I FSK 1736/13

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia WSA (del.) Alojzy Skrodzki, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 137/13 w sprawie ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 27 listopada 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopada 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kwotę 450 (słownie: czterysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. UZASADNIENIE Skarga kasacyjna A. G. dotyczy wyroku z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 137/13, którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 27 listopada 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynikało, że decyzją z dnia 29 czerwca 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za powyższy okres rozliczeniowy. Stanowiło to efekt ustalenia, że skarżący w latach 2005-2009 nabył 9 samochodów osobowych, z których 7 sprzedał, a 2 z nich użytkował na cele osobiste. Organ uznał, że samochody były nabywane z zamiarem dalszej odsprzedaży, a czynności wykonywane przez skarżącego odpowiadały definicji działalności gospodarczej i podatnika zawartych w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej "ustawą o VAT". Uzasadniając tak sformułowaną tezę organ wskazał na szeroki rozmiar podejmowanych działań w zakresie nabycia i sprzedaży pojazdów, ilość nabytych pojazdów w swoim imieniu i na własny rachunek, zły stan techniczny pojazdów w dniu ich nabycia, niską cena nabywanych pojazdów, fakt sprzedaży ze znacznym zyskiem niektórych pojazdów po dokonaniu w nich niezbędnych napraw, podejmowanie działań w zakresie sprzedaży pojazdów za pośrednictwem komisów samochodowych, portali internetowych, świadczące o prowadzeniu zorganizowanej działalności handlowej, krótkotrwały okres posiadania pojazdów, posiadanie jednocześnie większej ilości samochodów. Organ podkreślił, że w dniu 16 listopada 2008 r. A. G., za pośrednictwem firmy B, dokonał sprzedaży na rzecz B. i. B. D. samochodu osobowego marki X za kwotę 16.100 zł (w tym 100 zł prowizji dla pośrednika). Pojazd ten podatnik nabył w dniu 12 października 2007 r. na terenie B. od osoby fizycznej za kwotę 1.000 euro. B. D. potwierdziła nabycie przedmiotowego pojazdu na terenie wspomnianego komisu samochodowego B., regulując należność na miejscu w formie gotówki. Zdaniem organu pierwszej instancji nabycie przedmiotowego pojazdu nastąpiło w celu jego dalszej odsprzedaży w realizacji prowadzonej działalności gospodarczej, zatem obrót w wysokości 16.000 zł podlega opodatkowaniu VAT według stawki 22%. Organ zwrócił uwagę, że zakupu przedmiotowego pojazdu dokonano za granicą od osoby fizycznej nie będącej podatnikiem podatku od wartości dodanej i pojazd ten był samochodem używanym, stąd w celu opodatkowania transakcji dostawy tego pojazdu winna mieć zastosowanie procedura opodatkowania marży na zasadach określonych w przepisie art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. Powołując się na treść art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o VAT organ stwierdził, że z uwagi na rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, tj. obrót wyrobami akcyzowymi, skarżącego nie dotyczyło zwolnienie podmiotowe, wynikające z art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. Powyższe orzeczenie utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w P. W uzasadnianiu organ odwoławczy podzielił stanowisko wyrażone przez organ pierwszej instancji. W złożonej skardze A. G. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.. Kwestionowanym rozstrzygnięciom zarzucił naruszenie przepisów ustawy o VAT, poprzez błędne zakwalifikowanie sprzedaży majątku prywatnego do sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, naruszenie przepisów postępowania oraz sprzeczność ustaleń organu pierwszej instancji z zebranym materiałem dowodowym. Wskazując na motywy oddalenia skargi Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w latach 2005-2009 skarżący nabył łącznie 9 samochodów, a następnie je sprzedawał. Nie ulega wątpliwości, że w niniejszej sprawie skarżący dokonał kolejnej już czynności sprzedaży, a mianowicie w dniu 16 listopada 2008 r., za pośrednictwem komisu samochodowego B. w P. sprzedał samochód osobowy marki X za kwotę 16.100 zł (w tym 100 zł prowizji dla pośrednika), nabyty 12 października 2007 r. na terenie B. Zdaniem Sądu organy podatkowe obu instancji w uzasadnieniach decyzji szczegółowo opisały i wywiodły, że działania skarżącego były ukierunkowane na dokonywanie czynności noszących cechy działalności gospodarczej. Zasadny jest zatem pogląd organów podatkowych, że były to czynności zamierzone i celowe, nakierowane na osiągnięcie przychodu. Nie do przyjęcia jest stanowisko strony, że sprzedaż samochodów odbywała się w ramach zarządu majątkiem osobistym. Opierając się na materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie (kolejność działań A. G., tj. nabycie w latach 2005 - 2009 łącznie 9 samochodów, zaangażowanie w ten sposób kapitału, korzystanie z pośrednictwa profesjonalnego komisu i w końcu sprzedaż w ciągu 2008 r. co najmniej 3 aut z zyskiem) zauważyć należy, że zamiarem podatnika była ewidentnie chęć prowadzenia działalności, choć formalnie nie zarejestrowanej. Skarżący prowadził zorganizowaną działalność nastawioną na zysk. Dokonał on bowiem w latach 2005-2009 nabycia łącznie 9 samochodów, angażując w ten sposób kapitał jak przedsiębiorca. Następnie po dokonaniu wszelkich czynności prawnych i faktycznych, zmierzających do podniesienia wartości aut zawarł umowy komisowe, co wymagało odpowiedniego czasu i zaangażowania ze strony skarżącego, a następne dokonał sprzedaży przedmiotowego pojazdu z zyskiem. W sposób jednoznaczny o zorganizowanym sposobie działania strony skarżącej świadczą podejmowane działania, mające na celu sprzedaż samochodów z zyskiem w dłuższym przedziale czasowym. Na powyższe orzeczenie A. G. działający za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego złożył skargę kasacyjną, w której wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz uchylenie zaskarżonej decyzji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Jako podstawy kasacyjne skarżący powołał naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj.: 1. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji błędne zastosowanie i przyjęcie, że A. G. w 2008 r. sprzedał samochód w ramach prowadzonej działalności gospodarczej; 2. art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie w sprawie, a w następstwie tego przyjęcie, że przepis ten nie dotyczy A. G., błędnie kwalifikując sprzedaż towaru używanego wchodzącego w skład majątku osobistego podatnika. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ odwoławczy, działający za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna podatnika nie zasługuje na uwzględnienie. W opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego żaden z podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa materialnego nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w niniejszej sprawie dotyczył ustalenia, czy dokonana przez skarżącego w listopadzie 2008 r. sprzedaż samochodu osobowego X, nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym, jak twierdzi skarżący podatnik, czy też, jak wywodzą organy podatkowe, w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny pragnie zauważyć, że nie można w żadnej mierze zarzucić Sądowi pierwszej instancji naruszenia prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., a w konsekwencji błędne zastosowanie tego przepisu i przyjęcie, że A. G. w 2008 r. sprzedał samochód w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ani też naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niezastosowanie w sprawie, a w następstwie tego przyjęcie, że przepis ten nie dotyczy A. G., błędnie kwalifikując sprzedaż towaru używanego wchodzącego w skład majątku osobistego podatnika (trudno stawiać Sądowi zarzut błędnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT w sytuacji gdy Sąd ten w ogóle przepisu tego w ogóle nie powoływał w zaskarżonym orzeczeniu). Przede wszystkim Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że w skardze kasacyjnej nie zostały podniesione żadne zarzuty naruszenia przez Sąd przepisów postępowania, natomiast analiza treści skargi kasacyjnej prowadzi do wniosku, że jej autor zmierza w istocie do podważenia ustalonego przez organy podatkowe, i zaakceptowanego przez Sąd pierwszej instancji, stanu faktycznego sprawy. Przy tak skonstruowanych zarzutach skargi kasacyjnej, którą Naczelny Sąd Administracyjny jest wszak związany ze względu na brzmienie art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej powoływanej jako "p.p.s.a.", próba podważenia poczynionych ustaleń faktycznych nie może odnieść zamierzonego przez kasatora skutku. Nie budzi bowiem ani w orzecznictwie NSA, ani w literaturze przedmiotu wątpliwości, że w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne mogłyby zostać podważone jedynie w razie podniesienia zarzutu naruszenia przepisów postępowania - art. 174 pkt 2 p.p.s.a. (por. m.in. wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 2057/11, z dnia 20 sierpnia 2008 r., sygn. akt I FSK 809/07, orzeczenia dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń i Informacji o Sprawach). Powyższe powoduje, że nie mogą być uwzględnione argumenty skargi kasacyjnej sprowadzające się do prób udowodnienia, że podatnik nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami. Niemniej jednak NSA zauważa, że, niezależnie od błędów konstrukcyjnych skargi kasacyjnej, Sąd pierwszej instancji miał podstawy, aby uznać, że organ podatkowy trafnie - na podstawie generalnej oceny całokształtu zebranych w sprawie dowodów -przyjął, że w okresie 2005-2009 podatnik sprzedając używane samochody, które zostały wcześniej nabyte rzekomo na cele użytku własnego, prowadził w istocie działalność gospodarczą polegającą na obrocie samochodami. Działania te były bowiem ukierunkowane na dokonywanie czynności noszących cechy działalności gospodarczej, były zamierzone, celowe i nakierowane na osiągnięcie przychodu. Charakter działań podatnika nie był jedynie incydentalny, niezorganizowany, o niezarobkowym charakterze. Podatnik dokonywał w istocie w latach 2005-2009 szeregu powtarzalnych czynności sprzedaży samochodów, uzyskując z tego tytułu zyski. Zorganizowany charakter działalności polegał na ciągu powtarzalnych czynności, polegających na zbieraniu środków na nabycie samochodu, wyszukaniu samochodu, którego sprzedaż przyniesie potencjalnie zysk, nabyciu samochodu, znalezieniu nabywcy oraz samej sprzedaży w stosunkowo w jak najkrótszym czasie w celu zdobycia kapitału na kolejny obrót innymi samochodami. Samochody były nabywane po korzystnych cenach, co niewątpliwie musiało wiązać się z analizą rynku, przeszukaniem najkorzystniejszych ofert. Nadto podatnik podejmował aktywne działania w zakresie sprzedaży pojazdów za pośrednictwem komisów samochodowych oraz portali internetowych. W analizowanej sprawie podatnik zakupił w 2008 r. samochód X za 1000 euro, a następnie sprzedał go z zyskiem po upływie roku od daty jego nabycia. Analiza transakcji dokonanych przez podatnika wskazuje, że podatnik sprzedawał samochody zawsze z zyskiem. W listopadzie 2008 r. sprzedał samochód X za kwotę 16.100 zł. Zatem bez wątpienia zebrany w sprawie materiał dowodowy dał podstawę do przyjęcia końcowego ustalenia faktycznego, że podatnik w celu dokonania sprzedaży pojazdu marki X podjął aktywne i planowe działania w zakresie obrotu samochodami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców, co uzasadnia uznanie go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w tym zakresie. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 powyższej ustawy.