I FZ 250/24

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: , Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 13 listopada 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia M. P. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 196/24 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 13 grudnia 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do lipca 2018r. postanawia oddalić zażalenie. UZASADNIENIE 1. Postanowieniem z 17 lipca 2024 r., sygn. akt I SA/Gd 196/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odrzucił skargę M. P. (dalej skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z 13 grudnia 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do lipca 2018 r. 2. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji ustalił, że decyzją z 13 grudnia 2023r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. (dalej organ odwoławczy), po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. z 27 października 2023 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do lipca 2018 r. Podkreślił, że z akt sprawy wynikało, że wskazana wyżej decyzja została skierowana i przesłana za pośrednictwem operatora pocztowego – Poczta Polska S.A. do pełnomocnika skarżącego. Przesyłka była dwukrotnie awizowana: 14 grudnia 2023 r. oraz powtórnie awizowana 22 grudnia 2023 r. Przesyłka nie została podjęta przez adresata w terminie czternastodniowym, liczonym od dnia pierwszego zawiadomienia. Za datę doręczenia zgodnie z treścią art. 150 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej Ordynacja podatkowa, uznano datę upływu ostatniego dnia powyższego okresu tj. 28 grudnia 2023 r. (dzień powszedni). 3. Sąd pierwszej instancji odrzucając skargę przytoczył treść art. 53 § 1 w związku z art. 54 § 1 oraz art. 58 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935), dalej ustawa – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Podkreślił, że w niniejszej sprawie zaskarżona decyzja została skierowana i przesłana do pełnomocnika skarżącego, za pośrednictwem operatora pocztowego – Poczta Polska S.A. Przesyłka była dwukrotnie awizowana i nie została podjęta przez adresata w terminie czternastodniowym, liczonym od dnia pierwszego zawiadomienia. Sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę na to, że z pisma Poczty Polskiej S.A. Regionu Sieci w G. Urzędu Pocztowego G. z 15 lutego 2024 r., stanowiącego odpowiedź na reklamację przesyłki poleconej wynikało, że przesyłka skierowana do pełnomocnika skarżącego została wydana adresatowi 2 stycznia 2024r. tj. w momencie otwarcia placówki, kiedy jeszcze znajdowała się na stanie. Powinna zostać natomiast zwrócona do nadawcy 29 grudnia 2023 r. Wobec powyższego, za datę doręczenia, zgodnie z treścią art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej, należało przyjąć datę upływu ostatniego dnia podanego wyżej okresu tj. 28 grudnia 2023 r. (dzień powszedni). 4. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że w decyzji organu odwoławczego znajdowało się prawidłowe pouczenie o trybie i terminie wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Przyjął, że zgodnie z zasadami obliczania terminu określonymi w art. 83 § 1 dalej ustawa – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi trzydziestodniowy termin do wniesienia skargi upływałby 27 stycznia 2024 r. Jak jednak stanowi art. 83 § 2 tej ustawy, jeżeli ostatni dzień terminu przypada na sobotę lub dzień ustawowo wolny od pracy, za ostatni dzień terminu uważa się następny dzień po dniu lub dniach wolnych od pracy. W związku z tym Sąd pierwszej instancji stwierdził, że termin na złożenie skargi upłynął 29 stycznia 2024 r. Natomiast skarga w niniejszej sprawie została złożona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku za pośrednictwem organu odwoławczego (drogą elektroniczną ePUAP) 1 lutego 2024 r. (k. 6 akt sądowych), a więc po upływie terminu do jej wniesienia. Podkreślił przy tym należy, że skarżący nie złożył wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia skargi. Tym samym skargę, jako wniesioną po upływie przewidzianego prawem terminu, należało odrzucić. 5. Zażalenie na powyższe postanowienie złożył skarżący wnosząc o jego uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 58 § 1 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 17 ustawy Prawo pocztowe, przez to, że Sąd pierwszej instancji dał wiarę organowi podatkowemu, mimo braku potwierdzenia przesyłki, pomimo, że takie potwierdzenie miał obowiązek zbadać, co wskazuje jednolita linia orzecznicza. 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4.1. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. 4.2. Argumentacja przedstawiona w uzasadnieniu zażalenia ograniczała się do zarzutu, że organ odwoławczy nie przekazał do Sądu pierwszej instancji wraz z aktami sprawy potwierdzenia nadania przesyłki rejestrowej, co oznaczało brak dowodu potwierdzającego jednoznacznie, że "Pełnomocnik odebrał po upływie terminu wynikającego z art. 150 Ordynacji podatkowej". Zarzucono także, że dowodem doręczenia nie jest wydruk ze strony internetowej "śledź przesyłkę", gdyż nie jest to dokument urzędowy. 4.3. Zarzuty te nie mogły doprowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia. W aktach sprawy (k. 58) znajduje się wydane przez Pocztę Polską "G." potwierdzenie nadania 13 grudnia 2023 r. przez Izbę Administracji Skarbowej w G. na adres pełnomocnika skarżącego przesyłki poleconej nr [...] oraz odpowiedź Poczty Polskiej z 15 lutego 2024 r. na złożoną przez organ odwoławczy reklamację przesyłki poleconej nr [...] (k. 62). Wynika z niej, że przesyłka adresowana do pełnomocnika skarżącej została wydana 14 grudnia 2023 r. do doręczenia i w tym samym dniu rozliczona, jako "przesyłka awizowana" z możliwością odbioru w Agencji Pocztowej G. Powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki zostało wystawione 22 grudnia 2023 r., przy czym – jak wynikało z treści pisma – została odebrana przez adresata 2 stycznia 2024 r. "w momencie otwarcia placówki" kiedy jeszcze znajdowała się na stanie W świetle powyższego zarzut, że "organ odwoławczy nie przekazał do Sądu pierwszej instancji wraz z aktami sprawy potwierdzenia nadania przesyłki rejestrowej" jest całkowicie bezzasadny, skoro taki dowód znajduje się w aktach sprawy. 4.4. Chybiony był także zarzut, że dowodem potwierdzającym przebieg doręczenia przesyłki nie mógł być znajdujący się w aktach dokument "Śledzenie przesyłek – Tracking" (k. 59 akt podatkowych). Dowodem takim był bowiem wynik prowadzonego w sprawie postępowania reklamacyjnego, w którym Poczta Polska przedstawiła czynności podejmowane w związku z doręczeniem pełnomocnikowi skarżącego przesyłki poleconej nr [...]. Jak wynika z art. 3 pkt 22 i 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2023 r., poz. 1640) przesyłka polecona – to przesyłka listowa będąca przesyłką rejestrowaną (czyli taką, która została przyjęta za pokwitowaniem przyjęcia i doręczana za pokwitowaniem odbioru), przemieszczana i doręczana w sposób zabezpieczający ją przed utratą, ubytkiem zawartości lub uszkodzeniem. Dodatkowym elementem (usługą) takiej przesyłki może być zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki. Niezależnie jednak od tego czy wysłanie przesyłki następuje listem poleconym, czy też listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, w każdym przypadku odbiorca (adresat) takiej przesyłki rejestrowanej kwituje jej odbiór. Skierowanie przesyłki do doręczenia listem poleconym bez zwrotnego potwierdzenia odbioru nie dyskwalifikuje tego doręczenia, a jedynie ewentualnie może rodzić trudności dowodowe co do podpisu i daty. Każda przesyłka polecona jest przesyłką "za pokwitowaniem", gdzie odbiorca potwierdza doręczenie mu pisma swoim podpisem ze wskazaniem daty doręczenia. Na tej podstawie w systemie śledzenia przesyłek Poczty Polskiej jest określana data doręczenia przesyłki (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2020 r., sygn. akt I OSK 3363/18 oraz z 12 marca 2024 r., sygn. akt III OSK 1380/22, dostępne w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej CBOSA). 4.5. Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, że brak w aktach sprawy dowodu w postaci zwrotnego potwierdzenia odbioru nie oznaczał, że przesyłka zawierająca decyzję z 13 grudnia 2023 r. nie została wydana pełnomocnikowi skarżącej. Została ona bowiem odebrana na poczcie przez adresata 2 stycznia 2024 r. Jednakże – jak zasadnie zauważył Sąd pierwszej instancji – skutek w postaci doręczenia zastępczego nastąpił 28 grudnia 2023 r. Z pisma Poczty Polskiej będącego odpowiedzią na złożoną reklamację wynikało, że przesyłka powinna zostać zwrócona nadawcy 29 grudnia 2023 r. a przyczyną opóźnienia zwrotu przesyłki było spowodowane "dużą ilością prac związanych z końcem roku i znacznie zwiększoną intensywnością obsługi klientów". 4.6. Błąd poczty polegający na wydaniu adresatowi "przeterminowanej" przesyłki nie mógł jednak spowodować skutku w postaci doręczenia decyzji 2 stycznia 2024 r., gdyż skutek taki nastąpił 28 grudnia 2023 r. Zgodnie z art. 150 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej operator pocztowy przechowuje pismo przez okres czternastu dni w swojej placówce pocztowej. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej, o czym stanowi § 3 ww. przepisu. Stosownie do treści art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej w przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. 4.7. Ustalenie prawidłowości i skuteczności doręczenia zastępczego może nastąpić w przewidzianym do tego trybie wynikającym z art. 92 ustawy - Prawo pocztowe. Zgodnie z tym przepisem, zakwestionowanie poprawności doręczenia przesyłki przez operatora pocztowego musi zostać dokonane poprzez zgłoszenie temu operatorowi reklamacji. Rozpatrzenie reklamacji przez operatora pocztowego, który to podmiot w przeciwieństwie do organu administracji dysponuje danymi pozwalającymi na odniesienie się do zgłoszonych zarzutów, pozwala ustalić, czy domniemanie doręczenia przesyłki zostało skutecznie zakwestionowane. W rozpoznawanej sprawy – mając na uwadze wynik przeprowadzonego postępowania reklamacyjnego – brak jest podstaw do podważania skuteczności doręczenia decyzji w sposób przewidziany w art. 150 § 1 – 4 Ordynacji podatkowej. 4.8. Mając na uwadze powyższe nie miało prawnie doniosłego znaczenia, że doręczyciel wydał sporną przesyłkę pełnomocnikowi skarżącej 2 stycznia 2024 r. Zdarzenie to miało bowiem miejsce już po upływie czternastu dni kalendarzowych od daty jej pierwszego awizowania. W takiej sytuacji, jak wskazano powyżej, przepisy prawa wiążą skutek doręczenia pisma z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu. Faktyczne wydanie przesyłki adresatowi, ale już po upływie terminu, nie wywołuje skutków prawnych równoznacznych z doręczeniem pisma. Ma jedynie dla adresata walor informacyjny (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 14 kwietnia 2023 r., sygn. akt I FZ 113/23; dostępne w CBOSA) 4.9. W podsumowaniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd pierwszej instancji odrzucając skargę prawidłowo przyjął, że ponieważ zgodnie z art. art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej decyzja organu odwoławczego została doręczona 28 grudnia 2023 r., termin do wniesienia skargi upływał 29 stycznia 2024 r. Natomiast skarga w niniejszej sprawie została złożona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku za pośrednictwem organu odwoławczego (drogą elektroniczną ePUAP) 1 lutego 2024 r. (k. 6 akt sądowych), a więc po upływie terminu do jej wniesienia, co uzasadniało jej odrzucenie na podstawie art. 58 § 1 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Kwestią odrębną i wykraczającą poza ramy rozpoznawanego zażalenia pozostawało to czy błąd doręczyciela polegający na wydaniu 2 stycznia 2024 r. decyzji pełnomocnikowi skarżącego decyzji, tj. po upływie terminu, o którym stanowi art. 150 Ordynacji podatkowej może dawać podstawę do przywrócenia uchybionego terminu. 4.10. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 § 1 w związku z art. 197 § 1 i 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji postanowienia. ----------------------- 6