III FSK 200/23

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Cezary Bajorek, po rozpoznaniu w dniu 30 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 września 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2119/21 w sprawie ze skargi T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 17 czerwca 2021 r., nr 1401-IEE1.711.1.85.2021.11.JŻ w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z 20 września 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 2119/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: "WSA", "Sąd I instancji") oddalił skargę T. Sp. z o.o. S.K.A. z siedzibą w W. (dalej: "Skarżący", "Strona", "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "DIAS", "Dyrektor", "Organ") z dnia 17 czerwca 2021 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl). W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżył go w całości i żądając przeprowadzenia rozprawy, wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi Skarżący zarzucił, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012, poz. 270, dalej: "p.p.s.a."), naruszenie: I. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez nieuchylenie przez WSA postanowienia w oparciu o powołany przepis, pomimo wydania go z naruszeniem przepisów ustawy z dnia 17 sierpnia 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1427, ze zm., dalej: "u.p.e.a"), w szczególności pomimo naruszenia przez DIAS: a) art. 29 § 1 w zw. z § 2 u.p.e.a., poprzez uznanie, obowiązek podatkowy w podatku VAT za IV kwartał 2016 roku istniał, pomimo że z akt sprawy wyraźnie wynika, że obowiązek wskazany w tytule wykonawczym nr [...] z dnia 18 stycznia 2017 roku nie wynikał: i. ani z deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2015 roku, ponieważ doszło do zaliczenia, z mocy prawa, kwoty podatku VAT do zwrotu wynikającej z deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2016 roku na poczet zaległości wykazanej z ww. deklaracji; ii. ani z ostatecznej decyzji wymiarowej dotyczącej rozliczeń Skarżącą w podatku VAT za miesiąc luty 2016 roku (ponieważ ta została wprowadzona do obrotu prawnego dopiero dnia 4 kwietnia 2017 roku), a także iii. ani z jakiekolwiek innego aktu administracyjnego posiadającego przymiot ostateczności, który to akt mógłby kształtować prawa i obowiązki Skarżącej w podatku VAT, np. postanowienia o odmowie zaliczenia zwrotu podatku VAT wynikającego z deklaracji za miesiąc luty 2016 roku na poczet zaległości w tym podatku wynikającej z deklaracji za IV kwartał 2015 roku (żaden taki akt nie został wydany do dnia wydania tytułu wykonawczego lub dnia wszczęcia postępowania egzekucyjnego); w konsekwencji, WSA w Warszawie powinien uchylić postanowienie organu egzekucyjnego i uznać, że prowadzenie egzekucji było niedopuszczalne; b) art. 7 i art 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postepowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2020, poz. 256 dalej: "k.p.a."), w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez brak wzięcia pod uwagę, iż w aktach sprawy znajdują się dokumenty obiektywnie stwierdzające zaliczenie zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym podlegającej zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT za IV kwartał 2015 roku, tj.: i. deklaracja VAT-7 za luty 2016 roku, gdzie została wykazana kwota nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy Skarżącej w terminie 60 dni (a więc do dnia 16 maja 2016 roku); ii. postanowienie organu podatkowego z dnia 16 maja 2016 roku przedłużające termin zwrotu podatku VAT do dnia zakończenia kontroli podatkowej, która zakończyła się 17 maja 2016 roku, które to postanowienie zostało Skarżącej doręczone 19 maja 2016 roku; - które to dokumenty wyraźnie wskazują, że organy podatkowe skutecznie nie przedłużyły terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, co powoduje, iż w sprawie doszło do zaliczenia ww. nadwyżki podatku VAT na poczet zaległości podatkowej posiadanej przez Skarżącą w podatku VAT; c) art. 34 § 1a u.p.e.a. w zw. z art. 76 § 1 w zw. z art. 76b § 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: "o.p. "), poprzez uznanie przez WSA, iż zasadne było stwierdzenie iż organ egzekucyjny nie ma prawa badać wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, ponieważ ww. kwestia rzekomo podlega rozpatrzeniu w postępowaniach o charakterze merytorycznym, podczas gdy organy egzekucyjne mają obowiązek zbadania, czy w sprawie nie doszło do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, w tym w formie zaliczenia nadwyżki podatku VAT na poczet należności pieniężnej, ponieważ od tego zależy istnienie lub nieistnienie obowiązku podlegającego egzekucji; d) art. 34 § 1a u.p.e.a., poprzez stwierdzenie niedopuszczalności zarzutów wniesionych w trybie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 6 u.p.e.a., z uwagi na fakt iż ww. zarzuty Skarżącej podlegały rozpatrzeniu w odrębnych postępowaniach, tj. postępowaniu z wniosku Skarżącej dotyczącym zaliczenia zwrotu podatku VAT wynikającego z deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2016 roku na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT-7K za IV kwartał 2015 rok oraz postępowaniu wymiarowym dotyczącym miesiąca lutego 2016 roku prowadzonym przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu, podczas gdy: i. postępowanie w sprawie zaliczenia zwrotu podatku VAT wynikającego z deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2016 roku na poczet zaległości w tym podatku wynikającej z deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2015 roku zostało wszczęte dnia 31 stycznia 2017 roku, a więc dwa tygodnie po wystawieniu tytułu wykonawczego i wszczęciu postępowania egzekucyjnego; ii. wysokość podatku VAT została określona w decyzji ostatecznej, która została wydana ponad 2 miesiące po wystawieniu tytułu wykonawczego i wszczęciu postępowania egzekucyjnego - a tym samym, gdyby przyjąć stanowisko WSA za zasadne, Skarżąca nigdy nie miałby możliwości podniesienia zarzutu braku wymagalności należności pieniężnej; e) art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., poprzez uznanie przez WSA, że zasadne było prowadzenie egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 18 stycznia 2017 roku, doręczonego Skarżącej dnia 15 marca 2017 roku, ponieważ organy podatkowe skutecznie przedłużyły termin zwrotu nadwyżki podatku VAT, pomimo iż na dzień wydania tytułu wykonawczego termin nie został skutecznie przedłużony bowiem: i. termin zwrotu nadwyżki podatku VAT za miesiąc luty 2016 roku przypadał na dzień 16 maja 2016 roku; ii. organy podatkowe do tego dnia nie przedłużyły skutecznie terminu zwrotu nadwyżki - postanowienie o przedłużeniu ww. terminu zostało bowiem Skarżącej doręczone dnia 19 maja 2016 roku, a więc 3 dni po wyekspirowaniu ustawowego terminu do zwrotu - co doprowadziło do wykonania przez Skarżącą obowiązku najpóźniej dnia 17 maja 2016 roku, tj. uiszczenia zaległości podatkowej w podatku VAT za IV kwartał 2015 roku w drodze zaliczenia z mocy prawa na poczet ww. zaległości kwoty zwrotu podatku VAT wynikającego z deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2016 roku, przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego; f) art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., poprzez uznanie, że zasadne było prowadzenie egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 18 stycznia 2017 roku, doręczonego Skarżącej dnia 15 marca 2017 roku, w sytuacji, gdy egzekucja była niedopuszczalna na podstawie art. 7 § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym, ze względu na: i. wykonanie obowiązku objętego tytułem wykonawczym przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, tj. zaliczenie, z mocy prawa, na poczet zaległości w podatku VAT wynikającej z deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2015 roku, kwoty wykazanego przez Skarżącą podatku VAT do zwrotu wynikającego z deklaracji VAT - 7 za miesiąc luty 2016 roku (z uwagi na brak skutecznego przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT przez organy podatkowe), i ii. brak było, na dzień wystawienia tytułu wykonawczego, ostatecznej decyzji wymiarowej, która zastąpiłaby deklarację VAT-7 za miesiąc luty 2016 roku, i w której organ podatkowy określiłby zobowiązanie podatkowe (kwotę zwrotu) w podatku VAT w wysokości innej, aniżeli wynikało to ze złożonej przez Skarżącą deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2016 roku, iii. brak było, na dzień wystawienia tytułu wykonawczego, postanowienia odmawiającego zaliczenia na poczet zaległości w podatku VAT wynikającej z deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2015 roku, kwoty wykazanego przez Skarżącą podatku VAT do zwrotu wynikającego z deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2016 roku; g) naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób nieodpowiadający ustawowemu wzorcowi, w szczególności przedstawienie sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym - WSA pominął bowiem zupełnie okoliczność braku skutecznego przedłużenia, przez organy podatkowej, terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym po dniu 16 maja 2016 roku, a co za tym idzie, wadliwie uznał, że w sprawie nie doszło do zaliczenia nadwyżki podatku VAT wynikającej z deklaracji za miesiąc luty 2016 roku na poczet zaległości podatkowej posiadanej przez Skarżącą w podatku VAT, wynikającej z deklaracji VAT za IV kwartał 2016 roku; II. naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci naruszenia: 1. art. 72 § 1 pkt 1 o.p. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej: "u.p.t.u."), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że o istnieniu nadpłaty decyduje organ podatkowy, a co za tym idzie, upływ 60 - dniowego terminu przewidzianego na zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym nie powoduje powstania nadpłaty w podatku VAT; 2. art. 76 § 1 i art. 76b § 1 o.p. w zw. z art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze u.p.t.u., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że w sprawie nie doszło do zaliczenia nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym na poczet zaległości podatkowej Skarżącej w podatku VAT, w dniu 16 maja 2016 roku, pomimo upływu 60 - dniowego terminu przewidzianego na zwrot ww. różnicy. Dyrektor nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej uregulowanych w powołanym art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy doszło, czy też nie doszło do naruszenia przepisu art. 34 § 1a u.p.e.a., poprzez stwierdzenie niedopuszczalności zarzutów wniesionych w trybie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 6 u.p.e.a., z uwagi na fakt, iż powyzsze zarzuty Skarżącej podlegały rozpatrzeniu w odrębnych postępowaniach, tj. postępowaniu z wniosku Skarżącej dotyczącym zaliczenia zwrotu podatku VAT wynikającego z deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2016 roku na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT-7K za IV kwartał 2015 rok oraz w postępowaniu wymiarowym dotyczącym miesiąca lutego 2016 roku, prowadzonym przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Opolu. Naczelny Sąd Administracyjny za nieusprawiedliwiony uznaje zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. oraz art. 34 § 1a u.p.e.a., poprzez stwierdzenie niedopuszczalności zarzutów wniesionych w trybie art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 6 u.p.e.a., z uwagi na fakt iż ww. zarzuty Skarżącej podlegały rozpatrzeniu w odrębnych postępowaniach, tj. postępowaniu z wniosku Skarżącej dotyczącym zaliczenia zwrotu podatku VAT wynikającego z deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2016 roku na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT-7K za IV kwartał 2015 rok oraz postępowaniu wymiarowym dotyczącym miesiąca lutego 2016 roku. Zgodnie z art. 34 § 1a u.p.e.a. (w jego treści przed dniem 30 lipca 2020 r.), jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. W orzeczeniu z dnia 22 kwietnia 2024 r., sygn. akt III FSK 535/22, NSA zauważał, że regulacja art. 34 § 1a u.p.e.a. ma na celu wyeliminowanie mnożenia ilości postępowań w odniesieniu do tego samego zagadnienia czy problemu, w ramach różnych postępowań. Rozstrzygnięcie danej kwestii w ramach jednego postępowania tj. głównego, stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, pozbawia zobowiązanego możliwości ponownego jego zgłoszenia w ramach postępowania wykonawczego, egzekucyjnego. Norma ta ma także na celu wykluczenie sytuacji, w której kwestia mogąca być podstawą do sformułowania zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym, byłaby rozstrzygana w tym postępowaniu, pomimo, że została już lub zostanie rozstrzygnięta w ramach innego, wskazanego w powyższym przepisie postępowania (por. prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 89/18; wyrok NSA z 21 lipca 2021 r., sygn. akt III FSK 35/21). Kontrola postępowania zainicjowanego wniesionymi przez stronę zarzutami nie jest kolejną instancją, z wykorzystaniem, której strona mogłaby podważać podstawy wszczęcia postępowania egzekucyjnego, poprzez dążenie do wyeliminowania jego źródła. Celem przepisu art. 34 § 1a u.p.e.a., jest usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Przepis ten pozbawia organ możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli dana kwestia była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce, obliguje organ do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zarzutów. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się zgodnie, że celem art. 34 § 1a u.p.e.a. nie jest ograniczenie zakresu merytorycznych kompetencji organów występujących w podwójnej roli, ale usprawnienie postępowania egzekucyjnego. Przepis ten pozbawia wierzyciela i organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia nie o nieuwzględnieniu zarzutu, lecz o stwierdzeniu jego niedopuszczalności. Uregulowanie to wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. Jednocześnie, nie ma uzasadnienia do merytorycznego rozpatrywania zarzutów dotyczących danej kwestii, jeżeli została ona określona lub ustalona w orzeczeniu, od którego przysługują odrębne środki zaskarżenia lub zarzut był lub będzie, przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu. W kontekście przesłanek wyrażonych w powołanym art. 34 § 1a u.p.e.a., dla możliwości poprzestania na rozstrzygnięciu procesowym, konieczne jest jednak przesądzenie, że zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym. Innymi słowy uregulowanie zawarte w art. 34 § 1a u.p.e.a. ma na celu wyeliminowanie mnożenia ilości postępowań w odniesieniu do tego samego zagadnienia, kwestii, problemu - w ramach różnych postępowań. Rozstrzygnięcie danej kwestii w ramach jednego postępowania tj. głównego, stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego, pozbawia zobowiązanego możliwości ponownego jego zgłoszenia w ramach postępowania wykonawczego, egzekucyjnego (por. wyroki NSA: z 4 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1535/12; z 19 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2451/17 z 2 grudnia 2022 r., sygn. akt III FSK 1290/21). Wyżej opisana sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie, skoro zarzut wniesiony przez Skarżącego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., był już przedmiotem oceny organów podatkowych, a w dalszej kolejności również przedmiotem kontroli sądu administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że już w dniu 18 października 2017 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Op 214/17, odnoszącej się do Skarżącego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, oddalając skargę, prawomocnie orzekł w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2016 roku. Zasadnie zatem WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, nie podzielił stanowiska Spółki, jakoby ta wykazała, iż jej zarzuty nie były niedopuszczalne, gdyż na dzień wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia postępowania egzekucyjnego nie była zobowiązana do zapłaty podatku VAT wynikającego z deklaracji za IV kwartał 2015 r. Skarżąca spółka mogła poddać weryfikacji w odrębnym postępowaniu zarówno zakwestionowanie jej prawa do nadpłaty w podatku vat za luty 2016 r., jak i prawidłowość odmowy dokonania zwrotu. Na dzień wystawienia tytułu wykonawczego nie istniały podstawy do przyjęcia, że doszło do zaliczenia zwrotu podatku VAT za luty 2016 r. na poczet należności w tym podatku za IV kwartał 2015 r., bowiem zasadność zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za luty 2016 r. była sporna (tzn. zakwestionowana przez organ podatkowy) i toczyło się w odniesieniu do niej odwoławcze postępowanie podatkowe. Natomiast na dzień rozpatrzenia zarzutów, a także wydania wiążącego Organ stanowiska wierzyciela, kwestia ta była już ostatecznie przesądzona. Słusznie zatem ocenił WSA, że nie było żadnych podstaw do tego, by zarówno wierzyciel, jak i organ egzekucyjny w niniejszym postępowaniu badały i kwestionowały stanowisko organów podatkowych, umocowanych do dokonywania wiążących ocen w tym zakresie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie zaskarżonego wyroku WSA zawiera wszystkie wymienione w art. 141 § 4 p.p.s.a. elementy, w tym podstawę prawną rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienie, wyraża także akceptację dokonanych, przez organ ustaleń stanu faktycznego oraz potwierdza prawidłowość rozstrzygnięcia Dyrektora. Mając na uwadze powyższe wywody w kwestii dotyczącej istoty sporu, Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafne uznaje pozostałe zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. s. Jolanta Sokołowska s. Jacek Brolik s. Sławomir Presnarowicz (spr.)