III FSK 913/24

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski po rozpoznaniu w dniu 30 października 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. U. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Kr 91/24, w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi Z. U. na pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Bochni z dnia 20 marca 2023 r. nr 1202-SPO.4031.8.2023 w przedmiocie zwrotu środków pieniężnych wyegzekwowanych w toku postępowania egzekucyjnego postanawia: oddalić skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Postanowieniem z 21 lutego 2024 r. o sygn. akt I SA/Kr 91/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie odrzucił skargę Z. U. (dalej: Skarżący lub Strona) na opisane w komparycji pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Bochni. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji wskazał, że zaskarżone pismo organu nie mieści się w katalogu aktów i czynności mogących być substratem zaskarżenia do sądu administracyjnego z uwagi na jego informacyjny charakter. Brak jest również przepisów szczególnych, które dopuszczałyby w takiej sytuacji kontrolę sądowoadministracyjną. Skargę kasacyjną na powyższe postanowienie złożył pełnomocnik Skarżącego, zaskarżając je w całości. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: p.p.s.a.) zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) niewłaściwe zastosowanie art. 58 § 1 pkt 6 i § 3 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1-9 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm., dalej: p.u.s.a.) w zw. z art. 207 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: O.p.) poprzez błędne uznanie przez Sąd pierwszej instancji, że czynności Naczelnika Urzędu Skarbowego w Bochni polegające na wskazywaniu pozornej przeszkody do zwrotu Skarżącemu środków pieniężnych pobranych tytułem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., w postaci pozostawania w obrocie prawnym prawomocnej decyzji określającej Skarżącemu zobowiązanie podatkowe z ww. tytułu, nie należą do żadnej z kategorii aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. i nie podlegają kontroli sądów administracyjnych, podczas gdy w piśmie z 20 marca 2023 r., nr 1202-SPO.4031.8.2023, oraz w kolejnych wystąpieniach skierowanych do Skarżącego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Bochni zajął jednoznaczne stanowisko w sprawie zwrotu Skarżącemu środków pieniężnych, które w sposób jednostronny i władczy rozstrzyga w zakresie prawa własności, a więc kształtuje sytuację majątkową Skarżącego i dotyczy jego uprawnień lub obowiązków w tym zakresie, stąd czynność ta powinna podlegać kontroli sądów administracyjnych, 2) niewłaściwe zastosowanie art. 58 § 1 pkt 6 i § 3 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1 i § 2, art. 122 O.p. polegające na niedostrzeżeniu przez Sąd pierwszej instancji naruszenia obowiązków nałożonych na organ podatkowy, tj. przestrzegania zasady praworządności, zasady zaufania do władzy publicznej, a więc dotyczących uprawnień Skarżącego do sądowoadministracyjnej kontroli czynności organu wpływających na sytuację majątkową Skarżącego, 3) niewłaściwe zastosowanie art. 50 § 1 w zw. z art. 58 § 1 pkt 1 i 6 i § 3 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. w zw. z art. 45 ust. 1 i art. 77 ust. 2 Konstytucji RP oraz art. 6 ust. 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności z 4 listopada 1950 r. (Dz.U. z 1993 r. Nr 6, poz. 284 ze zm.) poprzez pozbawienie Skarżącego prawa do kontroli sądowoadministracyjnej czynności organu, która wprost dotyczy uprawnień Skarżącego wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. niewłaściwe zastosowanie art. 21 i 64 Konstytucji RP i art. 1 Protokołu nr 1 do Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 i art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 58 § 1 pkt 6 i § 3 w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 4 p.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i § 2 p.u.s.a. poprzez niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji naruszenia przez organ ochrony własności majątku Skarżącego oraz niepodjęcie kontroli sądowoadministracyjnej nad działalnością organu. Mając na względzie powyższe zarzuty, Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Szczegółowy zakres kognicji sądów administracyjnych dokonujących kontroli działalności administracji publicznej określa art. 3 § 2 p.p.s.a., przy czym należy podzielić stanowisko WSA w Krakowie, że sporne w sprawie pismo organu niewątpliwie nie jest żadnym z aktów administracyjnych wymienionych w pkt 1-3 oraz 4a-7 powołanego przepisu, jak również nie można go uznać za przejaw zachowań organu administracji, o których mowa w pkt 8 i 9 art. 3 § 2 p.p.s.a. Należy zatem ocenić, czy pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z 20 marca 2023 r. mieści się w katalogu innych aktów lub czynności organu administracji publicznej, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 cytowanej ustawy. Stosownie do powołanego przepisu kontroli sądowoadministracyjnej podlegają inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, z wyłączeniem aktów lub czynności podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2024 r. poz. 572), postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy - Ordynacja podatkowa, postępowań, o których mowa w dziale V w rozdziale 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2023 r. poz. 615 ze zm.), oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w niniejszej sprawie zaskarżone pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z 20 marca 2023 r. nie podlega kognicji sądów administracyjnych, albowiem nie należy do kategorii aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Pismo to nie posiada cech rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej ani w znaczeniu procesowym, ani materialnym. Pod pojęciem "sprawa administracyjna" rozumie się bowiem sprawę powstałą wskutek żądania udzielenia jednostce uprawienia albo wszczęcia z urzędu postępowania bezpośrednio w celu ograniczenia, cofnięcia uprawnienia administracyjnego lub nałożenia, zwolnienia, ograniczenia lub rozszerzenia obowiązku administracyjnego bądź potwierdzenia uprawnienia lub obowiązku, które wynikają z mocy samego prawa. Natomiast rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej jest takie działanie organu administracji publicznej, które podejmowane jest bezpośrednio w celu wywołania skutku prawnego i wywołujące ten skutek przez bezpośrednie władcze ukształtowanie sytuacji prawnej jednostki bądź prawem wymagane potwierdzenie uprawnień lub obowiązków. W uzasadnieniu uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lutego 2008 r. o sygn. I OPS 3/07 stwierdzono, że o akcie lub czynności w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., na który może być wniesiona skarga do sądu administracyjnego, można mówić wówczas, gdy akt (czynność) podjęty jest w sprawie indywidualnej, skierowany jest do oznaczonego podmiotu administrowanego, dotyczy uprawnienia lub obowiązku tego podmiotu, zaś samo uprawnienie lub obowiązek, którego akt (czynność) dotyczy, są określone w przepisie prawa powszechnie obowiązującego. Podkreślenia wymaga zatem, że dany akt lub czynność powinny ustalać, stwierdzać, potwierdzać (lub nie) obowiązki określone przepisami prawa administracyjnego. Oznacza to, że rozstrzygnięcie administracyjne nakłada na stronę postępowania administracyjnego obowiązek określonego zachowania, który to obowiązek powinien być wyrażony precyzyjnie, bez niedomówień i możliwości interpretacji. Musi więc istnieć związek między ustaleniem bądź potwierdzeniem określonego obowiązku lub uprawnienia (lub ich odmową) a możliwością realizacji takiego uprawnienia czy obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Zaskarżone pismo - na co wskazuje jego forma i treść - ma adresata, którym jest Skarżący. Pismo to nie zawiera jednak władczego rozstrzygnięcia o indywidualnych uprawnieniach lub obowiązkach Skarżącego, lecz zawiera odpowiedź wniosek dotyczący zwrotu środków pieniężnych. Zarówno więc same informacje organu, jak i zaskarżone pismo, w żaden sposób nie kształtują osobistej sytuacji prawnej Strony. Z treści pisma jednoznacznie wynika, że stanowi ono w istocie akt o charakterze informacyjnym. Organ wyjaśnił Skarżącemu, że wpłacone środki pieniężne są konsekwencją ostatecznych decyzji określających zobowiązanie podatkowe poddanych kontroli sądów administracyjnych. W piśmie tym organ nie rozstrzygał o uprawnieniach lub obowiązkach Skarżącego, lecz wyraził określone zapatrywanie na wskazaną w nim sprawę, tj. ustosunkował się do złożonego wniosku, wyjaśniając wątpliwości Skarżącego. W świetle powyższego brak jest podstaw, by domniemywać władczego charakteru pisma organu z 20 marca 2023 r. oraz przypisywać mu cechy aktu administracyjnego, gdyż istotnie pismo to ma wyłącznie charakter informacyjny. W konsekwencji należy podzielić stanowisko Sądu pierwszej instancji, że powyższe pismo stanowi wyłącznie wyraz komunikacji organu ze Skarżącym i nie stanowi aktu administracyjnego podlegającego kontroli sądowej. Wyrażenie określonego stanowiska przez organ w sprawie, w której podejmuje określone działania, mogące skutkować w przyszłości podejmowaniem rozstrzygnięć o charakterze władczym, nie zawsze mieści się w pojęciu sprawy z zakresu administracji publicznej. Niewątpliwie zaś, z przyczyn omówionych powyżej, nie jest tak w okolicznościach niniejszej sprawy. Biorąc pod uwagę, że wniesiona przez Skarżącego skarga kasacyjna nie zawierała usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. w zw. z art. 182 § 1 i 3 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji postanowienia. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzeczono, ponieważ art. 203 i 204 p.p.s.a. nie ma zastosowania, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie sądu pierwszej instancji kończące postępowanie w sprawie (zob. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 4 lutego 2008 r., sygn. I OPS 4/07).