I SA/Wr 538/23

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek Sędziowie: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski Asesor WSA Marta Pawłowska (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w Wydziale I w dniu 20 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi N sp. z o.o. we W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 21 kwietnia 2023 r. nr 0201-IEE1.7192.37.2023.RO w przedmiocie odmowy zwolnienia z zabezpieczenia kwoty zdeponowanej na rachunku organu egzekucyjnego oddala skargę w całości. UZASADNIENIE Wnioskiem z dnia 23 września 2022 r. N. sp. z o.o. we W. (dalej jako "strona skarżąca" "Spółka") wystąpiła do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno – Skarbowego w Wałbrzychu o zwolnienie spod zabezpieczenia środków finansowych na zapłatę wynagrodzenia za pracę, zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne należnych od wynagrodzenia wypłacanych pracownikom. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że wypłata świadczeń pracowniczych jest podstawowym obowiązkiem pracodawcy, a Spółka nie posiada na to środków. Wniosek został przekazany do załatwienia zgodnie z właściwością do Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław – Fabryczna, a następnie do Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław Stare Miasto (dalej "NUS", "organ pierwszej instancji"). Postanowieniem z dnia 27 lutego 2023 r. NUS odmówił zwolnienia z zabezpieczenia. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ egzekucyjny wyjaśnił, że czynnikiem determinującym zwolnienie z zabezpieczenia jest ważny interes zobowiązanego, natomiast ewentualne zwolnienie musi zostać ocenione z perspektywy tego interesu oraz interesu państwa (ważnego interesu publicznego), z uwzględnieniem wszystkich następstw zwolnienia. W tym kontekście organ wyjaśnił, że takiego ważnego interesu Spółka upatruje w braku środków na wynagrodzenia oraz zapłacenie zaległości podatkowych, spowodowanym brakiem prowadzenia działalności gospodarczej od lipca 2022 r. Środki pochodzące ze zwolnienia Spółka zamierza przeznaczyć na wypłaty zaległych wynagrodzeń, natomiast zaległości podatkowe spłacić z wierzytelności jakie posiada u kontrahentów. W ocenie organu nie jest to równoznaczne z wykazaniem nadzwyczajnej okoliczności, trudnej do przewidzenia przez przedsiębiorcę, która ugodziła w podstawy egzystencji wnioskodawcy. Przy jednoczesnej konstatacji, że budżet państwa nie może finansować prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika, NUS odmówił zwolnienia. Po rozpoznaniu zażalenia strony, postanowieniem z dnia 21 kwietnia 2023 r. Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako: "DIAS"), utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. DIAS wyjaśnił, że organ egzekucyjny prawidłowo uznał, że Spółka nie wykazała wymaganego ważnego interesu dla zwolnienia kwoty 74.412,68 zł obecnie znajdującej się na rachunku depozytowym. Dalej wskazywał, że treść art. 13 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.) wskazuje na uznaniowy charakter takiego zwolnienia. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem zobowiązanego, organ egzekucyjny może zwolnić na czas oznaczony lub nieoznaczony w całości lub w części określone składniki majątkowe. Oznacza to, że nawet zaistnienie szczególnych okoliczności nie nakłada na organ egzekucyjny obowiązku spełnienia żądania zobowiązanego. Odnośnie do pojęcia "ważnego interesu zobowiązanego" DIAS podniósł, że jest to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych lub szczególnego splotu okoliczności podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości. Nie może być to utożsamiane z subiektywnym przekonaniem podatnika, co do zasadności wniosku. Przyjmuje się, że przez ważny interes zobowiązanego należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Pojęcie ważnego interesu zobowiązanego należy rozumieć możliwie szeroko lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiązaniach i skutkach ich dochodzenia. Szerokie rozumienie oznacza również uwzględnienie przy ocenie ważnego interesu normalnej sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. W okolicznościach sprawy organ przede wszystkim wskazał, że konieczność wypłacania wynagrodzenia zatrudnionym pracownikom (w tym członkowi zarządu) nie jest nadzwyczajną okolicznością, która uzasadniałaby istnienie po stronie zobowiązanego ważnego interesu. Podniósł przy tym, że Spółka nie przedstawiła żadnych okoliczności rozumianych jako działanie czynników nadzwyczajnych, na które nie miała wpływu czy związanych ze zmianą sytuacji ekonomicznej spowodowaną nieprzewidzianą utratą możliwości zarobkowania (niespodziewanymi trudnościami płatniczymi, utratą płatności finansowej). Z akt sprawy wynika, że kwota zabezpieczenia to 1.042.513 zł, a obecnie zabezpieczona kwota to 207.000 zł. i z tej właśnie zabezpieczonej kwoty podatnik oczekuje zwolnienia 74.412,68 zł na wypłatę wynagrodzeń. Dodatkowo DIAS wyjaśnił, ze kwota 1.042.513,00 zł wynika z decyzji z dnia 22 sierpnia 2022 r. Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Są w niej wskazane okoliczności, na podstawie których organ ten zdecydował się dokonać zabezpieczenia. Jedno z ustaleń mówi o tym, że w okresie od 3 czerwca 2022 r. do 23 czerwca 2022 r. Spółka otrzymała od kontrahentów kwotę 1.138.419,31 zł, a tym czasie z bankomatów dokonano wypłaty gotówki w wysokości 200.428,32 zł. Tymczasem jej żądanie zwolnienia środków dotyczy m.in. wypłaty wynagrodzenia za czerwiec 2023 r., czyli miesiąc, w którym dokonywano wypłat. Do zapłaty wynagrodzenia jednak nie doszło, co sugerowałoby, że powaga tego obowiązku w tamtym czasie nie była aż tak duża, by zrealizować wypłatę wynagrodzenia przed innymi płatnościami. Na zmianę tego stanowiska nie ma wpływu wyjaśnienie zawarte w zażaleniu wskazujące na fakt dokonania wypłat przed wszczęciem jakiejkolwiek kontroli. Informacja dotycząca wypłat pokazuje, że Spółka posiadała środki na dokonanie wypłat wynagrodzenia w tym okresie, ale i tak pomimo tego do zapłaty wynagrodzeń nie doszło (do wszczęcia kontroli doszło także w czerwcu 2022 r.). W tej sytuacji DIAS nie zgodził się, że wystąpiła przesłanka ważnego interesu zobowiązanego. Podniósł przy tym, że przy ocenie ważnego interesu - wbrew zarzutowi wskazanemu w zażaleniu - organ egzekucyjny uwzględnił i zbadał nie tylko szczególny (nadzwyczajny) charakter okoliczności opisanych w podaniach, ale też zbadał sytuację ekonomiczną podatnika i pozyskał aktualne informacje o jego sytuacji finansowej. Aby prawidłowo ustalić stan faktyczny, przed wydaniem rozstrzygnięcia organ egzekucyjny zwrócił się o przekazanie informacji o aktualnej sytuacji finansowej i oceniając istnienie ważnego interesu te okoliczności także brał pod uwagę. W zaskarżonym postanowieniu organ egzekucyjny pisał także o braku dochodów przywołując oświadczenie Spółki, że na rachunek bankowy nie wpłyną żadne dochody, co potwierdza, że wzięta została pod uwagę sytuacja ekonomiczna podatnika. Wobec przedstawionych okoliczności DIAS nie znalazł podstaw do zmiany rozstrzygnięcia o odmowie zwolnienia z zabezpieczenia. Nie godząc się ze stanowiskiem DIAS Spółka wniosła do tutejszego sądu skargę domagając się jego uchylenia. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 13 § 1 u.p.e.a. poprzez: - niezasadne uznanie, że w sprawie nie występuje ważny interes zobowiązanego, podczas gdy w złożonym wniosku strona wykazała, że zwolnienie określonej kwoty spod zabezpieczenia jest niezbędne dla uregulowania ciążących na Spółce zobowiązań w postaci zaległych wynagrodzeń, - błędną wykładnię przepisu w następstwie przyjęcia, że głównym celem postępowania egzekucyjnego w administracji jest zaspokojenie wierzyciela poprzez wyegzekwowanie należnej mu wierzytelności pieniężnej, tak aby nie doprowadzić do bezskuteczności egzekucji, podczas gdy taka wykładania stawia pod znakiem zapytania instytucje zwolnienia spod egzekucji, pozbawiając z góry zobowiązanego możliwości starania się o takie zwolnienie; Błędną wykładnię skutkującą niezasadnym uznaniem że, możliwość ubiegania się o zwolnienie składnika majątkowego spod zabezpieczenia jest zarezerwowana jedynie dla dłużników posiadających inny majątek pozwalający na uregulowanie zaległości; - błędną wykładnię skutkującym niezasadnym uznaniem, że warunkiem zastosowanie zwolnienia spod zabezpieczenia jest wskazanie składnika majątku dłużnika z którego można prowadzić egzekucję. Zarzucono również naruszenie art. 13 § 2 u.p.e.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. w związku z art. 7, 8, 11, 77 i 80 kodeksu postępowania administracyjnego poprzez dokonanie niewłaściwej oceny materiału dowodowego polegającej na błędnym uznaniu, że skarżąca nie posiada alternatywnego majątku na zabezpieczenie wykonania zobowiązania oraz art. 138 § 2 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy wadliwego postanowienia organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ nie rozważył w sposób należyty ważnego interesu strony, a takim bez wątpienia jest konieczność wypłaty wynagrodzeń pracownikom, skupiając się w sposób nieuprawniony na ochronie interesu Skarbu Państwa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 dalej: "p.p.s.a." Stosownie do treści art. 3 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i bada legalność zaskarżonego aktu administracyjnego stosownie do przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z Dz. U. z 2022 r. poz. 2492; dalej p.u.s.a) nie będąc w sprawowaniu tej kontroli związany granicami skargi - zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a). W ramach tej kognicji Sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu administracyjnego nie naruszono przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania. Podstawę prawną wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowi art. 13 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym "organ egzekucyjny na wniosek zobowiązanego i ze względu na jego ważny interes, może zwolnić, na czas oznaczony lub nieoznaczony, z egzekucji w całości lub części określone składniki majątkowe zobowiązanego". Zgodnie z art. 166b u.p.e.a. w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy działu I oraz art. 168d u.p.e.a. W związku z tym w postępowaniu zabezpieczającym zastosowanie ma art. 13 u.p.e.a. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że ubiegając się o zwolnienie, o którym mowa w art. 13 § 1 u.p.e.a. zobowiązany musi wykazać posiadanie ważnego interesu w zwolnieniu określonych składników majątkowych spod egzekucji, a ponadto wykazać, że możliwe jest prowadzenie egzekucji i uzyskanie egzekwowanych należności z innych jego składników majątkowych (por. wyrok NSA z 1 czerwca 2016 r., sygn. akt II GSK 154/15; CBOSA). Przy czym pojęcie ważnego interesu zobowiązanego należy rozumieć nie jako subiektywne przekonanie zobowiązanego o potrzebie zwolnienia rzeczy z egzekucji, ale jako obiektywne uwarunkowania, rozpatrywane w kontekście okoliczności faktycznych konkretnej sprawy (zob. wyrok NSA z 1 września 2011 r., II FSK 489/10, CBOSA). Poza tym uwzględnienie wniosku o zwolnienie z egzekucji nie może prowadzić do bezskuteczności egzekucji (zob. wyrok NSA z 10 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1791/12, CBOSA). W orzecznictwie wyjaśnia się także stronom, że uregulowana w art. 13 § 1 u.p.e.a. instytucja działa na zasadzie rozstrzygania spraw w oparciu o uznanie administracyjne. Oznacza to, że nawet stwierdzenie przesłanek do zastosowania zwolnienia z egzekucji nie zobowiązuje organu do wydania rozstrzygnięcia na korzyść wnioskodawcy. Mając na względzie specyficzny charakter rozstrzygnięć o charakterze uznaniowym, w świetle dotychczasowego orzecznictwa sądowego, takie postanowienia podlegają ograniczonej kontroli sądów administracyjnych. Kontroli sądu nie podlega uznanie administracyjne samo w sobie, lecz kwestia, czy postanowienie zostało podjęte zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności, czy wydano je w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz, czy ocena tego materiału została dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, czy też zawiera elementy dowolności (por. wyrok NSA z dnia 13 października 2000 r., sygn. akt III SA 3416/99; LEX nr 47090). W zaskarżonym postanowieniu wbrew zarzutom skargi organ wyjaśnił jakimi dokładnie kryteriami, w odniesieniu do realiów danej sprawy, kierował się podejmując przedmiotowe rozstrzygnięcie. Sąd podzielił stanowisko DIAS, że skarżąca nie wykazał istnienia ważnego interesu, uzasadniającego zwolnienie z zabezpieczenia wierzytelności z rachunku bankowego. Skarżąca Spółka nie przedstawiła nadzwyczajnych powodów, przypadków losowych niezależnych od niej, które stanowiłyby ważny interes, uzasadniający zwolnienie z zabezpieczenia zajętych wierzytelności. Wydane postanowienie nie narusza treści art. 13 u.p.e.a.. W rozpoznawanej sprawie Spółka wniosła o zwolnienie z zabezpieczenia kwot, które umożliwiłyby wypłaty zaległych wynagrodzeń zatrudnionym przez nie pracownikom. Zabezpieczona przez organ egzekucyjny kwota wynika z decyzji z dnia 22 sierpnia 2022 r. w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Kwota określona decyzja wynosi 1.042.513 zł, tymczasem zabezpieczona na rachunku bankowym, organu kwota to 207 000 zł. Organ wystarczająco w ocenie Sądu uzasadnił, że z akt sprawy w sprawie zabezpieczenia zobowiązania wynika, że w dacie wymagalności należności z tytułu wypłaty wynagrodzeń, Spółka dysponowała znacznie wyższą kwotą niż te wynagrodzenia. Co więcej, w czasie dwóch tygodni, w których miało dojść do wypłaty wynagrodzeń, z bankomatów podjęto gotówkę przekraczająca 200 000 zł, zatem kwotę przewyższającą wymagalne wynagrodzenia. Podejmując gotówkę i nie wypłacając wynagrodzeń, Spółka musiała liczyć się z możliwością braku przyszłych środków na wynagrodzenia. Zatem prawidłowo organy przyjęła, że nie można faktowi braku środków finansowych na pokrycie tych wynagrodzeń uznać za okoliczność niezależną od spółki i nieprzewidzianą, co mogłoby stanowić spełnienie przesłanki istnienia ważnego interesu zobowiązanego. Z ustaleń organów wynika bowiem, że to działania Spółki doprowadziły do braku wypłaty wynagrodzeń i braku środków finansowych na ten cel. Rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego mieści się w granicach uznania administracyjnego. DIAS zasadnie zatem uznał, że brak jest przesłanek do zwolnienia z zabezpieczenia żądanych wierzytelności, nie tylko z powodu braku ważnego interesu zobowiązanego, ale również z uwagi na interes wierzyciela. Zdaniem Sądu, organ egzekucyjny wyjaśnił też powody, z jakich zabezpieczenie na wierzytelnościach należących do Spółki nie gwarantuje zabezpieczenia zobowiązań podatkowych. Sąd uznał też stanowisko DIAS, że niezadowolenie strony z wydanego przez organ administracji rozstrzygnięcia nie może być utożsamiane z naruszeniem przepisów dotyczących zasady uwzględnienia interesu społecznego i słusznego interesu obywateli. W konsekwencji Sąd nie uznał zarzutu naruszenia art 138 § 1 pkt 1 k.p.a.. Słusznie DIAS stwierdził, że NUS nie naruszył art. 13 § 1 u.p.e.a. odmawiając zwolnienia z zabezpieczenia wierzytelności z rachunku bankowego. Stosownie do treści art. 18 u.p.e.a. "Jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego". Stosownie do treści art. 138 § 1 pkt 1 kpa Organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: utrzymuje w mocy zaskarżoną decyzję. Zgodnie z treścią art. 144 kpa "W sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań". W rozpoznawanej sprawie, mając na względzie ustalony stan faktyczny i przedstawione rozważania prawne, DIAS zasadnie utrzymał w mocy zaskarżone postanowieni. Skarga okazała się bezzasadna i po myśli art. 151 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.