I GSK 537/21

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Sobocha - Holc Sędzia NSA Piotr Piszczek Sędzia del. WSA Jacek Boratyn (spr.) Protokolant asystent sędziego Izabela Kołodziejczyk po rozpoznaniu w dniu 20 września 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 września 2020 r. sygn. akt V SA/Wa 1997/19 w sprawie ze skargi M. Sp. z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 5 września 2019 r. nr 1401-IOC.4303.34.2019.1/KZ w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz M. Sp. z o.o. w Ł. 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA w Warszawie), wyrokiem z 16 września 2020 r., sygn. V SA/Wa 1997/19, po rozpoznaniu skargi M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Ł. (dalej zwanej skarżącą lub spółką) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie 5 września 2019 r. nr 1401-IOC.4303.34.2019.1/KZ, w przedmiocie określenia kwoty długu celnego, uchylił zaskarżoną decyzje. Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie wniósł Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, zaskarżając go w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm., dalej zwanej P.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 57 ust. 1 w związku z art. 56 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013 z późn. zm. – dalej zwanego UKC) oraz naruszenie reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej ORINS) zawartej w rozporządzeniu wykonawczym Komisji (UE) Nr 2015/1754 z dnia 6 października 2015 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L Nr 285 z 30 października 2015 r.), poprzez klasyfikację taryfową importowanego towaru bez uwzględnienia wszystkich uwag do sekcji i działów, a w konsekwencji wadliwym uznaniu przez Sąd, że importowane buty pooperacyjne odciążające przodostopie powinny być zaklasyfikowane do pozycji 9021 Wspólnej Taryfy Celnej. Na tej podstawie skarżący kasacyjnie organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podkreślono, że Sąd nie uwzględnił Not wyjaśniających do pozycji 9021 opublikowanych w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C Nr 76 z dnia 4 marca 2015 r., gdzie wyjaśniono, iż w pozycji 9021 wyrażenie "do korygowania wady lub niepełnosprawności" oznacza jedynie przyrządy, które rzeczywiście przejmą lub zastąpią funkcję uszkodzonej lub niepełnosprawnej części ciała. Pozycja ta nie obejmuje urządzeń, które tylko łagodzą skutki wady lub niepełnosprawności. Organ podkreślił, że nie zgadza się z tezą, że buty pooperacyjne odciążające przodostopie korygują wady ortopedyczne. Pozycja 9021 nie obejmuje prostych ochraniaczy lub przyrządów przeznaczonych do zmniejszania nacisku na pewne części stopy oraz produkowanego masowo obuwia, którego podpodeszwy zostały po prostu wygięte w łuk aby zmniejszyć płaskostopie. Spółka w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie, a także zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania sądowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 P.p.s.a. – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 P.p.s.a.). Jak wynika z art. 193 P.p.s.a. (zdanie drugie), uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Przepis ten wyznacza granice, w jakich NSA uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku oddalenia skargi kasacyjnej. Wskazana regulacja – będąca przepisem szczególnym – modyfikuje normę zawartą w art. 141 § 4 P.p.s.a., stosowanym odpowiednio w związku z art. 193 (zdanie pierwsze) P.p.s.a., w ten sposób, że pozwala Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ograniczyć się do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, umożliwiając tym samym pominięcie tych elementów uzasadnienia wyroku, które nie są niezbędne dla wyjaśnienia istoty rozstrzygnięcia NSA. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w rozpoznawanej sprawie przesłanka ta została spełniona, w związku z czym ograniczył swoje rozważania do oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Skargę kasacyjną oparto wyłącznie na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 1 P.p.s.a., a więc naruszeniu przepisów prawa materialnego. Składające się na ww. podstawę kasacyjną zarzuty odnoszą się do identyfikacji towaru (butów pooperacyjnych odciążających przodostopie, które według skarżącego kasacyjnie organu powinny zostać zaklasyfikowane do pozycji 9021 WTC). Identyfikując w ten sposób przedmiot sporu skarżący kasacyjnie w ramach naruszeń prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.) zarzucił WSA w Warszawie uchybienie art. 57 ust. 1 i art. 56 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny. Zauważyć jednak należy, że autor skargi kasacyjnej w żaden sposób nie uzasadnił tego zarzutu, co stanowi naruszenie art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a., zgodnie z którym skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. W dalszej kolejności w ramach zarzutów prawa materialnego wymieniono naruszenie reguły I Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) poprzez wadliwe uznanie, wskutek pominięcia uwag do sekcji i działów, że towar w postaci butów pooperacyjnych odciążających przodostopie, powinien zostać zaklasyfikowany do pozycji 9021 WTC. Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że cały proces identyfikacji towaru dla potrzeb klasyfikacji Taryfy celnej, z natury rzeczy wymagający odniesienia się do poszczególnych pozycji i podpozycji Taryfy oraz uwag i wyjaśnień do niej, mieści się przede wszystkim w sferze ustaleń faktycznych (por. wyrok NSA z 30 marca 2004 r., sygn. akt GSK 19/04, Wokanda 2004/9/34). Tego rodzaju ustalenia są w tym wypadku kluczowe, poza tym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą nie ma możliwości skutecznego powoływania się na zarzut niewłaściwego zastosowania prawa materialnego w sytuacji, gdy nie zakwestionowano równocześnie ustaleń stanu faktycznego, na których oparto zaskarżone rozstrzygnięcie. Wynika to bowiem z okoliczności, że błędne zastosowanie (niezastosowanie) przepisów materialnoprawnych zasadniczo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też dowiedzenia ich wadliwości (np. wyroki NSA z 5 września 2014 r., sygn. I OSK 1119/13, z 15 czerwca 2021 r., sygn. III OSK 181/21 - dost. w CBOiS – orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszym przypadku brak jest jakichkolwiek zarzutów naruszenia prawa procesowego związanych z próbą kwestionowania ustaleń faktycznych. Stąd też nie jest prawidłowa konstrukcja skargi kasacyjnej sprowadzająca się do wymienienia jako naruszonych wyłącznie przepisów prawa materialnego w postaci przepisów UKC, reguł ORINS i kodów CN, przy całkowitym braku zarzutów naruszenia przepisów postępowania odnoszących się do sfery ustaleń faktycznych, tj. klasyfikacji przedmiotowego obuwia pooperacyjnego. W konsekwencji absolutny brak zarzutów odnoszących się do kwestii ustaleń faktycznych uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zweryfikowanie przedstawionych zarzutów ze względu na ich niekompletność. Żaden zarzut nie dotyczy bowiem sfery ustaleń faktycznych, a z tym zagadnieniem, jak już wskazano, wiąże się klasyfikacja towarowa. Niezależnie od tego, na marginesie niniejszych rozważań dodać jedynie należy, że również postać jedynego zarzutu skargi kasacyjnej, określonego przez jej autora jako materialnoprawny, również nie jest jasna i jednoznaczna. W rzeczywistości bowiem z jego treści nie sposób jest wywnioskować czy skarżący kasacyjnie organ kwestionuje wadliwą wykładnię czy też zastosowanie wymienionych przez siebie regulacji. Te zaś dwie formy naruszenia prawa materialnego wymienia alternatywnie przepis art. 174 pkt 1 P.p.s.a. Tak więc jednoznaczne niewskazanie którejkolwiek z nich uniemożliwia ustosunkowanie się do przedmiotowego zarzutu. Biorąc pod uwagę omówione wyżej okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b) w związku z § 2 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2918 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687) zasądzając od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz spółki 240 zł.