II FSK 1305/24

SENTENCJA Dnia 17 grudnia 2024 r. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia NSA Jan Grzęda Sędzia NSA Antoni Hanusz po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej wniosku C. SA z siedzibą w K. o wyłączenie sędziów: sędziego WSA (del.) Alicji Polańskiej i sędziego NSA Macieja Jaśniewicza od rozpoznania skargi kasacyjnej C. SA z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Kr 1060/23 w sprawie ze skargi C. S.A. z siedzibą w K. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z 25 marca 2021 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2014-2017. p o s t a n a w i a: oddalić wniosek o wyłączenie sędziego WSA (del.) Alicji Polańskiej i sędziego NSA Macieja Jaśniewicza od rozpoznania skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 lutego 2024 r., sygn. akt I SA/Kr 1060/23. UZASADNIENIE 1. Wyrokiem z 6 października 2023 r., II FSK 1333/22, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: sędzia (del) Alicja Polańska, sędzia NSA Jerzy Płusa, s. NSA Maciej Jaśniewicz uwzględnił skargę kasacyjną C. S.A. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 29 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 715/21 w sprawie ze skargi C. S.A. z siedzibą w K. na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 25 marca 2021 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2014-2017 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie. 2. Po wydaniu ponownego wyroku przez WSA pod sygnaturą I SA/Kr 1060/23, została wniesiona skarga kasacyjna - sprawa trafiła do NSA, gdzie zostały wyznaczone termin i skład w osobach sędziów: sędzia del. Alicja Polańska, sędzia NSA Małgorzata Wolf – Kalamala, sędzia NSA Maciej Jaśniewicz. Skarżąca została powiadomiona o terminie rozprawy i składzie sądu. 3. W odpowiedzi – k. 583: 1) na podstawie art. 19 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.- dalej: P.p.s.a.) wniosła o wyłączenie sędzi del. WSA Alicji Polańskiej oraz sędziego NSA Macieja Jaśniewicza, wyznaczonych do rozpoznania sprawy, ponieważ istnieją uzasadnione wątpliwości co do ich bezstronności w tej sprawie. Skarżąca wskazała, że ma uzasadnione obawy, iż sędziowie ci nie rozpoznają sprawy w sposób sprawiedliwy i niezależny oraz gwarantujący Skarżącej realizację prawa do sądu w rozumieniu art. 45 ust. 1 Konstytucji RP, a także art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej w związku z art. 19 ust. 1 akapit drugi Traktatu o Unii Europejskiej; 2) w przypadku nieuwzględnienia wniosku o wyłączenie sędziów, wniosła, aby NSA na podstawie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (TFUE"), skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE") wniosek o rozpatrzenie następującego pytania prejudycjalnego: Czy art. 2, art. 6 ust. 1 i 3 i art. 19 ust. 1 akapit drugi Traktatu o Unii Europejskiej w zw. z art. 47 Karty Praw Podstawowych należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie stosowaniu przepisów krajowych, takich jak art. 19 P.p.s.a., w zakresie, w jakim przepisy te nie umożliwiają wyłączenia sędziego (sędziów) Naczelnego Sądu Administracyjnego od ponownego rozpoznania sprawy, w której ten sędzia (lub ci sędziowie) orzekał kasatoryjnie na wcześniejszym etapie postępowania sądowoadministracyjnego (będąc w składzie orzekającym Naczelnego Sądu Administracyjnego) w odniesieniu do tej samej decyzji administracyjnej kontrolowanej w ramach tego samego postępowania sądowoadministracyjnego, gdy w treści tego orzeczenia kasatoryjnego wyrażono ocenę co do stanu faktycznego sprawy, którą sąd I instancji nie jest formalnie związany, ale która może wpływać na dalszy przebieg sprawy, w szczególności, gdy zarówno na wcześniejszym etapie postępowania sądowoadmnistracyjnego, jak i którego dotyczy pytanie, ten sam sędzia pełni funkcję sprawozdawcy? 4. W odpowiedzi na wniosek Skarżącej organ przedstawił swoje stanowisko w zakresie konieczności wyłączenia sędziów, którzy rozpoznawali sprawę przy poprzedniej skardze kasacyjnej – k. 592. W aktach znajdują się również oświadczenia sędziów (k. 588 i 589) objętych wnioskiem, zgodnie z którymi – według ich wiedzy - nie zachodzą przesłanki z art. 18 i 19 P.p.s.a. Zdaniem organu rozpoznając skargę kasacyjną od pierwszego wyroku, Naczelny Sąd Administracyjny nakazał dokonanie sądowi pierwszej instancji oceny ustalonego przez organ stanu faktycznego i niczego nie przesądzał. 5. Z późniejszego pisma skarżącej Spółki (k. 601) wynika, że nie podziela ona stanowiska organu. Podniosła, że narzucone przez NSA, wyrażone w wyroku, przekonanie dot. "pośredniczącego" charakteru G. s.a.r.l. zdeterminowało kierunek rozstrzygnięcia sądu pierwszej instancji. Znalazło to odzwierciedlenie choćby w pełnej wręcz akceptacji przez WSA w Krakowie praktyk organu - mimo że te rażąco naruszyły standard rzetelnego i uczciwego procesu, w szczególności przez pozbawienie Skarżącej prawa do inicjatywy dowodowej w zakresie kluczowych dla sprawy faktów. Innym dowodem braku zainteresowania przez WSA w Krakowie rzetelnym zweryfikowaniem dokonanych ustaleń, a tym samym poprzestaniu na akceptacji oceny wyrażonej w wyroku NSA, jest stwierdzony w wyroku WSA "brak potrzeby" badania winy podatnika, choć ustalenie powyższe stanowi warunek niezbędny do orzeczenia o odpowiedzialności płatnika. Skarżąca podkreśliła ponownie, że wątpliwości co do bezstronności sędziów zasadzają się na przypuszczeniu, że sędziowie, rozpatrując zarzut kasacyjny, będą zmuszeni odnieść się do własnego stanowiska, które już w tej sprawie wyrazili (w sposób formalnie niewiążący) w kwestii, która miała dla sprawy znaczenie kluczowe. Zaistniała sytuacja uzasadnia poważną obawę co do bezstronności sędziów objętych wnioskiem o wyłączenie z uwagi na duże ryzyko oparcia swoich przyszłych osądów na pierwotnie wyrażonym, i to oficjalnie, stanowisku. Występowanie tego ryzyka znajduje potwierdzenie w zjawisku psychologicznym nazywanym "efektem zakotwiczenia". Wcześniejsza decyzja lub wyrażone stanowisko mogą działać jak "kotwica", prowadząc do zakłócenia obiektywnej oceny nowych faktów, co zresztą znalazło odzwierciedlenie choćby w art. 18 § 1 pkt 6 P.p.s.a. w odniesieniu do sędziów WSA. Brak objęcia sędziów NSA dyspozycją tego przepisu systemowo jest słuszny, albowiem co do zasady stanowisko przedstawione w orzeczeniu NSA co do dalszego postępowania ma charakter wiążący. Zasadniczo zatem w odniesieniu do sędziego NSA rozpoznającego sprawę ponownie każdorazowo i niezależnie od okoliczności nie zachodzi ryzyko braku bezstronności, w świetle bowiem art. 190 P.p.s.a. nie istnieje "furtka" (poza art. 269 P.p.s.a.), która umożliwiłaby zmianę tego stanowiska, a tym samym sędzia z zasady nie ma okazji do tego, aby był zmuszony "bronić" swojego wcześniejszego stanowiska w tej samej sprawie. Zaistniały w niniejszej sprawie stan wymyka się jednak tej systemowej logice i takim sytuacjom ma zaradzić zastosowanie art. 19 P.p.s.a. Wypowiedź NSA, która – jak się później okazało – zdeterminowała wynik sprawy w I instancji, zapadła poza granicami związania, stawiając tym samym dwoje sędziów z obecnie wyznaczonego składu NSA przed obowiązkiem oceny własnego stanowiska. Nie sposób jest wyeliminować obawy, że raz wyrażone przez sędziów stanowisko (zwłaszcza sprawozdawcę), stanie się oceną z założenia nieodwracalną i niepodlegającą żadnym modyfikacjom, niezależnie od okoliczności i argumentów prawnych. Nie taka jest funkcja postępowania kasacyjnego, które ma doprowadzić do bezstronnej, nieobciążonej jakimikolwiek uprzedzeniami, oceny wszystkich zarzutów kasacyjnych, wobec których nie nastąpił skutek przewidziany w art. 190 P.p.s.a. Dodatkowo zwraca uwagę Skarżącej widoczna rozbieżność pomiędzy ustnymi motywami rozstrzygnięcia wygłoszonymi po rozprawie przez sędziego sprawozdawcę a pisemnym uzasadnieniem "sporządzonym pod" przepisy ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z góry powzięty i stanowczo negatywny stosunek do sprawy sędziego sprawozdawcy łatwo można było zauważyć w trakcie rozprawy przed NSA. Podczas wygłaszania zasadniczych motywów sędzia sprawozdawca kładła nacisk na rozważania dotyczące sztuczności struktury, czy braku rzeczywistego właściciela, jak gdyby z góry przesądzając, że okoliczności te miały miejsce w sprawie. Nie można nie zauważać tych fragmentów, w których NSA uznał kluczowe ustalenia faktyczne za bezsporne (G. była spółką pośredniczącą), co wskazuje konkretny wzorzec wnioskowania w zakresie ustaleń faktycznych stanowiący w istocie domniemanie, skoro są powiązania, to płatnik albo ma, albo może uzyskać od swojej spółki dominującej wszystkie dane niezbędne do zastosowania zwolnienia - w tym oceny jego ewentualnej abuzywności). W tym kontekście wskazania NSA de facto wyłączają obowiązek oceny ustaleń faktycznych, które NSA już uznał za prawidłowe. Niepokój Skarżącej budzi sytuacja, gdy skład mający rozstrzygnąć skargę kasacyjną ignoruje fakt, że zostanie wydana uchwała mogąca mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Ewentualna, wydana w formie uchwały, pozytywna odpowiedź na zadane pytanie prawne spowoduje konieczność uchylenia decyzji i umorzenia postępowania w zakresie lat 2014-2015. Jakkolwiek sentencja postanowienia o umorzeniu śledztwa w zakresie czynów rzekomo popełnionych w latach 2014-2015 formalnie wskazuje art. 17 § 1 pkt 6 k.p.k. jako podstawę umorzenia, to w świetle uzasadnienia postanowienia nie może budzić kontrowersji konstatacja, iż w odniesieniu do całego okresu 2014-2017 mamy również do czynienia z ujemną przesłanką procesową wskazaną w art. 17 § 1 pkt 2 k.p.k. Formalne zróżnicowanie podstaw umorzenia wynika z niczego innego, jak "pierwszeństwa" przesłanki przedawnieniowej przed pozostałymi. Trudno przyjąć, że można wątpić w twierdzenie: "skoro zachowanie A w roku X nie nosi znamion przestępstwa, to należy uznać, że zachowanie A w roku Y też nie nosi znamion przestępstwa, nawet jeśli prokurator tego nie powiedział w stosunku do roku Y". Wnioskowanie takie narusza zasadę wnioskowanie a maiori ad minus, jeśli zważyć, że w latach 2016 - 2017, w odróżnieniu do lat 2014- 2015, obowiązywał już art. 22c) u.p.d.o.p., a zatem prokurator stwierdził brak znamion czynu zabronionego, bazując na "surowszych" przepisach podatkowych niż te obowiązujące w latach 2014 - 2015. Stwierdzenie, że w odniesieniu do lat 2014 - 2015 nie zaszła przesłanka ujemna wskazana w art. 17 § 1 pkt 2 k.p.k. jest nieprawdziwe. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wniosek jest niezasadny. 6. Kwestia składu sądu przy ponownej skardze kasacyjnej została omówiona w postanowieniu NSA z 22 marca 2024 r., II FSK 2192/23. Sąd w niniejszym składzie powtórzy, że instytucja wyłączenia sędziego ma na celu wyeliminowanie wątpliwości co do bezstronności i obiektywizmu sędziego rozpoznającego konkretną sprawę. Podstawy wyłączenia sędziego nie mogą jednak stanowić subiektywne odczucia strony lub uczestnika postępowania ani dokonywana przez te podmioty ocena wcześniejszego dorobku orzeczniczego sędziego. Oprócz przyczyn wymienionych w art. 18 P.p.s.a., wyłączających sędziego z mocy samego prawa, a wynikających z jego osobistych związków ze stroną postępowania lub ze sprawą, w art. 19 P.p.s.a. przewidziano możliwość wyłączenia sędziego na jego wniosek lub na wniosek strony, jeżeli istnieje okoliczność tego rodzaju, że mogłaby wywołać uzasadnioną wątpliwość co do jego bezstronności w danej sprawie. W niniejszej sprawie sędziowie, których dotyczy wniosek złożyli oświadczenia, że nie są znane im przyczyny przemawiające za ich wyłączeniem od rozpoznania sprawy. Okoliczność, że ponowne orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego zapadło w następstwie krytycznej oceny przez Naczelny Sąd Administracyjny orzeczenia poprzednio wydanego przez ten sąd i ocenę tę wyraził także ten sędzia Naczelnego Sądu Administracyjnego, który będzie ponownie wyrokował w tej sprawie, nie stanowi przesłanki wyłączenia tego sędziego ze względu na brak adekwatnej podstawy normatywnej. Decyzją ustawodawcy art. 185 P.p.s.a. stanowi, że: § 1. Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej uchyla zaskarżone orzeczenie w całości lub w części i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, a gdyby sąd ten nie mógł rozpoznać jej w innym składzie innemu sądowi. § 2. W razie przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, sąd rozpoznaje ją w innym składzie. Wolą ustawodawcy w razie przekazania sprawy przez NSA do WSA do ponownego rozpoznania WSA rozpoznaje ją w innym składzie. Nie ma tu mowy o innym składzie NSA przy skardze kasacyjnej od kolejnego wyroku sądu pierwszej instancji w danej sprawie, a jedynie o składzie sądu I instancji. Po drugie – nie może też ujść uwadze, że wskazani do wyłączenia sędziowie złożyli oświadczenia o braku okoliczności mogących wywołać uzasadnione wątpliwości co do ich bezstronności. Wyłączenie sędziego na podstawie art. 19 P.p.s.a. nie może być traktowane jako możliwość eliminowania w postępowaniu sędziów, których strona uznaje za nieodpowiadających subiektywnemu pojmowaniu swoich interesów. W konsekwencji nie może służyć umożliwieniu stronie wybierania składów sędziowskich według jej subiektywnego odczucia (por. postanowienia NSA: z 8 maja 2009 r., II FZ 128/09, oraz z 5 kwietnia 2013 r., II OZ 220/13). Brak podstaw do zastosowania art. 19 P.p.s.a. w powyżej opisanych sytuacjach występuje zwłaszcza, gdy sędzia złoży oświadczenie, że nie zachodzą żadne okoliczności określone w powołanym przepisie, dające podstawę do wyłączenia go i prawdziwość tego oświadczenia nie budzi wątpliwości (tak NSA w postanowieniach: z 11 września 2012 r., II OZ 704/12, z 13 kwietnia 2012 r., II OZ 259/12, z 4 kwietnia 2012 r., I OZ 21/12). Skład rozpoznający przedmiotowy wniosek o wyłączenie sędziów nie stwierdził również z urzędu okoliczności ustawowych uzasadniających wyłączenie na podstawie art. 18 § 1 pkt 1-7 p.p.s.a. (iudex inhabilis). Na brak takich okoliczności wskazali również sędziowie w złożonych oświadczeniach. Odnosząc się do wniosku Skarżącej o skierowanie do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prejudycjalnego, o treści określonej wyżej, Naczelny Sąd Administracyjny nie widzi podstaw do wystąpienia z takim pytaniem. 7. Mając na uwadze, że w sprawie nie występują ani przesłanki wyłączające sędziego z mocy samego prawa (art. 18 § 1 P.p.s.a.), ani przesłanki z art. 19 P.p.s.a. (udział sędziów w rozpoznaniu poprzednich skarg kasacyjnych nie tylko nie stanowi, ale nawet stanowić nie może podstaw do wyłączenia) - wniosek Skarżącej o wyłączenie: pani sędzi WSA delegowanej do NSA A. Polańskiej oraz sędziego NSA M. Jaśniewicza podlega oddaleniu na podstawie art. 19 i art. 22 § 1 i § 2 w związku z art. 193 P.p.s.a.