I SA/Lu 549/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka (sprawozdawca) Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Asesor sądowy Agnieszka Kosowska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi Ł. B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 sierpnia 2022 r. nr 0112-KDWL.4011.137.2022.3.PS w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 czerwca 2022 r. nr 0112-KDWL.4011.137.2022.2.PS; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Ł. B. kwotę 597 zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) z tytułu zwrotu kosztów postępowania. UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 19 sierpnia 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie z dnia 9 czerwca 2022 r. znak 0112-KDWL.4011.137.2022.2.PS o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Ł. B. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w przedmiocie możliwości uznania prowadzonych przez niego prac w zakresie wytwarzania oprogramowania komputerowego za prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387) – dalej: "u.o.p.d.f." i możliwości opodatkowania dochodów ze sprzedaży oprogramowania komputerowego 5% stawką podatku dochodowego na podstawie art. 30ca tej ustawy. Uznając, że wniosek z dnia 22 lutego 2022 r. nie spełniał wymogów formalnych wynikających m.in. z art. 14b § 1-3 Ordynacji podatkowej, organ pismem z dnia 5 maja 2022 r. wezwał skarżącego do usunięcia braków poprzez udzielenie odpowiedzi na 23 dodatkowe pytania. Pismami z dnia 25 maja i 1 czerwca 2022 r. skarżący udzielił na nie odpowiedzi, które organ uznał za niejednoznaczne, a w konsekwencji takiej oceny pozostawił wniosek bez rozpatrzenia na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 14g i art. 14h Ordynacji podatkowej. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem skarżący, zarzucając naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej: art. 14b § 1 i § 3, art. 14g § 1, art. 14h, złożył zażalenie. Organ – nie znajdując podstaw do jego uwzględnienia – po przywołaniu treści przepisów Ordynacji podatkowej: art. art. 14b § 1, art. 14b § 2, art. 14b § 3, art. 14c § 1, art. 14c § 2, art. 14k-14n, w szczególności podkreślił, że istotnym elementem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), gdyż pełni on następujące funkcje: • jest podstawą faktyczną dla rozstrzygnięcia problemu prawnego będącego tematem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej; • określa "indywidualną sprawę", • wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone w ustawie skutki prawne. Argumentował, że opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za odpowiadający wymaganiom określonym przepisami Ordynacji podatkowej, jeżeli pozwala na realizację powyższych funkcji. Powinien zawierać wszelkie elementy istotne dla jego oceny prawnej w kontekście postawionego pytania i przepisu wskazanego jako przedmiot interpretacji. Ta cecha opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jest związana z merytoryką wniosku – jest pochodną zakresu żądania wnioskodawcy i treści interpretowanych przepisów. Sposób przedstawienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ma jednocześnie zasadnicze znaczenie dla możliwości dokonania oceny jego skutków podatkowych i właściwego skonstruowania uzasadnienia prawnego tej oceny. Aby móc prawidłowo wypowiedzieć się o skutkach podatkowych zaistnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, organ musi wiedzieć, co jest jego treścią. Niekompletny, nieprecyzyjny, niejednoznaczny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie może tym samym stanowić podstawy faktycznej interpretacji indywidualnej. Organ wskazał następnie, że jego obowiązkiem w pierwszej fazie postępowania jest sprawdzenie warunków formalnych każdego pisma strony, wszczynającego dane postępowanie, zwracając uwagę, że sam nie może uzupełniać wniosku o swoje domysły lub przypuszczenia. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe to takie, na podstawie których da się w sposób pewny i niebudzący żadnych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, a w razie potrzeby dokonać także wykładni adekwatnych do niej przepisów. W jego ocenie, wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 maja 2022 r. nie udzielił jednoznacznej informacji w taki sposób, aby było możliwe wydanie interpretacji. W szczególności zaś: - odmówił udzielenia odpowiedzi na pytania nr 1, 2, 3, 8, 9 i 21 wskazując, że kwestie z nich wynikające powinny zostać rozpatrzone przez organ, albowiem pytania były przedmiotem wniosku, w którym podał, iż działalność przez niego prowadzona: a) polega na stałym zdobywaniu i poszerzaniu wiedzy związanej z technikami programistycznymi, b) zdobyta wiedza wykorzystywana jest do tworzenia architektury oprogramowania i nowego oprogramowania, c) oprogramowanie jest innowacyjne i w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku, d) podejmowane czynności nie mają charakteru rutynowego. Zdaniem organu, udzielone odpowiedzi zostały sformułowane z pominięciem jego wskazówek oraz w sposób, który nie pozwolił usunąć wątpliwości dotyczących stanu faktycznego wniosku. W konsekwencji zabrakło kluczowych informacji umożliwiających wydanie interpretacji. Przede wszystkim w uzupełnieniu stanu faktycznego skarżący wyraził niepewność co do charakteru prowadzonej przez siebie działalności. Tymczasem pytanie miało na celu rozstrzygnięcie, czy zakres działalności mieści się w zakresie prac rozwojowych albo badań naukowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Organ wskazał, że u.o.p.d.f. pozwalana na uznanie za działalność badawczo-rozwojową tego rodzaju działalności, która oprócz cech wskazanych w art. 5a pkt 38, takich jak systematyczność czy twórczość, obejmuje również badania naukowe lub prace rozwojowe. Podejmowanie prac rozwojowych lub badań naukowych nie jest więc równoznaczne z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. W jego ocenie w celu stwierdzenia, czy skarżący prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należałby przeprowadzić analizę przepisu nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art.5a pkt 38 u.o.p.d.f.). Dlatego też niezbędnym było jednoznaczne doprecyzowanie opisu sprawy w wyżej wskazanej materii, tj. podanie w sposób jednoznaczny, czy prowadzi on prace rozwojowe, czy też badania naukowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Organ wywodził, że przesądzając o prowadzeniu przez wnioskodawcę prac rozwojowych lub badań naukowych w kontekście definicji zawartych w art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce musiałby wejść w rolę specjalistycznego podmiotu, dokonującego merytorycznej oceny prowadzonych prac w zakresie nieznanej mu gałęzi wiedzy informatycznej i skonfrontować powyższe przepisy z wszystkimi aspektami prowadzonych przez podatnika prac, co wykracza poza ramy i istotę postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej. W rezultacie funkcja gwarancyjna (ochronna), jaką - w świetle art. 14k Ordynacji podatkowej – pełnić ma interpretacja indywidualna, byłaby w istocie iluzoryczna. Wobec powyższego, skoro wnioskodawca nie potrafił samodzielnie ocenić, czy prowadzona przez niego działalność obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, co jest niezbędne w celu przeprowadzania analizy prowadzonej działalności jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu tego przepisu, to tym bardziej organ podatkowy w postępowaniu interpretacyjnym nie mógł takiej odpowiedzi udzielić. Taka informacja powinna wynikać z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, a jej brak uniemożliwił wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów, generowanych przez prawo własności intelektualnej w zakresie objętym wnioskiem. W ocenie organu, w rozpatrywanej sprawie nie można było uznać, że wniosek został skutecznie uzupełniony, gdyż wnioskodawca albo odpowiedzi nie udzielał, przerzucając ten ciężar na organ, albo jego odpowiedzi były niewystarczające. W celu stwierdzenia, czy skarżący prowadzi działalność badawczo-rozwojową (czy jakakolwiek część jego aktywności stanowi działalność badawczo-rozwojową) należałby przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie wyżej wskazanych przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 u.o.p.d.f.). Organ wyraził nadto zapatrywanie, że to podatnik jest zobowiązany do konfrontacji cech prowadzonej przez siebie działalności z przepisami ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, definiującej pojęcia badań naukowych i prac rozwojowych, a w konsekwencji do przedstawienia w sposób jednoznaczny charakteru prowadzonej w tym zakresie działalności. W dalszej kolejności przytoczył szereg wyroków sądów administracyjnych mających wzmacniać jego argumentację. W skardze do Sąd, skarżący – domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenia kosztów postepowania – zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, które w jego ocenie miało istotny wpływ na wynik postępowania: 1) art. 14b § 1 poprzez niewydanie interpretacji indywidualnej, 2} art. 14b § 3 i art. 14g § 1 poprzez przyjęcie, że złożony i uzupełniony wniosek nie przedstawił w sposób wyczerpujący zaistniałego stanu faktycznego i uniemożliwił organowi ocenę, czy przedstawione we wniosku stanowisko jest prawidłowe, 4) art. 14h w zw. z art. 121 § 1 przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, a polegający na: a) wezwaniu do udzielenia odpowiedzi na ponad 23 pytań w terminie zaledwie 7 dni, b) wezwaniu do uzupełnienia opłaty od wniosku, pomimo iż brak było podstaw prawnych do takiego żądania, c) przerzuceniu ciężaru udzielenia odpowiedzi na postawione we wniosku pytania na wnioskodawcę. W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że organ w znakomitej większości pytań zadanych celem uzupełnienia opisu stanu faktycznego wprost żądał od niego udzielenia odpowiedzi, czy prowadzi badania naukowe lub prace rozwojowe w myśl przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zażądanie od niego wypowiedzenia się wprost, czy prowadzi badania naukowe lub prace rozwojowe w myśl powyższej ustawy de facto zmierzało do zadeklarowania, czy prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Nie bez powodu zadał on pytanie, czy prowadzi działalność badawczo-rozwojową – ponieważ nie wie, czy w myśl przepisów prawa podatkowego jego działalność nosi cechy badań naukowych lub prac rozwojowych. Zdaniem skarżącego, odpowiedzi na dodatkowe pytania dały się już wywieść z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, zaś sposób sformułowania pytań doprowadził do przerzucenia ciężaru dokonania oceny na podatnika, a w konsekwencji – do wypaczenia sensu instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej. Organ w istocie zmierzał do "wymuszenia" dokonania podatkowej oceny działalności w ramach opisu stanu faktycznego. Gdyby wnioskodawca odpowiedział wprost na tak postawione przez pytania, wówczas to on sam zadeklarowałby prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej, choć wystąpił z wnioskiem, aby to właśnie organ rozstrzygnął tę kwestię na gruncie prawa podatkowego. W odpowiedzi na skargę organ nie zgodził się z zarzutami skargi, wniósł o jej oddalenie i podtrzymał zaprezentowane w zaskarżonym rozstrzygnięciu stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, że sprawa została rozpoznana w postępowaniu uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej jako: "p.p.s.a."). Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym na podstawie powołanego przepisu jest niezależne od woli stron. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Uprawnieniem Sądu jest ocena, czy sprawę rozpoznać w trybie uproszczonym, czy też zgodnie z art. 122 p.p.s.a. na rozprawie (wyroki NSA z: 16 lutego 2021 r., III FSK 2430/21, 8 grudnia 2020 r., I FSK 1110/20, I FSK 1121/20 i I FSK 1122/20, CBOSA). Sąd w konsekwencji nie był związany wnioskiem organu o rozpoznanie sprawy na rozprawie (w tym również w trybie zdalnym). Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, kontrolując działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd stoi na stanowisku, że pod pozorem wezwania o uzupełnienie braków formalnych wniosku organ przerzucił obowiązek dokonania oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej) na niego samego. Mianowicie za element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego organ uznał kwalifikację prowadzonej przez wnioskodawcę działalności jako twórczej, obejmującej prace rozwojowe/badania naukowe oraz jako prace rozwojowe i wezwał go do doprecyzowania opisu stanu faktycznego poprzez udzielenie odpowiedzi na dodatkowo postawione 23 pytania (szczegółowo opisane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia). Przykładowo w tym miejscu Sąd przytacza dwa pierwsze, wzywające skarżącego do wskazania, czy: 1. w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, jakie to badania? co było ich przedmiotem i celem? w jakich okresach? jakie metody badawcze stosował? czy badania przyniosły określone efekty (jakie)? 2. w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Jeśli tak, w jakich okresach je prowadził? co było ich przedmiotem i celem? jakie czynności obejmowały? czy zostały zakończone pozytywnym wynikiem? jeśli tak, co jest tym wynikiem lub wynikami? czy wynik/wyniki prac rozwojowych mają, miały jakąś ustaloną formę (jaką)? w jaki sposób będą wykorzystane lub są wykorzystywane na potrzeby działalności, czy w wyniku prac rozwojowych zaprojektował i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę)? czy oferuje lub będzie oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej? czy w stosunku do dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter? jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług? Mając na uwadze zacytowany fragment wezwania należy – zdaniem Sądu –stwierdzić, że organ nakazał, by to sam wnioskodawca dokonał oceny prawnej prowadzonej przez siebie działalności. Innymi słowy, by to on sam sobie odpowiedział na zadane przez siebie pytanie. Trzeba w związku z tym podkreślić, że po pierwsze: organ myli element stanu faktycznego z jego oceną, a po wtóre: to właśnie wątpliwości w kwestii kwalifikacji prowadzonej przez wnioskodawcę działalności do prac rozwojowych/działalności twórczej i w konsekwencji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu przepisów art. 5a pkt 38 i pkt 40 u.p.d.o.f. stanowiły podstawę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ może pytać tylko o fakty, których nie należy mylić z prawną ich kwalifikacją. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie zaskarżonym postanowieniem jak i postanowieniem je poprzedzającym organ nie wykazał, by przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe zostały opisane w sposób wymijający i niezawierający informacji, dzięki którym mógłby dokonać oceny stanowiska wnioskodawcy oraz wydać interpretację indywidualną w żądanym zakresie. Przytoczone żądania doprecyzowania wniosku nie dotyczyły elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Sąd podziela tym samym stanowisko prezentowane w orzecznictwie dotyczącym podobnych do zaskarżonego postanowień dotykających wykładni przepisów odnoszących się do działalności badawczo-rozwojowej (art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f.) wobec przedstawianych we wnioskach o wydanie interpretacji indywidualnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych (prowadzonej/mającej być prowadzoną działalności): "...wymaganie od Skarżącego kategorycznego oświadczenia w przedmiocie klasyfikacji swojej działalności z perspektywy art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 4 ust. 2 i 3 p.s.w.n. czyniłoby iluzoryczną ochronę wynikającą z wydanej na tej podstawie interpretacji podatkowej. Przeniesienie omawianej problematyki do stanu faktycznego uczyniłoby z niej bowiem założenie wstępne, którego ewentualna negatywna weryfikacja przez organy skarbowe, polegająca na uznaniu, że świadczone przez wnioskodawcę usługi jednak nie wchodzą w zakres działalności badawczo-rozwojowej, powodowałaby, że Skarżący nie mógłby powoływać się na treść interpretacji dla uchronienia się przed negatywnymi skutkami wynikającymi z zastosowania się do wyrażonych w niej zapatrywań prawnych. W dużej mierze niweczyłoby to cel wprowadzenia przez ustawodawcę tego rodzaju aktów, co stanowi kolejną przesłankę świadczącą o nieprawidłowości działania organu interpretacyjnego w niniejszej sprawie. Żądanie od Skarżącego uzupełnienia stanu faktycznego poprzez informację czy jego działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, wykraczało zatem poza ramy zakreślone w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, a zarazem naruszało w tym zakresie przepis art. 169 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że wezwanie do sprecyzowania wniosku nie mogło prowadzić do żądania, aby to sam wnioskodawca przesądził rzeczoną kwestię, o którą wszak wprost zapytał, lecz jedynie do sprecyzowania danych faktycznych dotyczących prowadzonej działalności niezbędnych do ich oceny w kontekście definicji owej działalności". (wyrok WSA w Gliwicach z 2 grudnia 2021 r., I SA/Gl 1350/21, CBOSA). "W trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f." (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21, CBOSA). W realiach niniejszej sprawy z zarzutami skargi należy się, zdaniem Sądu, zgodzić. Nie do zaakceptowania jest też sytuacja, w której w obrocie prawnym znajduje się już szereg rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także wiele wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (m.in. wyrok NSA z dnia 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21, z dnia 1 czerwca 2022 r., II FSK 1208/21, z dnia 2 czerwca 2022 r., II FSK 1336/21, z dnia 25 maja 2022 r., II FSK 647/22, z dnia 30 listopada 2021 r., II FSK 1105/21 oraz wyroki WSA powołane zarówno w zażaleniu jak i skardze), dotyczących analogicznego jak we wniosku zagadnienia, w których sądy krytycznie oceniły zastosowanie przez organ art. 14b § 3 w zw. z art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej. Uwzględniając powyższe Sąd uznaje, że postanowienia organu wydane w obu instancjach naruszają przepisy art. 14b § 3, art. 14c § 1 i § 2, art. 14g § 1, art. 14h, w związku z art. 169 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez pozostawienie wniosku skarżącego o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej) bez rozpoznania i w tym zakresie zarzuty skargi uznaje za uzasadnione. Sąd zauważa nadto, że uchyla się spod jego kontroli w sprawie niniejszej kwestia związana z żądaniem organu do uzupełnienia opłaty od wniosku. Na marginesie można jedynie wskazać, że ustawodawca nie wprowadził przepisów regulujących tryb postępowania w przedmiocie zwrotu opłaty uznając, że zwrot ten nie wymaga jakiegokolwiek orzeczenia (decyzji lub postanowienia). Obowiązek dokonania takiej czynności wynika bowiem wprost z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej. Skoro zaś zwrot opłaty stanowi obowiązek wynikający z przepisu prawnego, to tym samym odmowa jego wykonania (bezczynność organu w tym zakresie), przy braku środków zaskarżenia, powoduje konieczność stosowania przepisów art. 52 § 3 i art. 53 § 2 p.p.s.a. (skarga na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 tej ustawy) – por. wyrok NSA z dnia 1 września 2022 r., II FSK 520/22, wydany w wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej od wyroku WSA w Gliwicach z 12 lutego 2019 r, I SA/Gl 1162/18 (CBOSA). Wobec powyższego Sąd, stwierdziwszy zaistnienie podstawy uchylenia zaskarżonego postanowienia z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ winien uwzględnić ocenę zawartą w niniejszym uzasadnieniu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687) – 100 zł wpis od skargi + 480 zł koszty zastępstwa procesowego + 17 zł opłata od pełnomocnictwa.