I FSK 1015/23

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Marek Olejnik, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), Protokolant Justyna Papiernik, po rozpoznaniu w dniu 15 grudnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Q. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 stycznia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 1346/22 w sprawie ze skargi Q. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 1401-IOV-4.4103.115.2021.17.PJ w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Q. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 2.700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE 1. Skarga kasacyjna. 1.1. Q. Spółka z o.o., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 28 lutego 2023 r., wniosła skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 stycznia 2023 r., III SA/Wa 1346/22. Wyrokiem tym Sąd oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2022 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2014 r. 1.2. Wyrok Sądu instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie: I. przepisów prawa materialnego przez ich niewłaściwe zastosowanie, co miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: - naruszenie art. 88 ust. 3a punkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o PTU) i uznanie, że odliczenie podatku naliczonego, ze względu na postanowienia wskazanego przepisu nie może być w niniejszej sprawie skuteczne i pozbawienie Skarżącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, mimo że nie uczestniczyła świadomie w oszustwie podatkowym; - naruszenie art. 193 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 109 ust. 3 ustawy o PTU, polegające na wadliwym przyjęciu że księgi podatkowe Skarżącej Spółki są nierzetelne w zakresie zawierającym zapisy w rejestrach zakupu, a w konsekwencji nie stanowią dowodu tego co z nich wynika i nie mogą być uznane za dowód w postępowaniu; - naruszenie zasady neutralności podatku od towarów i usług oraz pominięcia orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w związku z nieuwzględnieniem podatku naliczonego; w tym przepisów art. 167, 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. (dalej: Dyrektywa 112) II. przepisów postępowania a mianowicie art. 1 § 1 i 2 z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (w związku z art. 3 § 1 i 2 pkt 1 i art. 151 p.p.s.a., poprzez niedostrzeżenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszenia przez organy podatkowe opisanych w lit. a) naruszeń przepisów prawa materialnego oraz przepisów prawa procesowego zawartych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, a mianowicie: - art. 120, art. 121 § 2 oraz art. 122, poprzez ich niezastosowanie w sprawie, które polega przede wszystkim na nierozpatrzeniu całego materiału dowodowego, naruszeniu zasady swobodnej oceny dowodów, jak również w rozstrzyganiu wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony, co spowodowało naruszenie zasady prawdy obiektywnej, która obliguje organ podatkowy do wszelkich działań zmierzających do wyjaśnienia w pełni stanu faktycznego sprawy; - art. 121 § 1 poprzez jego niezastosowanie, bowiem postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; - naruszenie art. 187, wyrażające się w niedopuszczeniu dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy tj. niedopuszczenie dowodu z ksiąg podatkowych i ewidencji VAT, - art. 187 i art. 191 przez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego i jego dowolną ocenę i w konsekwencji przyjęcie - bez podstawy prawnej oraz faktycznej - abstrakcyjnego modelu oszustwa karuzelowego, w którym świadomie uczestniczyła Strona skarżąca poprzez dopasowanie poszczególnych elementów stanu faktycznego tego modelu, przy jednoczesnym pominięciu praktyki celowego angażowania przez organizatorów tego rodzaju oszustw uczciwych i nieświadomych podatników w obrót towarem; co doprowadziło do niewykonania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny obowiązku kontroli prawidłowości ustaleń dokonanych przez organ podatkowy i w konsekwencji utrzymania w obrocie wadliwej decyzji organów podatkowych. 1.3. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości przez Naczelny Sąd Administracyjny i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w innym składzie zasądzenie na rzecz Skarżącej od Strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego w wysokości wynikającej z obowiązujących przepisów. 2. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. W pierwszej kolejności wyjaśnienia wymaga, że – jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji – po zakończeniu kontroli w dniu 9 listopada 2016 r. skarżąca złożyła korektę deklaracji VAT-7 za wrzesień 2014 r., która w dużej mierze jest zgodna z ustaleniami kontrolujących. Zgodność ta dotyczy wykazania, iż skarżąca w tym miesiącu nie dokonywała dostaw towarów i usług, wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz nie dokonywała nabycia towarów i usług. Jedyna różnica dotyczy wykazania kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji, tj. za sierpień 2014 r. Tym samym, kwestia wyjaśnienia, czy we wrześniu 2014 r. skarżąca była uczestnikiem transakcji typu karuzelowego nie ma żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia tej sprawy. Skoro sama skarżąca wykazuje, że we wrześniu 2014 r. nie dokonywała żadnych transakcji czy też czynności gospodarczych, to trudno polemizować z takim stanowiskiem, tym bardziej, że pokrywa się to z ustaleniami kontroli. 4.2. W rezultacie kwestią sporną w tej sprawie może być jedynie ocena, czy skarżąca miała prawo do uwzględnienia w deklaracji za wrzesień 2014 r. kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji, tj. za sierpień 2014 r. W tym zakresie nie sformułowano jednak żadnych zarzutów. Podstawą rozstrzygnięcia był bowiem art. 99 ust. 12 ustawy o PTU, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości. W odniesieniu do tego przepisu nie podniesiono zarzutów w skardze kasacyjnej. 4.3. Z tych powodów na uwzględnienie nie zasługują ani podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, ani zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Wszystkie one dotyczą bowiem zagadnień, które nie stanowią kwestii spornych w sprawie objętej zakresem zaskarżonej decyzji. Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczą ustaleń faktycznych związanych z udziałem skarżącej w karuzeli podatkowej oraz wynikających z tego konsekwencji na gruncie przepisów prawa materialnego. Ta problematyka nie mieści się jednak w zakresie sprawy poddanej sądowej w tym postępowaniu. Tym samym, stwierdzić należy, że podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty nie dotyczą okoliczności tej sprawy, a nie podniesiono w skardze kasacyjnej zarzutów odnoszących się do jej uwarunkowań faktycznych. 4.4. W tej sytuacji należy wyjaśnić, że rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia. Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. 5. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2023 r., poz. 259) – orzekł, jak w sentencji wyroku. 6. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. - Dz. U. z 2023 r., poz. 1935). Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA Dominik Mączyński Roman Wiatrowski Marek Olejnik