I SA/Łd 826/23

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Cezary Koziński Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 15 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi A. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 18 września 2023 r. nr 1001-IOD-2.4102.18.2023.6/U14/ME w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. UZASADNIENIE I SA/Łd 826/23 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 18 września 2023 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej też jako DIAS) po rozpatrzeniu wniosku A. J. (dalej jako: skarżący, strona, podatnik) o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź – Widzew z dnia 20 października 2021 r. określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 rok odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu powyższego postanowienia wyjaśniono, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew decyzją z dnia 20 października 2021 r określił skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016. Powyższą decyzję doręczono skarżącemu w dniu 8 listopada 2022 r. W decyzji zawarto pouczenie o trybie i terminie wniesienia odwołania. W dniu 19 listopada 2021 r. skarżący złożył wniosek o uzupełnienie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew z 20 października 2021 r. Wniosek ten został rozpatrzony postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew z dnia 6 grudnia 2021 r. odmawiającym uzupełnienia przedmiotowej decyzji co do rozstrzygnięcia. Postanowienie powyższe zostało doręczone skarżącemu 24 grudnia 2021 r. w trybie art. 150 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm. – dalej O.p.) W dniu 3 stycznia 2022 r. skarżący zapoznał się z aktami sprawy i sporządził fotokopię powyższego postanowienia. Odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew z 20 października 2021 r. skarżący nadał w urzędzie pocztowym w dniu 10 lipca 2023 r. Wraz z odwołaniem złożony został wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź – Widzew. W treści wniosku o przywrócenie terminu skarżący wskazał, że po przejrzeniu akt sprawy w dniu 3 stycznia 2022 roku przygotował odwołanie od decyzji, które wysłał w dniu 5 stycznia 2022 r. Wyjaśnił, że w maju 2023 wysłał zapytanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi co dzieje się z jego sprawą (analogiczne pismo wysłano również do Urzędu Skarbowego Widzew). W odpowiedzi został poinformowany, że organ podatkowy nie odnotował wpływu przedmiotowego odwołania. Skarżący wyjaśnił dalej, że złożył odwołanie po zapoznaniu się z aktami sprawy, lecz nie ma dowodu nadania pisma. W związku z powyższym wnosi o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji. W ocenie skarżącego wniosek został złożony w ustawowym, siedmiodniowym terminie, bowiem jego sporządzenie stało się możliwe dopiero 4 lipca 2023 r., kiedy to doręczono informację od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi o okolicznościach związanych z faktem braku wpływu odwołania do organu. Wraz z wnioskiem zostało złożone odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew z 20 października 2021 r. Rozpoznając wniosek o przywrócenie terminu, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, powołując się na art. 223 § 1 i § 2 pkt 1, art. 213 § 4, art, 213 § 5 oraz art. 12 § 1, art. 12 § 5 art. 12 § 6 pkt 2 O.p. wywiódł, że termin do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Widzew z 20 października 2021 r. upływał w dniu 7 stycznia 2023 r. Następnie wskazując na treść art. 162 § 1 i § 2 i 3 O.p. organ ocenił, że podjęte przez skarżącego działania spełniają dwa z czterech warunków jakie musi spełniać strona, aby uzyskać przywrócenie terminu tj. wniesienie wniosku o przywrócenie terminu oraz dopełnienie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu tej czynności, dla której był ustanowiony termin, tj. wniesienie odwołania. Odnosząc się do zagadnienia uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania organ ocenił, że skarżący nie przedstawił żadnych miarodajnych dowodów/dokumentów potwierdzających wysłanie odwołania do organu podatkowego w dniu 5 stycznia 2022 r. W ocenie organu, w treści wniosku podatnik nie wskazał konkretnych przyczyn (okoliczności), które uniemożliwiły złożenie odwołania w ustawowym terminie. Podkreślono, że przeprowadzone postępowanie wyjaśniające nie wykazało wpływu odwołania (w postulowanym przez skarżącego terminie) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z 20 października 2021 r. Wobec powyższego, w ocenie organu, skarżący nie uprawdopodobnił braku swojej winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, a twierdzenie skarżącego o złożeniu odwołania w dniu 5 stycznia 2022 r. oceniono jako gołosłowne i niewiarygodne. Podkreślono fakt nie posiadania przez skarżącego dowodu nadania, który faktycznie wskazywałby na nadanie przedmiotowego odwołania do organu podatkowego. Zdaniem organu powyższe okoliczności wpływają na zasadność i możliwość dokonania oceny w kwestii dochowania siedmiodniowego terminu na złożenie wniosku o przywrócenie terminu, który to termin biegnie od dnia ustania przyczyny uchybienia. Podkreślono, że skarżący nie tylko nie uwiarygodnił faktu wystąpienia przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, ale nawet nie wskazał konkretnej tego przyczyny. Skoro samo zaistnienie tej przyczyny pozostaje jedynie w sferze domniemań, to brak jest możliwości dokonania ustaleń w zakresie daty ustania przyczyny uchybienia terminowi, dającej początek biegowi siedmiodniowego terminu na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Reasumując, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy, nie uprawdopodobniono, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy wnioskodawcy, a jednocześnie ma możliwości stwierdzania, że dochowano siedmiodniowego terminu na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew, biegnącego od dnia ustania przyczyny uchybienia. Na postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 18 września 2023 r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa mających wpływ na wynik sprawy: 1) art. 162 § 1 i § 2 O.p. przez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, przy zaistnieniu wszelkich przesłanek do przywrócenia terminu na wniosek skarżącego, który uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy, przy zachowaniu 7 dniowego terminu do złożenia wniosku, liczonego od dnia ustania przyczyny uchybienia; 2) art. 121 § 1 w zw. z art. 122 art. i art. 127 O.p. przez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych niepodjęcie w jego toku wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, dotyczącego po pierwsze, ustalenia iż w dniu 24 grudnia 2021 r. skarżący odbierał całą korespondencję dostarczaną przez Pocztę Polską, w tym od organów podatkowych. Wśród odebranych przesyłek nie było postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź- Widzew z dnia 6 grudnia 2021 r., o którym dowiedział się w dniu 3 stycznia 2022 roku i w konsekwencji w dniu 5 stycznia 2022 roku przesłał do organu odwołanie. Po drugie, ustalenia przyczyny braku odnotowania wpływu przedmiotowego odwołania przez organ podatkowy, która to okoliczność nie powinna negatywnie obciążać pozycji procesowej podatnika; 3) naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez wadliwą ocenę materiału dowodowego w sprawie zgromadzonego, wskutek czego organ w sposób błędny ustalił okoliczności faktyczne w sprawie i odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź- Widzew w sytuacji, gdy organ posiadał wiedzę, wynikającą z pisma skarżącego z dnia 11 maja 2023 r., iż pierwotne odwołanie zostało nadane w dniu 5 stycznia 2022 roku; 4) naruszenie art. 187 § 1 O.p. poprzez wadliwą ocenę materiału dowodowego w sprawie zgromadzonego, wskutek czego organ w sposób błędny ustalił okoliczności faktyczne w sprawie i odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź- Widzew w sytuacji, gdy z akt postępowania wynika, iż skarżący nie wiedział o niewpłynięciu do organu podatkowego odwołania z dnia 5 stycznia 2022 roku, o czym świadczy przedłożone Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zapytanie z 11 maja 2023 r. o stanie sprawy. Mając na względzie wskazane wyżej okoliczności wniesiono uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Tytułem wstępu wyjaśnić należy, iż niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczy postanowienia. Stosownie zaś do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako: "p.p.s.a.") sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Po wtóre, stosownie do treści art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga zgodnie z art. 151 p.p.s.a. podlega oddaleniu. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd rozpoznaje sprawę na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). Kontroli Sądu poddano postanowienie DIAS o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Podstawę prawną tego postanowienia stanowił art. 163 § 2 w zw. art. 162 O.p. Zgodnie z pierwszym z nich, w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia. Przesłanki przywrócenia terminu określa natomiast art. 162 O.p. Stanowi on, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3). Przesłanki te muszą być spełnione kumulatywnie, niespełnienie choćby jednej z nich wyklucza dopuszczalność przywrócenia terminu. W rozpoznanej sprawie nie budzi wątpliwości, że skarżący uchybił terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź – Widzew z dnia 20 października 2021 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. Potwierdza to postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 18 września 2023 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Skarga na to postanowienie wniesiona przez skarżącą do Sądu została oddalona wyrokiem z dnia 15 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 825/23. Wydanie postanowienia o uchybieniu terminu było warunkiem uznania, że do tego doszło, w związku z czym w następnej kolejności możliwe było przystąpienie do rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu (zob. np. wyrok NSA z dnia 8 sierpnia 2012 r., I FSK 1443/11, w którym stwierdzono, że "rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 o.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim)"). Sąd stwierdza, że spośród czterech przesłanek przywrócenia terminu: 1) złożenie wniosku 2) w terminie 7 dni od ustania przyczyny uchybienia, 3) wraz z dopełnieniem czynności, dla której ustanowiony był termin i 4) z obowiązkiem uprawdopodobnienia, że uchybienie nastąpiło bez winy zainteresowanego – skarżąca nie spełniła ostatniej z nich. Sąd jednoczenie stwierdza, że błędne są wywody organu, zgodnie z którymi skoro skarżący nie wskazuje przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia odwołania to brak jest możliwości dokonania ustaleń w zakresie daty ustania przyczyny uchybienia terminowi, dającej początek biegowi siedmiodniowego terminu na złożenie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Sąd podkreśla, że w świetle treści art. 162 § 1-3 O.p. dopiero uznanie, że wniesienie podania o przywrócenie terminu nastąpiło w przewidzianym w ustawie siedmiodniowym terminie, czyni aktualnymi prowadzenie dalszych rozważań i ustaleń co do uprawdopodobnienia braku winy, natomiast przyjęcie stanowiska przeciwnego, a więc, że termin ów nie został dochowany, czyni te rozważania bezprzedmiotowymi. Pomimo błędnej argumentacji organu w tym zakresie Sąd stwierdza, że uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy ponieważ z wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania wynika, ze strona wskazywała, iż w dniu 4 lipca 2023 r. dowiedziała się z informacji od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi o okolicznością związanych z faktem braku wpływu odwołania do organu. W ocenie Sądu to od dnia 4 lipca 2023 r, należy liczyć termin do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, który upływała w dniu 11 lipca 2023 r., co powoduje że wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został wniesiony w terminie. Jak wynikało z treści wniosku o przywrócenie terminu skarżąca braku swojej winy w uchybieniu terminu upatrywał w tym, że odwołanie nadał w terminie – czyli w dniu 5 stycznia 2022 r. W skardze do Sądu wskazuje, że przesyłka z dnia 5 stycznia 2022 r. nie tyko nie została odnotowana przez organ, ale organ najprawdopodobniej zagubił odwołanie skarżącego (s. 5 skargi). Mając na uwadze powyższą argumentację, w ocenie Sądu, skarżący nie uprawdopodobnił okoliczność nadania odwołania w dniu 5 stycznia 2022 r. Po pierwsze skarżący nie potrafi uprawdopodobnić tej okoliczności i wprost oświadcza, że nie zachował otrzymanego od Poczty Polskiej potwierdzenia nadania w dniu 5 stycznia 2022 r. przesyłki zawierającej odwołanie (s. 3 skargi). Również fakt, że skarżący w piśmie z dnia 11 maja 2023 r. (k. 287 akt administracyjnych) stwierdza, że do dnia wniesienia pisma nie otrzymał od organu, żadnych informacji o sposobie rozpatrzenia odwołanie nie może świadczyć o tym, że odwołanie zostało wniesione w dniu 5 stycznia 2022 r. Po drugie, mając na uwadze fakt, że uprawdopodobnienie okoliczności braku winy spoczywa na stronie, za niezasadne należy uznać zarzuty prowadzenia postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych i niepodjęcie w jego toku wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w światle okoliczności wskazanych w pkt 2 skargi. Niezrozumiały - w świetle faktu uznania przesyłki zawierającej postanowienie z dnia 6 grudnia 2021 r. za doręczoną (w trybie art. 150 § 4 O.p.) w dniu 24 grudnia 2021 r. - jest przy tym zarzut, że organ nie ustalił, iż w dniu 24 grudnia 2021 r. skarżący odbierał całą korespondencję dostarczaną mu przez Pocztę Polską, w tym od organów podatkowych. Wobec zastosowania instytucji wynikającej z art. 150 § 4 O.p. ewentualne prowadzenie postepowania wyjaśniającego w żądanym przez skarżącego (a mającym dotyczyć odbioru przez niego przesyłek pocztowych w dniu 24 grudnia 2021 r.) należy postrzegać jako bezcelowe. Nie można przy tym tracić z pola widzenia faktu, że w dniu 3 stycznia 2022 r. – czyli w terminie otwartym do wniesienia odwołania (który minął w dniu 7 stycznia 2022 r.) skarżący zapoznał się (karta 276 akt adm.) z postanowieniem z dnia 6 grudnia 2023 r. Po trzecie organ organy przeprowadziły postępowanie wyjaśniające w zakresie wpływu do organu odwołania, które według strony, miało zostać nadane w dniu 5 stycznia 2022 r. Z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Widzew z dnia 25 maja 2023 r. (stanowiącego odpowiedź na pismo skarżącego z dnia 11 maja 2023 r.) i dołączonych do niego wydruków z systemów informatycznych urzędu wynika, że do Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź -Widzew nie wpłynęło odwołanie od decyzji w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r. W informatycznym Systemie Zarządzania Dokumentacją, służącym m.in. do ewidencjonowania i obsługi dokumentów wpływających do Urzędu, jak również w innych zasobach, którymi dysponuje organ, nie odnotowano powołanego przez skarżącego dokumentu. Podkreślono jednocześnie, że opatrzona datą 5 stycznia 2022 r. jest skarga złożona przez stronę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z 23 listopada 2021 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź – Widzew z dnia 9 lutego 2021 w zakresie podatku VAT za 2006 r. (k. 291-288). Mając na uwadze powyższe Sąd nie podziela oceny strony, że nie ponosi winy w uchybieniu terminowi we wniesieniu odwołania. Jednoczenie organ trafnie zaznaczył w swoim postanowieniu, że wykluczenie winy w uchybieniu terminowi wymaga wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody, uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Jak podkreśla się w orzecznictwie, o braku winy strony można mówić tylko wtedy, gdy zaistniała rzeczywista przyczyna, która spowodowała uchybienie terminowi i przyczyna ta była niezależna od strony, przy czym strona nawet przy dołożeniu najwyższej staranności nie była w stanie owej przeszkody przezwyciężyć. Jednocześnie przyjmuje się, że od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw, a jakiekolwiek niedbalstwo strony dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu (wyrok NSA z 16.05.2023 r., I FSK 822/20, CBOSA). Zdaniem Sądu, skarżący nie zadbał należycie o własne interesy, a brak kluczowego dowodu, na który powołuje się strona (potwierdzania nadania odwołania w dniu 5 stycznia 2022 r.) świadczy o niedbalstwie z jego strony, co w konsekwencji powoduje że nie została spełniona przesłanka braku jej winy w uchybieniu terminu (art. 162 § 1 O.p.). W tym stanie rzeczy zarzuty naruszenia art. 162 § 1 i § 2, art. 121 § 1 w zw. z art. 122 art. i art. 127, art. 187 § 1 O.p. należy uznać za niezasadne. Nie będąc związany zarzutami skargi Sąd nie dopatrzył się również innych uchybień skutkujących potrzebą uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia i skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił. p.c.