I GSK 568/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędzia del. WSA Jacek Boratyn Protokolant asystent sędziego Jarosław Lubryczyński po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 stycznia 2021 r. sygn. akt III SA/Gl 656/20 w sprawie ze skargi A. P. S.A. w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] sierpnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. oddala skargę; 3. zasądza od A. P. S.A. w T. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 610 (słownie: sześćset dziesięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 14 stycznia 2021 r. sygn. akt III SA/Gl 656/20 po rozpoznaniu sprawy ze skargi A. P. S.A. w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] sierpnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia w pkt 1) uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach z [...] września 2019 r. nr [...]. W pkt 2) zasądził od organu na rzecz strony 200 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy. A. P. S.A. w T. – dalej: spółka lub strona - złożyła wniosek o wznowienie postępowania administracyjnego z zakresu prawa celnego w przedmiocie wydania pozwolenia na korzystanie z procedury specjalnej innej niż tranzyt - procedura końcowego przeznaczenia, wszczętego wnioskiem z [...] marca 2017 r. a zakończonego decyzją z [...] września 2017 r. w przedmiocie wydania pozwolenia na stosowanie ww. procedury w okresie od [...] września 2017 r. do [...] marca 2021 r. w odniesieniu do folii aluminiowej importowanej z Chin (kod Taric [...]). Ostatecznie Naczelnik Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach decyzją z [...] września 2019 r. odmówił zmiany pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia nr PL [...] z [...] września 2017 r. we wnioskowanym zakresie. Orzekając na skutek odwołania strony Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach decyzją z [...] sierpnia 2020 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podkreślił, że istotną zmianą we Wspólnej Taryfie Celnej było wprowadzenie dla folii aluminiowej o grubości nie mniejszej niż 0,008 mm, ale nie większej niż 0,018 mm, w rolkach o szerokości przekraczającej 650 mm, nawet wyżarzonej nowego kodu TARIC [...] powiązanego z informacją dla importerów (Przypis [...]), że zarejestrowane przywozy mogą zostać poddane nałożeniu ceł antydumpingowych z mocą wsteczną, jeśli dochodzenie dotyczące możliwego obchodzenia niektórych dotychczasowych środków antydumpingowych doprowadzi do znalezienia tego obchodzenia z odesłaniem do rozporządzenia Komisji (UE) 2016/865. Poza tym dla folii przeznaczonej do zastosowań innych niż do użytku domowego, o grubości nie mniejszej niż 0,008 mm, ale nie większej niż 0,018 mm, w rolkach o szerokości przekraczającej 650 mm, nawet wyżarzona lub o grubości większej niż 0,018 mm, ale mniejszej niż 0,021 mm, nawet wyżarzonej przewidziano nowy kod TARIC [...] z adnotacja, że wprowadzenie pod tą podpozycją podlega warunkom określonym w odpowiednich postanowieniach Wspólnoty (zob. art. 254 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 (Dz. U. L 269 z 10.10.2013, s. 1), co oznaczało konieczność posiadania pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia w przypadku importu towarów objętych tym kodem TARIC. Skutkiem było wydanie w dniu 16 lutego 2017 r. rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2017/271 rozszerzającego ostateczne cło antydumpingowe. Zdaniem organu II instancji Strona deklarując import folii objętej kodem TARIC [...], na który to towar nałożono rozporządzeniem Komisji (UE) 2017/271 cło antydumpingowe, a uprzednio przywóz tego towaru poddany został rejestracji, winna uwzględniać w swoich kalkulacjach ekonomicznych konieczność i możliwość uiszczenia cła antydumpingowego. Podstawowym obowiązkiem każdego importera jest zapoznanie się z regulacjami prawnymi z danego, intersującego go zakresu. Cło antydumpingowe na towar objęty kodem TARIC [...] nie zostało wprowadzone nagle, lecz po ok. 9 miesiącach od wprowadzenia rejestru przywozu. Taka sytuacja nie może być traktowana, jako okoliczność wyjątkowa, powodująca możliwość wydania pozwolenia z mocą wsteczną. Należyte i staranne zapoznanie się z obowiązującymi przepisami, umożliwiało Spółce dostosowanie podejmowanych działań do obowiązującego prawa. Mogła wystąpić z wnioskiem o wydanie pozwolenia na procedurę końcowego przeznaczenia i zgłaszać folię do kodu [...], jednakże z takiej możliwości nie skorzystała. W okresie od maja 2016 r., do marca 2017 r. systematycznie dokonywała zgłoszeń celnych z zastosowaniem kodu Taric [...] pomimo, że jak twierdzi importowała i nadal importuje folię do zastosowań innych niż do użytku domowego, a dla tego typu folii w Taryfie Celnej od 2 czerwca 2016 r. istniał odrębny już kod Taric [...]. Tym samym stosując nadal taką klasyfikację taryfową (po opublikowaniu ww. rozporządzeń), Spółka wiedziała, że taki import podlega obowiązkowej rejestracji i powinna była liczyć się z ujemnymi konsekwencjami. Organ odwoławczy odnosząc się do kwestii potraktowania jako "wyjątkowych okoliczności" nieudzielenia wyczerpujących i satysfakcjonujących odpowiedzi zarówno przez urzędników Komisji (UE) oraz jak i Ministerstwa Rozwoju wskazał, że wyjaśnień i informacji dotyczących stosowania przepisów związanych z importem z Chin folii aluminiowej należało poszukiwać u uprawionych organów celnych, a niespełniająca oczekiwań odpowiedź uzyskana z Komisji (UE) i Ministerstwa Rozwoju, nie mogą być uznane, jako okoliczność wyjątkowa. Uzasadniając uchylenie decyzji organów obu instancji WSA w Gliwicach podkreślił, że organy bezzasadnie przyjęły, że strona nie mogła wnioskować o zmianę stosowanej procedury końcowego przeznaczenia w części dotyczącej jego stosowania z mocą wsteczną ponieważ już w czerwcu 2016 r. miała świadomość, że powinna prawidłowo stosować kod TARIC [...] i skoro deklarowała do importowanej folii kod TARIC [...] to tym samym powinna liczyć się z ujemnymi konsekwencjami cała antydumpingowego. Ocena organów, że strona nie mogła powołać się na art. 211 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. ze zm.; dalej: UKC) jeśli wcześniej nie wystąpiła z formalnym wnioskiem o potwierdzenie prawidłowego deklarowania kodu TARIC w trybie Wiążącej Informacji Taryfowej była zbyt formalistyczna, a więc dowolna. Przede wszystkim strona importowała folię nie do użytku domowego i nie obchodziła przepisów celnych związanych z cłem antydumpingowym. Powyższe wynika nie tylko z twierdzeń strony ale również ze stanowiska organów, które wymierzyły cło antydumpingowe wyłącznie w oparciu o brzmienie kodu TARIC, przyjmując, że kod [...] był jedynym powodem naliczenia cła antydumpingowego niezależnie od rzeczywistego przeznaczenia importowanej folii. Wydane w sprawie decyzje wymierzające stronie cło w podwyższonej wysokości stawiają ją w niekorzystnej sytuacji wobec konkurujących firm na rynku europejskim – tylko z tego powodu, że organy celne uznały, że strona nie może skutecznie zmienić z mocą wsteczną kodów TARIC. Sąd I instancji podniósł, że na żadnym etapie postępowania organy celne oraz przedstawiciele Ministerstwa Rozwoju i Komisji Europejskiej, nie zwrócili stronie uwagi na konieczność prawidłowej kwalifikacji importowanej foli do kodów TARIC, które zostały zmienione 2 czerwca 2016 r. Co więcej, żaden z przedstawicieli tych instytucji, nie zwrócił spółce uwagi na konieczność prawidłowego kwalifikowania importowanej foli do kodu TARIC, ponieważ ewentualne błędy będą skutkować nałożeniem cła antydumpingowego i to pomimo że, strona zasadniczo nie importowała folii podlegającej temu cłu. W ocenie WSA skoro wydana uprzednio decyzja była zgodna z wnioskiem strony o wydanie zezwolenia na stosowanie procedury ostatecznego przeznaczenia, to w istocie chodziło o zmianę tej decyzji, a nie wznowienie postępowania. Żaden przepis nie ogranicza możliwości złożenia wniosku o zmianę decyzji i stosowanie pozwolenia z mocą wsteczną aby uchronić się od ewentualnych błędów w pierwotnym deklarowaniu kodów TARIC. Oba wskazane w decyzji przepisy tj. art. 211 ust. 2 lit a UKC oraz art. 172 ust. 2 Rozporządzenia Delegowanego Komisji (EU) 2015/2446 z 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (EU) nr 952/2013 (dalej: RD). Tym bardziej, że nie można Stronie zarzucić omijania przepisów celnych i nierzetelnego deklarowania ostatecznego przeznaczenia importowanych towarów – świadczy o "uzasadnionej potrzebie gospodarczej" wystąpienia o zezwolenie z mocą wsteczną w rozumieniu art. 211 ust. 2 lit. a UKC. Nieudzielenie natomiast wyczerpującej odpowiedzi przez urzędników Komisji Europejskiej i Ministerstwa Rozwoju wskazującej na konieczność prawidłowego podawania kodu TARIC nr 7607 11 19 60 świadczy o "wyjątkowych okolicznościach", o których mowa w art. 172 ust. 1 RD. Sąd podał, że kody TARIC ([...] i [...]) zostały zdefiniowane w ten sposób, że zawierają wspólne opisy grubości i szerokości folii, ale dopiero kod TARIC [...] rozpoczyna się zastrzeżeniem, że : "Do zastosowań innych niż jako folia aluminiowa do użytku domowego...". W informacji TARIC nie zawarto jednak wyraźnego zastrzeżenia, że jeżeli importowane folie przeznaczone są wyłącznie do innego użytku niż domowy, to nie mogą być kwalifikowane do kodu TARIC [...]. W ocenie Sądu brak precyzji w opisach kodów TARIC z jednoczesnym brakiem zwrócenia uwagi przez przedstawicieli organów na konieczność prawidłowego używania kodu TARIC, mógł u Spółki wywołać usprawiedliwione przekonanie o prawidłowym klasyfikowaniu importowanej folii. W ocenie WSA istotna jest dla wymiaru cła (tu: cła antydumpingowego) prawda materialna, czyli ustalenia "jak rzeczywiście było", a nie jakie dokumenty zostały wystawione – żaden bowiem przepis nie uzależnia stosowania cła od brzmienia formalnego konkretnych faktur, czy też zgłoszeń celnych. Gdyby było inaczej, to niemożliwe byłoby prowadzenie postępowania dowodowego na okoliczność obrazu rzeczywistych dostaw. Dodatkowo, zarzuty organów celnych o wymogach profesjonalnego wypełniania zgłoszeń celnych pomijają okoliczność, że spółka w sierpniu 2016 r. prowadziła korespondencję mailową z urzędnikami Ministerstwa Rozwoju dopytując o wymogi pozwalające wykazać, że nie podejmuje działań zmierzających do obchodzenia cła antydumpingowego. Żaden z urzędników Ministerstwa, którzy powinni dysponować profesjonalną wiedzą na temat regulacji celnych i unijnych, nie zwrócił stronie uwagi, na potencjalne skutki deklarowania błędnego kodu TARIC nawet w sytuacji gdy nie będzie dochodziło do omijania przepisów o cle antydumpingowym. W sprawie zaistniały "wyjątkowe okoliczności" ponieważ udzielone jej odpowiedzi sugerowały brak jakichkolwiek obowiązków/formalności koniecznych do uniknięcia cła antydumpingowego. Sąd podkreślił, że "nowy kod" TARIC [...] został wprowadzony dopiero 2 czerwca 2016 r. i żaden z urzędników Ministerstwa Rozwoju lub Komisji Europejskiej nie zwrócił stronie uwagi na konieczność zmiany deklarowania kodu. Organy skupiły się na wykazywaniu spółce, że swobodnie mogła zapoznać się ze zmienionymi przepisami, ale pominęły okoliczność, że kody TARIC nie są oficjalnie publikowane, a jedynie zamieszczane w internetowej bazie kodów. Spółka nie otrzymała pełnej odpowiedzi na swoje pytania. Takim trybem procedowania organy naruszyły art. 121 Ordynacji podatkowej. Ten ustawowy nakaz wyznacza określone standardy i organy są w świetle tej zasady zobowiązane do zachowania, które nie powoduje ujemnych skutków dla strony postępowania działającej w dobrej wierze, która ma zaufanie do działania danego organu i je wykonuje. Dlatego też jeżeli faktycznie Spółka przez lata swojej działalności deklarowała określony kod TARIC, a w wyniku jego zmiany nie będzie dochodziło do omijania przepisów o cle antydumpingowym; nie uchylała się od obowiązków prawnopodatkowych; w dobrej wierze stosowała nadal ten sam kod przy akceptacji organu, a następnie ten organ obciąża Spółkę negatywnymi dla niej skutkami, pomimo że nie podjął konkretnych działań wyjaśniających o jakie wnioskowała Strona, a nie wystąpiła żadna istotnej zmiana stanu faktycznego, to niewątpliwie dochodzi do naruszenia zasady zaufania podatnika do organu podatkowego. Reasumując organy celne wykorzystując, błąd strony co do deklarowanego kodu TARIC doprowadziły do negatywnych dla niej skutków, pomimo świadomości, że nie doszło do naruszenia interesów Wspólnoty. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku domagając się jego uchylenia w całości oraz orzeczenie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi spółki. Ewentualnie organ wniósł o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gliwicach. W każdym z przypadków autor skargi kasacyjnej wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego oraz zrzekł się przeprowadzenia rozprawy. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie: I. Przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 172 ust. 1 i 2 rozporządzenia delegowanego Komisji (EU) nr 2015/2446 z 28 lipca 2015 r., uzupełniającego rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (EU) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na błędnej interpretacji pojęcia "wyjątkowe okoliczności" oraz przyjęciu, że ciąg zaniedbań strony przeciwnej (nieprawidłowa klasyfikacja importowanej folii, pomimo świadomości co do faktycznego przeznaczenia towaru; niestosowanie przepisów celnych dotyczących tej problematyki); zasięganie informacji z zakresu prawa celnego u organów innych niż organy celne należy zakwalifikować jako "wyjątkowe okoliczności"; 2. art. 211 ust. 2 lit. a) rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (EU) nr 952/2013 z 9 października 2013 r., ustanawiającego unijny kodeks celny poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w sprawie zostały spełnione przesłanki udzielenia pozwolenia z mocą wsteczną. II. Przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przedstawienie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku okoliczności, które w ocenie Sądu uzasadniały uchylenie decyzji w sytuacji w której okoliczności te faktycznie nie zaistniały w sprawie. Argumentację na poparcie powyższych zarzutów skarżący kasacyjnie organ przedstawił w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. A. P. S.A. w T. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę tylko nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie stwierdzono żadnej z przesłanek nieważności wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a., wobec czego rozpoznanie jej nastąpiło w granicach zgłoszonych podstaw i zarzutów skargi kasacyjnej. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Za podstawę wyroku z 14 stycznia 2021 r., III SA/Gl 656/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął ustalenia faktyczne dokonane przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach. 3 września 2018 r. spółka złożyła wniosek o wznowienie postępowania administracyjnego z zakresu prawa celnego w przedmiocie wydania pozwolenia na korzystanie z procedury specjalnej innej niż tranzyt - procedura końcowego przeznaczenia, wszczętego wnioskiem z 20 marca 2017 r. i zakończonego decyzją z [...] września 2017 r. w przedmiocie wydania pozwolenia na stosowanie tej procedury od [...] września 2017 r. do [...] marca 2021 r. w odniesieniu do folii aluminiowej importowanej z Chin. Organy celne odmówiły zmiany pozwolenia. Ponadto ustalono, że spółka deklarowała w zgłoszeniach celnych dla importowanych towarów kod TARIC [...], a nie kod TARIC [...], który obejmuje folię aluminiową do zastosowań innych niż folia aluminiowa do użytku domowego. Towary deklarowane kodem TARIC [...] objęte są z mocy rozporządzenia Komisji (UE) 2016/865 cłem antydumpingowym, a ich przywóz podlega rejestracji. Uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego zawiera jednoznaczne stanowisko co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia. Należy przypomnieć, że na podstawie art. 2 rozporządzenia Komisji (UE) nr 2016/865 z 31 maja 2016 r. wszczynającego dochodzenie dotyczące możliwego obchodzenia środków antydumpingowych nałożonych na mocy rozporządzenia Rady (WE) nr 2015/2384 na przywóz niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej w drodze przywozu nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej z Chińskiej Republiki Ludowej i poddające ten przywóz rejestracji - zgłoszenia podlegały rejestracji. 16 lutego 2017 r. wydano rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2017/271 rozszerzające ostateczne cła antydumpingowe, nałożone rozporządzeniem Rady WE nr 925/2009, wobec przywozu niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej, na przywóz nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej. Wyrokiem z 9 lipca 2020 r., C-391/19 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł: "Artykuł 172 ust. 2 rozporządzenia delegowanego 2015/2446 uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że za "wyjątkowe okoliczności" w rozumieniu tego przepisu - do celów udzielenia, na podstawie art. 254 rozporządzenia nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny, pozwolenia z mocą wsteczną na zastosowanie procedury końcowego przeznaczenia, przewidzianej w tym ostatnim przepisie - nie można uznać okoliczności takich jak wcześniejsze wygaśnięcie ważności decyzji w sprawie wiążącej informacji taryfowej wskutek zmiany w nomenklaturze scalonej, brak reakcji ze strony organów celnych wobec przywozu oznaczonego błędnym kodem ani okoliczności, że towaru użyto w celach zwolnionych z cła antydumpingowego." W pkt 22, 23, 24, 29 TSUE stwierdził: "Na wstępie należy przypomnieć, że unijny kodeks celny opiera się na systemie zgłoszeniowym (zob. podobnie wyrok z 15 września 2011 r., DP grup, C-138/10, EU:C:2011:587, pkt 33, 34) w celu ograniczenia do minimum formalności i kontroli celnych przy jednoczesnym zapobieganiu nadużyciom finansowym lub nieprawidłowościom mogącym spowodować szkodę w budżecie Unii. To ze względu na znaczenie, jakie dla prawidłowego funkcjonowania unii celnej mają owe uprzednie zgłoszenia, unijny kodeks celny w art. 15 nakłada na zgłaszających obowiązek dostarczenia prawidłowych i kompletnych informacji. Co się tyczy w szczególności procedury końcowego przeznaczenia, przewidzianej w art. 254 unijnego kodeksu celnego, pozwala ona na dopuszczenie towarów do obrotu z zastosowaniem zwolnienia z cła lub z zastosowaniem obniżonej stawki celnej ze względu na ich szczególne przeznaczenie. Opiera się ona na systemie uprzedniego pozwolenia, które wydawane jest na wniosek składany przez zainteresowane podmioty, zgodnie z art. 211 i 254 unijnego kodeksu celnego. Stosownie do art. 172 rozporządzenia delegowanego 2015/2446 pozwolenie, w razie jego udzielenia, zaczyna obowiązywać najwcześniej w dniu przyjęcia wniosku. Jedynie w drodze odstępstwa, gdy zachodzą 'wyjątkowe okoliczności', ust. 2 tego artykułu przewiduje, że pozwolenie może zacząć obowiązywać przed dniem przyjęcia wniosku. Wreszcie, art. 1 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego 2017/271 przewiduje, że ten sam system uprzedniego pozwolenia na zastosowanie procedury końcowego przeznaczenia stosuje się w odniesieniu do wniosków o zwolnienie z cła antydumpingowego dotyczących przywozu niektórych rodzajów folii aluminiowej z przeznaczeniem do użytku innego niż domowy. Rozporządzenie to zatem nie tylko stanowi, że przepisy prawa celnego nadal znajdują zastosowanie, ale ponadto uzależnia zwolnienie z cła antydumpingowego od spełnienia warunków dotyczących zastosowania procedury końcowego przeznaczenia przewidzianej w art. 254 unijnego kodeksu celnego. W trzeciej kolejności, co się tyczy okoliczności, że towaru użyto w celach zwolnionych z cła antydumpingowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego 2017/271 produkt taki jak będący przedmiotem postępowania głównego 'jest zwolniony z [rozszerzonego] cła antydumpingowego, jeśli jest on przywożony z innym przeznaczeniem niż do zastosowań jako folia aluminiowa do użytku domowego', o ile przestrzegane są przepisy celne dotyczące procedury końcowego przeznaczenia, w szczególności art. 254 unijnego kodeksu celnego. W konsekwencji, choć przeznaczenie towarów stanowi podstawę zwolnienia z cła antydumpingowego, nie może ono uzasadniać naruszenia przez importera procedury wniosku o zwolnienie z cła antydumpingowego ustanowionej przez to rozporządzenie." Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zaprezentował błędne stanowisko: "(...) wymierzyły cło antydumpingowe wyłącznie w oparciu o brzmienie kodu TARlC, przyjmując, że kod [...] był jedynym powodem naliczenia cła antydumpingowego niezależnie od rzeczywistego przeznaczenia importowanej folii Wydane więc w sprawie decyzje wymierzające stronie skarżącej cło w podwyższonej wysokości stawiają ją w niekorzystnej sytuacji wobec konkurujących firm na rynku europejskim - tylko z tego powodu, że organy celne uznały, że strona skarżąca nie może skutecznie zmienić z mocą wsteczną kodów TARlC. (...) Podkreślić także jeszcze na zakończenie należy, że takim trybem procedowania organy naruszyły również naczelną regułę procesową tj. uregulowaną w art. 121 ordynacji podatkowej - zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie." (...) Zasadne więc były zarzuty skargi co do naruszenia prawa procesowego tj. art. 187 § 1 i 191 ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust.1 Prawa celnego poprzez dowolną ocenę zebranych w sprawie dowodów co doprowadziło do naruszenia art. 211 ust. 2 lit. a UKC i art. 172 ust.1 RD." Należy wskazać, że decyzja ostateczna Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach odmawia zmiany pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia z [...] września 2017 r. Jest to decyzja wydana w oparciu o przepisy prawa celnego (art. 5 pkt 2) UKC), która nie powiadamia dłużnika o długu celnym, nie nakłada na określoną osobę obowiązku zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego (art. 5 pkt 18) UKC). W rozumieniu art. 102 ust. 3 UKC brak jest przesłanki: (...) dłużnik zostaje powiadomiony o długu celnym przez organy celne, gdy są one w stanie określić należną kwotę należności celnych przywozowych lub wywozowych i wydać decyzję w tej sprawie, ponieważ ma zastosowywanie ust. 2: W przypadku gdy należna kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest równa kwocie wpisanej do zgłoszenia celnego, zwolnienie towarów przez organy celne jest równoznaczne z powiadomieniem dłużnika o długu celnym. Z kolei, artykuł 121 ustawy Ordynacja podatkowa nie ma zastosowania w postępowaniu w sprawie celnej, ponieważ znajduje się w Dziale III Postępowanie podatkowe ustawy Ordynacja podatkowa. W postępowaniu w sprawie celnej mają odpowiednio zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej wskazane w art. 73 ust. 1 pkt 1) i pkt 2) ustawy Prawo celne. Natomiast, ustawa Ordynacja podatkowa, która normuje zobowiązania podatkowe, a jej przepisy stosuje się do podatków – w postępowaniu w sprawie celnej nie ma zastosowania wprost. Artykuł 73 ust. 1 ustawy Prawo celne w punkcie 1) odsyła do Działu IV Rozdziału 11 Dowody, w którym znajdują się art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p. mające odpowiednie zastosowanie w postępowaniu w sprawie celnej. Zasada oficjalności postępowania dowodowego w postępowaniu w sprawie celnej doznaje ograniczeń wynikających z prawa celnego, ponieważ to nie organ celny zbiera materiał dowodowy, lecz osoba (art. 5 pkt 4 UKC) ) składając wniosek o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego dostarcza wszelkie informacje wymagane przez właściwe organy celne niezbędne do wydania decyzji (art. 5 pkt 39 UKC; art. 22 ust. 1 UKC). Według Artykułu 254 Procedura końcowego przeznaczenia ust. 1 UKC, w ramach procedury końcowego przeznaczenia towary mogą zostać dopuszczone do obrotu z zastosowaniem zwolnienia z cła lub z zastosowaniem obniżonej stawki celnej ze względu na ich szczególne przeznaczenie. Natomiast, zgodnie z art. 172 ust. 1 i 2 RDUKC, jeżeli organy celne udzielają pozwolenia z mocą wsteczną zgodnie z art. 211 ust. 2 kodeksu, pozwolenie zaczyna obowiązywać najwcześniej w dniu przyjęcia wniosku. W wyjątkowych okolicznościach organy celne mogą wyrazić zgodę, aby pozwolenie, o którym mowa w ust. 1, zaczęło obowiązywać najwcześniej w terminie jednego roku - a w przypadku towarów objętych załącznikiem 71-02, trzech miesięcy - przed dniem przyjęcia wniosku. Zgodnie z art. 211 ust. 1 lit. a), ust. 2 UKC, pozwolenie wydane przez organy celne jest wymagane w następujących przypadkach: stosowania procedury (...) końcowego przeznaczenia. Organy celne udzielają pozwolenia z mocą wsteczną, jeżeli spełnione są wszystkie następujące warunki: istnieje uzasadniona potrzeba gospodarcza; wniosek nie ma związku z usiłowaniem popełnienia oszustwa; wnioskodawca udowodnił na podstawie ewidencji lub zapisów księgowych, że spełnione są wszelkie wymogi danej procedury; w stosownych przypadkach - możliwa jest identyfikacja towarów w danym okresie; taka ewidencja lub zapisy księgowe pozwalają na kontrolę procedury; możliwe jest wypełnienie wszystkich formalności niezbędnych do uregulowania sytuacji towarów, w tym - w razie konieczności - unieważnienia zgłoszeń celnych, których to dotyczy; w okresie trzech lat od daty przyjęcia wniosku nie udzielono wnioskodawcy żadnego pozwolenia z mocą wsteczną (...). Według art. 27 ust. 1 UKC, organy celne unieważniają decyzję korzystną dla posiadacza decyzji, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki: decyzja została podjęta na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych informacji; posiadacz decyzji wiedział lub powinien był wiedzieć, że informacje są nieprawidłowe lub niekompletne; decyzja byłby inna, gdyby informacje były prawidłowe i kompletne. Nie jest to decyzja uznaniowa, ponieważ musi zostać wydana z urzędu w każdym czasie, kiedy spełnione są łącznie wskazane warunki. Natomiast, według art. 28 ust. 1 UKC, korzystna decyzja zostaje cofnięta lub zmieniona w przypadkach innych niż określone w art. 27: a) jeżeli jeden lub kilka warunków wymaganych do jej wydania nie zostało spełnionych lub przestało być spełnianych; lub b) na wniosek posiadacza decyzji. Z przepisów tych wynika, że korzystna decyzja zostaje cofnięta lub zmieniona na wniosek posiadacza decyzji wyłącznie z innych powodów, niż te z art. 27 UKC. Takim powodem nie jest istnienie uzasadnionej potrzeby gospodarczej, która jest jednym z łącznych warunków udzielenia przez organy celne pozwolenia z mocą wsteczną na stosowania procedury końcowego przeznaczenia. W omawianym trybie posiadacz udzielonego już pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia nie może zmierzać do spełnienia obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną; wypełnienia wszystkich formalności niezbędnych do uregulowania sytuacji towarów, w tym - w razie konieczności - unieważnienia zgłoszeń celnych, których to dotyczy. Czym innym jest udzielenie przez organy celne pozwolenia z mocą wsteczną na stosowania procedury końcowego przeznaczenia, a czym innym możliwość zmiany udzielonego już pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia. Pozwolenie z [...] września 2017 r. na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia zostało wydane na podstawie wszelkich informacji wymaganych przez właściwe organy celne niezbędnych do wydania tej decyzji, dostarczonych przez osobę. Skoro pozwolenie to nie zostało unieważnione w trybie art. 27 UKC, to oznacza że zostało wydane na podstawie prawidłowych i kompletnych informacji. W przypadku ostatecznej i prawomocnej decyzji celnej jej wzruszenie może nastąpić wyłącznie na podstawie przepisów prawa celnego (art. 5 pkt 2) UKC). Zgodnie z art. 73 ust. 1 pkt 1) ustawy Prawo celne, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio wskazane tam przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Odesłanie do Działu IV Postępowanie podatkowe nie obejmuje Rozdziału 17 Wznowienie postępowania oraz Rozdziału 18 Stwierdzenie nieważności decyzji. Zgodnie z art. 173 ust. 1 RDUKC, jeżeli pozwolenia udziela się zgodnie z art. 211 ust. 1 lit. a) kodeksu, okres ważności pozwolenia nie przekracza pięciu lat od dnia, w którym pozwolenie zaczyna obowiązywać. Artykuł 174 ust. 1 Termin zamknięcia procedury specjalnej (art. 215 ust. 4 kodeksu) RDUKC stanowi: Na wniosek osoby uprawnionej do korzystania z procedury organy celne mogą przedłużyć termin zamknięcia procedury określony w pozwoleniu udzielnym zgodnie z art. 211 ust. 1 kodeksu nawet po upływie pierwotnie określonego terminu. Według art. 175 ust. 1 RDUKC, pozwolenia na korzystanie z procedury (...) końcowego przeznaczenia stanowią, że posiadacz pozwolenia musi przedstawić rozliczenie zamknięcia kontrolnemu urzędowi celnemu w ciągu 30 dni od upływu terminu zamknięcia procedury. Kontrolny urząd celny może jednak zwolnić z obowiązku przedstawienia rozliczenia zamknięcia, jeżeli uzna, że nie jest ono konieczne. Rozliczenie zamknięcia zawiera dane wymienione w załączniku 71-06, chyba że kontrolny urząd celny zadecyduje inaczej. Według art. 178 ust. 1 RDUKC, ewidencja o której mowa w art. 214 ust. 1 kodeksu, zawiera następujące informacje: a) w stosownych przypadkach odniesienie do pozwolenia wymaganego do objęcia towarów procedurą specjalną; b) numer ewidencyjny (MRN) lub, jeżeli nie istnieje, każdy inny numer lub kod identyfikujący zgłoszenia celne, za pomocą których towary obejmuje się procedurą specjalną oraz, jeżeli procedura została zamknięta zgodnie z art. 215 ust. 1 kodeksu, informacje na temat sposobu zamknięcia procedury. Z przepisów tych wynika, że skoro pozwolenie z [...] września 2017 r. na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia w okresie od 26 września 2018 r. do 20 marca 2021 r. obowiązywało, to procedura ta winna zakończyć się rozliczeniem zamknięcia przed terminem zamknięcia procedury określonym w pozwoleniu. Posiadacz pozwolenia musi przedstawić rozliczenie zamknięcia kontrolnemu urzędowi celnemu w ciągu 30 dni od upływu terminu zamknięcia procedury, który to termin może zostać przedłużony przez organy celne, może również jeszcze przed upływem terminu zamknięcia procedury przedstawić rozliczenie zamknięcia kontrolnemu urzędowi celnemu. W tej sprawie spółka 4 września 2018 r. wniosła o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego w odniesieniu do obowiązującego pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia przed zamknięciem tej procedury specjalnej. Przepisy prawa celnego nie przewidują zmiany korzystnej decyzji na wniosek posiadacza decyzji - pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia przed zamknięciem tej procedury specjalnej. W okresie ważności pozwolenia na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia posiadacz tej korzystnej decyzji może uzyskać w trybie art. 211 UKC (po dostarczeniu wszelkich informacji wymaganych przez właściwe organy celne niezbędne do wydania tej decyzji) pozwolenie do stosowania procedury końcowego przeznaczenia, również z mocą wsteczną, jeżeli spełnione są wszystkie warunki, w tym "możliwe jest wypełnienie wszystkich formalności niezbędnych do uregulowania sytuacji towarów, w tym - w razie konieczności - unieważnienia zgłoszeń celnych, których to dotyczy". Spółka nie uzyskała pozwolenia do stosowania procedury końcowego przeznaczenia z zastosowaniem kodu Taric [...] i w okresie od maja 2016 r., do marca 2017 r. dokonywała zgłoszeń celnych z zastosowaniem kodu Taric [...]. Należy wskazać, że na wniosek zgłaszającego, w terminie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, można wyrazić zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów, co umożliwi zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną. Sprostowanie zgłoszenia celnego może również dotyczyć błędnej klasyfikacji taryfowej importowanych towarów. Standardowe zgłoszenie celne zawiera wszystkie dane niezbędne do stosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są towary (art. 162 UKC). Zgłoszenie celne może zostać złożone przez każdą osobę mogącą dostarczyć wszystkie informacje, które są wymagane do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której zgłaszane są dane towary (art. 170 ust. 1 UKC). Zgłoszenie celne spełniające warunki określone w niniejszym rozdziale jest niezwłocznie przyjmowane przez organy celne, jeżeli towary, których dotyczy zostały przedstawione organom celnym (art. 172 ust. 1 UKC). Zgodnie z art. 173 ust. 1 UKC Sprostowanie zgłoszenia celnego: Zgłaszający, na wniosek, za zgodą organu celnego może po przyjęciu zgłoszenia celnego sprostować jedną lub kilka jego danych. Takie sprostowanie może nastąpić tylko przed zwolnieniem towarów (ust. 2). Natomiast, według art. 173 ust. 3 UKC, na wniosek zgłaszającego, w terminie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, można wyrazić zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów, co umożliwi zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną. Na podstawie art. 2 rozporządzenia Komisji (UE) nr 2016/865 z 31 maja 2016 r. wszczynającego dochodzenie dotyczące możliwego obchodzenia środków antydumpingowych nałożonych na mocy rozporządzenia Rady (WE) nr 2015/2384 na przywóz niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej w drodze przywozu nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej z Chińskiej Republiki Ludowej i poddające ten przywóz rejestracji - zgłoszenia podlegały rejestracji. 16 lutego 2017 r. wydano rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2017/271 rozszerzające ostateczne cła antydumpingowe, nałożone rozporządzeniem Rady WE nr 925/2009, wobec przywozu niektórych rodzajów folii aluminiowej pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej, na przywóz nieznacznie zmienionych niektórych rodzajów folii aluminiowej. Komisja Europejska stwierdziła, że produkt (...) jest zwolniony z ostatecznego cła antydumpingowego, jeśli jest on przywożony z innym przeznaczeniem niż do zastosowań jako folia aluminiowa do użytku domowego. Zwolnienie podlega warunkom ustanowionym w odpowiednich unijnych przepisach celnych dotyczących procedury końcowego przeznaczenia, w szczególności w art. 254 unijnego kodeksu celnego. Według art. 5 pkt 2) UKC, przepisy prawa celnego oznaczają ogół aktów prawnych obejmujący: niniejszy kodeks oraz przepisy uzupełniające lub wykonawcze przyjęte na szczeblu unijnym lub krajowym; wspólną taryfę celną; przepisy ustanawiające unijny system zwolnień celnych; umowy międzynarodowe zawierające przepisy z zakresu prawa celnego, jeżeli mają one zastosowanie w Unii; rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2022/2399 oraz przepisy uzupełniające lub wykonawcze do niego. Unijny kodeks celny (kodeks) określa ogólne przepisy i procedury mające zastosowanie do towarów wprowadzanych na obszar celny Unii lub z niego wyprowadzanych (art. 1 ust. 1 UKC). Należy podkreślić, że stan prawny istniejący od 2 czerwca 2016 roku obowiązywał w dacie złożenia 20 marca 2017 r. wniosku o wydanie decyzji dotyczącej stosowania przepisów prawa celnego; pozwolenia stosowania procedury końcowego przeznaczenia. Skarga kasacyjna została oparta na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 2) p.p.s.a., w pkt II. petitum skargi kasacyjnej kasator zarzucił Sądowi I instancji naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. "poprzez przedstawienie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku okoliczności, które w ocenie Sądu uzasadniały uchylenie decyzji w sytuacji, w której okoliczności te faktycznie nie zaistniały w sprawie". Natomiast w ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 1) p.p.s.a. kasator zarzucił Sądowi I instancji naruszenie art. 172 ust. 1 i 2 RDUKC "poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie", a także art. 211 ust. 2 lit a) UKC "poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w sprawie zostały spełnione przesłanki udzielenia pozwolenia z mocą wsteczną". Podstawą prawną decyzji jest przepis prawa materialnego powszechnie obowiązującego powołany w decyzji jako podstawa prawna decyzji oraz wyjaśniona w uzasadnieniu prawnym decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Takim przepisem prawa jest ten, który kształtuje sytuację prawną podmiotu przez pozbawienie uprawnienia i nałożenie określonego obowiązku, będącego sankcją za jego nieprzestrzeganie lub też przez nie stwierdzenie uprawnienia. Brak powołania podstawy prawnej decyzji nie pozbawia jej bytu prawnego, bowiem powołanie podstawy prawnej nie jest warunkiem istnienia decyzji, lecz warunkiem jej prawidłowości w znaczeniu formalnym. Decyzja powołująca błędną podstawę prawną nie jest wydana bez podstawy prawnej, jeśli ta podstawa prawna istnieje i ma zastosowanie w konkretnej sprawie. Decyzja taka narusza przepis postępowania - art. 210 § 1 pkt 4) O.p., lecz na gruncie art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. nie jest to "inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy". Podstawą prawną decyzji ostatecznej jest art. 28 ust. 1 lit. b) UKC: Korzystna decyzja zostaje cofnięta lub zmieniona w przypadkach innych niż określone w art. 27 na wniosek posiadacza decyzji. Organy celne prawidłowo przyjęły, że skoro 4 września 2018 r. pozwolenie z [...] września 2017 r. na stosowanie procedury końcowego przeznaczenia w okresie od 26 września 2018 r. do 20 marca 2021 r. obowiązywało, to procedura ta winna zakończyć się rozliczeniem zamknięcia przed terminem zamknięcia procedury określonym w pozwoleniu. Wniosek posiadacza pozwolenia o jego zmianę nie mógł zostać uwzględniony z powodu braku podstaw prawnych ku temu. Wskazane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, jako naruszone przepisy art. 211 ust. 2 lit. a) UKC i art. 172 ust.1 RDUKC nie miały w sprawie zastosowania, ponieważ osoba nie złożyła 4 września 2018 r. wniosku o wydanie pozwolenia stosowania procedury końcowego przeznaczenia, ani tym bardziej o udzielenie pozwolenia z mocą wsteczną. W tym wypadku osoba dostarczając wszelkie informacje wymagane przez właściwe organy celne niezbędne do wydania decyzji musiałaby wykazać spełnienie wszystkich jedenastu warunków z art. 211ust. 2 UKC. Nie miał również zastosowania art. 172 ust. 1 RDUKC, ponieważ organy celne nie udzieliły pozwolenia z mocą wsteczną zgodnie z art. 211 ust. 2 kodeksu, jak również nie odmówiły udzielenia takiego pozwolenia. Wobec tego, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. w związku z art. 193 p.p.s.a., art. 151 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i oddalił skargę. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2) p.p.s.a., art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt. 1) lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt. 2) lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.).