I FZ 281/24

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Hieronim Sęk, po rozpoznaniu w dniu 31 stycznia 2025 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia G. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 17 października 2024 r., sygn. akt I SA/Lu 508/24 o odmowie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 4 czerwca 2024 r. nr 0601-IOV-2.4103.38.2023.30 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września 2021 r. postanawia: oddalić zażalenie. UZASADNIENIE 1. Zażaleniem z dnia 31 października 2024 r. G. sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: Spółka lub Skarżąca) zaskarżyła postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 17 października 2024 r., sygn. akt I SA/Lu 508/24, o odmowie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi Spółki na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 4 czerwca 2024 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do września 2021 r. 2. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Sąd wskazał, że wniosek Strony o ochronę tymczasową był umotywowany następującymi okolicznościami: - kwota zobowiązania podatkowego jest znaczna [1.232.006 zł]; - Strona nie posiada środków trwałych ani oszczędności; - nie ma możliwości prowadzenia działalności gospodarczej; - skutki decyzji będą trudne do odwrócenia. 3. Sąd pierwszej instancji na podstawie art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: P.p.s.a.) odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, bowiem w jego ocenie: - Spółka nie uprawdopodobniła zajścia niebezpieczeństwa znacznej szkody i trudnych do odwrócenia skutków; - nie wykazała też swojej trudnej sytuacji finansowej; - przedłożone przez Spółkę dokumenty (w ramach postępowania w przedmiocie prawa pomocy) nie potwierdzały takiego stanu rzeczy; - Spółka prowadziła działalność gospodarczą w niebagatelnym rozmiarze; - strata wynikająca z zeznań podatkowych nie oznaczała braku środków finansowych; - zgodnie z art. 177 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r., poz. 18 z późn. zm.) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może skorzystać z dopłat wspólników (stanowiących formę wewnętrznej przymusowej pożyczki wspólników na rzecz spółki), które mogą być wnoszone w związku z czasowymi trudnościami finansowymi spółki, potrzebą jej dokapitalizowania czy koniecznością poniesienia dodatkowych nakładów inwestycyjnych; - Spółka nie wystąpiła do swoich udziałowców o dokapitalizowanie w postaci pożyczki, choć taką możliwość daje jej § 15 umowy spółki. 4. W zażaleniu na to postanowienie Skarżąca zarzuciła Sądowi naruszenie: a) art. 61 § 3 P.p.s.a. przez błędne uznanie, że nie zaszły przesłanki do wstrzymania wykonania decyzji, w sytuacji gdy okoliczności sprawy wskazywały, że odmowa takiego wstrzymania spowoduje niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody i nieodwracalnych skutków u Skarżącej w postaci całkowitej utraty płynności finansowej; b) art. 134 § 1 P.p.s.a. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na zaniechaniu przez Sąd dokonania pełnej i prawidłowej oceny akt sprawy oraz wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Zdaniem Skarżącej: - Sąd był związany zamkniętym katalogiem przesłanek, tj. niebezpieczeństwem wyrządzenia znacznej szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków; - wyegzekwowanie zobowiązań podatkowych spowoduje szkodę inną niż tylko pomniejszenie majątku o kwotę tych zobowiązań i wywoła skutki niemożliwe do odwrócenia przez jej zwrot; - wysoki przychód nie zawsze oznacza wysoką rentowność; - Spółka znajduje się w bardzo trudnej sytuacji i nie jest w stanie samodzielnie tego przezwyciężyć; - głównym powodem tego stanu był brak możliwości prowadzenia dalszej działalności gospodarczej w trakcie postępowania administracyjnego; - wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie kłóci się z interesem publicznym; - spełniona i uprawdopodobniona została ustawowa przesłanka z art. 61 § 3 P.p.s.a. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 5.1. Zażalenie nie zasługiwało na uwzględnienie i dlatego należało je oddalić. 5.2. Zgodnie z art. 61 § 1 P.p.s.a. wniesienie skargi do sądu nie wstrzymuje wykonania aktu, a takim aktem jest między innymi decyzja. Zgodnie z art. 61 § 3 P.p.s.a.: "Po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy.". 5.3. Jak wynika z powyższego przepisu, ochrona tymczasowa może być udzielona przez sąd jedynie w razie zajścia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Wbrew argumentacji zażalenia, sąd administracyjny nie jest jednak związany tymi przesłankami, bowiem wstrzymanie wykonania decyzji jest fakultatywne. Nawet w przypadku stwierdzenia zajścia tych niebezpieczeństw, sąd administracyjny może w ramach prawem dopuszczalnego uznania odmówić ochrony tymczasowej. Ponadto, nie jest przesłanką przewidzianą w art. 61 § 3 P.p.s.a. interes publiczny, na który powołała się Skarżąca w zażaleniu. W orzecznictwie dotyczącym ochrony tymczasowej wskazuje się, że niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody nie musi mieć charakteru materialnego. W przesłance tej chodzi o taką szkodę, która nie będzie mogła zostać zrekompensowana wskutek zwrotu wyegzekwowanego świadczenia, jak również nie będzie możliwe przywrócenie rzeczy do pierwotnego stanu. Trudne do odwrócenia skutki zaś to takie prawne lub faktyczne skutki egzekucji, które - raz zaistniałe - powodują na tyle istotną lub trwałą zmianę rzeczywistości, że powrót do stanu poprzedniego może nastąpić tylko po dłuższym czasie lub przy stosunkowo dużym nakładzie sił i środków. 5.4. Zarówno we wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej, jak i w zażaleniu (będącym w znacznej mierze powtórzeniem samego wniosku) nie zawarto stosownej argumentacji na rzecz wykazania wystąpienia omawianych przesłanek. Nie było też podstaw, aby uznać, że powołane w zażaleniu okoliczności na temat sytuacji Spółki spełniły zakres co najmniej jednej z przesłanek wstrzymania wykonania decyzji. Skarżąca wskazała bowiem na typowe, a nie nadzwyczajne, skutki egzekucji świadczenia pieniężnego wiążące się z natury rzeczy z utratą majątku. Ochrona tymczasowa nie służy zaś zabezpieczeniu strony postępowania przed jakimikolwiek skutkami wykonania zaskarżonej decyzji, lecz jedynie przed takimi, których nie można byłoby naprawić w razie ewentualnego uwzględnienia skargi. Dodać przy tym trzeba, że na etapie sprawy tzw. wpadkowej zarzuty skargi nie podlegały ocenie merytorycznej. Z argumentacji zażalenia wynikało zresztą, że powołane przez Spółkę okoliczności świadczące jej zdaniem o prawdopodobieństwie zajścia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków już się ziściły. Spółka odwoływała się bowiem do braku możliwości prowadzenia działalności gospodarczej spowodowanego uczestnictwem w postępowaniach podatkowych. Nie przedstawiła jednak dalszej argumentacji, z której wynikałoby, że wykonanie zaskarżonej decyzji groziłoby pogorszeniem jej obecnego położenia. Skoro konkretne skutki już wystąpiły, to nie sposób uznać, aby dopiero wykonanie zaskarżonej decyzji miało je spowodować. Odnosząc się do kwestii przychodów Spółki, zgodzić się wypadło z autorem zażalenia, że zasadniczo dochód/strata to tylko wynik bilansu przychodów i kosztów działalności, który nie świadczy o zyskach w sensie ekonomicznym. Dane Spółki w tym względzie zostały omówione w postępowaniu w przedmiocie prawa pomocy, które toczyło się jednak w oparciu o inne przesłanki (Sąd odmówił przyznania prawa pomocy). I tak, na koniec marca 2024 r. (a więc za trzy pierwsze miesiące 2024 r.) Spółka osiągnęła przychód 295.824.50 zł, zaś na koniec 2023 r. była to kwota 2.187.453,01 zł. Co więcej, na koniec marca 2024 r. Spółka posiadała zapasy (w postaci towarów) o wartości 1.412.234,27 zł. Informacje te trudno zatem odnieść do przesłanek zajścia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, zwłaszcza że Skarżąca nie wskazała, poza utratą płynności finansowej, czego dokładnie się obawia. Odnośnie do zagrożenia utratą płynności finansowej wspomnieć należało, że: - po pierwsze, zgodnie z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może m.in. rozłożyć zapłatę podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę na raty, a to może przyczynić się do zachowania stabilności finansowej Spółki w razie konieczności zapłaty wymaganej kwoty 1.232.006 zł; - po drugie, jak słusznie przyjął Sad pierwszej instancji, a co nie było w zażaleniu kwestionowane, Spółka może skorzystać z dopłat wspólników. 5.5. Niezasadny okazał się zatem zarzut naruszenia art. 61 § 3 P.p.s.a. Jak bowiem prawidłowo przyjął Sąd pierwszej instancji, Skarżąca nie wykazała, aby wykonanie decyzji miało spowodować niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody i nieodwracalnych skutków. Również w zażaleniu nie wskazano na okoliczności, które przemawiałyby za tym, że w istocie nie ma ona możliwości prowadzenia działalności gospodarczej pozwalającej zachować płynność finansową. 5.6. Chybione było również zapatrywanie Spółki, jakoby Sąd pierwszej instancji - z uwagi na słabą argumentację wniosku - był zobowiązany w świetle art. 134 § 1 P.p.s.a. do poszukiwana w aktach sprawy stosownych okoliczności uzasadniających jej wniosek. Inaczej niż przy instytucji prawa pomocy (vide art. 255 P.p.s.a.) - gdzie Sąd ma możliwość skorzystania z uzupełniającego postępowania dowodowego - w przypadku orzekania o ochronie tymczasowej, to na podmiocie inicjującym takie postępowanie spoczywa obowiązek dostatecznego sformułowania wniosku i jego uzasadnienia. Sam wnioskodawca ma zatem wskazać, która przesłanka jego zdaniem się ziści, oraz uzasadnić swoją obawę. To, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (tak art. 134 § 1 P.p.s.a.), nie oznacza, że sąd miałby stronę postępowania zastępować i dopatrywać się tych potencjalnych zagrożeń na podstawie akt sprawy. 5.7. Nie znajdując podstaw do uwzględnienia zażalenia, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 ab initio w związku z art. 197 § 1 i § 2 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.