej jak w sprawie niniejszej była już przedmiotem rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego (v. np. wyroki NSA: z 9 września 2021 r., I GSK 518/21; z 9 września 2021 r., I GSK 404/21; z 18 maja 2022 r., I GSK 1533/21). W wyrokach tych przyjęto, że przepis art. 31zo ustawy COVID przewiduje dwie główne grupy przedsiębiorców (nie licząc duchownego i osób współpracujących), które mogą skorzystać z 3-miesięcznego zwolnienia ze składek ZUS. Zgodnie z art. 31zo ust. 1 ustawy COVID – na wniosek płatnika składek zwalnia się z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek: 1) przed dniem 1 lutego 2020 r. i na dzień 29 lutego 2020 r., 2) w okresie od dnia 1 lutego 2020 r. do dnia 29 lutego 2020 r. i na dzień 31 marca 2020 r., 3) w okresie od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 marca 2020 r. i na dzień 30 kwietnia 2020 r. - zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. Dla wykładni przywołanego przepisu ust. 1 ustawy COVID niezbędne jest także przytoczenie ustępu 2 art. 31zo ustawy COVID, w myśl którego – na wniosek płatnika składek, będącego osobą prowadzącą pozarolniczą działalność, o której mowa w u.s.u.s., zwanej dalej "osobą prowadzącą pozarolniczą działalność", opłacającego składki wyłącznie na własne ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne, zwalnia się z obowiązku opłacenia nieopłaconych należności z tytułu składek na jego obowiązkowe ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz wypadkowe, dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., jeżeli prowadził działalność przed dniem 1 kwietnia 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany w pierwszym miesiącu, za który jest składany wniosek o zwolnienie z opłacania składek, o którym mowa w art. 31zp ust. 1, nie był wyższy niż 300% prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w gospodarce narodowej w 2020 r. Znaczenie ma także dyspozycja art. 31zp ust. 2 pkt 1 ustawy COVID, zgodnie z którą wniosek o zwolnienie z opłacania składek zawiera dane płatnika składek: a) imię i nazwisko, nazwę skróconą, b) numer NIP i REGON, a jeżeli płatnikowi składek nie nadano tych numerów lub jednego z nich - numer PESEL lub serię i numer dowodu osobistego albo paszportu, c) adres do korespondencji. Skarżąca kasacyjnie w swoim wywodzie pomija treść art. 31zo ust. 2 oraz art. 31zp ust. 2 pkt 1 ustawy COVID, które mają zasadnicze znaczenie dla rozumienia przyjętych przez ustawodawcę zasad udzielenia spornego zwolnienia. Tymczasem przepisy te w sposób jasny rozróżniają sytuacje, kiedy płatnik składa wniosek o własne zwolnienie z obowiązku opłacenia nieopłacenia należności składkowych, a kiedy płatnik składa wniosek za zgłoszonych do ubezpieczeń społecznych pracowników. I tak przepis art. 31zo ust. 1 ustawy COVID dotyczy przypadku, gdy wniosek o zwolnienie z obowiązku opłacania nieopłaconych należności z tytułu składek wnosi płatnik, który zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. Natomiast przepis art. 31zo ust. 2 ustawy COVID dotyczy przypadku, gdy wniosek składa płatnik, będący osobą prowadzącą pozarolniczą działalność, który opłaca składki wyłącznie na własne ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne. Podkreślić należy, że z art. 33 ust. 1 pkt 2 u.s.u.s. wynika, iż ZUS prowadzi konta płatników składek oznaczone numerem NIP (...). Na podstawie powyższych przepisów został opracowany przez ZUS wniosek o zwolnienie z obowiązku należności z tytułu składek za marzec-maj 2020 r., którego punkt II.1 dotyczy przypadku płatnika składek, o którym mowa w art. 31zo ust. 1 ustawy COVID, a punkt II.2 tegoż wniosku dotyczy przypadku płatnika, o którym w art. 31zo ust. 2 ustawy COVID. Przy czym zaznaczyć należy, że kontrola legalności decyzji ZUS nie obejmuje rozstrzygnięcia tego, kto powinien być płatnikiem składek na ubezpieczenia pracownika zatrudnionego w działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej. Bowiem art. 31zo ust. 1 ustawy COVID ustanawia wyraźnie jako przesłankę zwolnienia wymóg, aby wnioskodawca był zgłoszony jako płatnik składek w ściśle oznaczonym terminie. Zatem w sytuacji gdy, jak w niniejszej sprawie, wspólnicy dokonali odrębnego zgłoszenia jako płatnicy składek na własne ubezpieczenia (na indywidualnych NIP) i odrębnie zgłosili ubezpieczenie pracowników (na NIP spółki), to postępowanie prowadzone na podstawie art. 31zo ustawy COVID musi uwzględniać tę okoliczność. W takiej sytuacji w treści art. 31zo ust. 1 ustawy COVID, nie ma potrzeby – czego domaga się skarżąca kasacyjnie – poszukiwania uprawnienia do złożenia wniosku o zwolnienie z opłacenia własnych składek. Jak już to wskazano wyżej, do tego przypadku przeznaczony jest art. 31zo ust. 2 ustawy COVID, który wprowadza dodatkowo warunek nieprzekroczenia przez wnioskodawcę 300% prognozowanego przeciętnego miesięcznego brutto w gospodarce narodowej w 2020 r. Powyższe ustalenia wskazują, że Sąd I instancji dokonał prawidłowej kontroli rozstrzygnięcia organu. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela pogląd WSA, że w realiach sprawy niniejszej ocena legalności zaskarżonej decyzji nie była w żaden sposób determinowana rozstrzygnięciem kwestii, której strona poświęciła znaczną część swych rozważań, a dotyczącej tego kto powinien być uznany za pracodawcę i płatnika składek na ubezpieczenia pracownika zatrudnionego w działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej. Przepis art. 31zo ust. 1 ustawy COVID wyraźnie bowiem ustanawia jako przesłankę zwolnienia wymóg, aby wnioskodawca był zgłoszony jako płatnik składek w ściśle oznaczonym terminie. Tym samym zamierzonego skutku nie mógł odnieść sformułowany zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O zasądzeniu kosztów postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1860).