III SA/Wa 1913/19

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz (sprawozdawca) sędzia WSA Radosław Teresiak, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 3 grudnia 2020 r. skargi kasacyjnej B. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 lipca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1913/19 w sprawie ze skargi B.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. oraz I kwartał 2015 r. 1) uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 lipca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1913/19, 2) umarza postępowanie sądowe. UZASADNIENIE Decyzją z [...] lutego 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: Naczelnik US) z [...] września 2018 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności z M. sp. z o.o. (dalej: spółka) byłego członka zarządu - B.K. (dalej: skarżąca lub strona), za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 r. i I kwartał 2015 r. w łącznej kwocie 27.867,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 8.264,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 1.805.06 zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora IAS oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Skarżąca podniosła, że nie ponosi odpowiedzialności solidarnej ze spółką skoro nie miała wpływu na jej działalność. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wyrokiem z 10 lipca 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę na decyzję Dyrektora IAS z [...] lutego 2019 roku, nr [...] , utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika US z [...] września 2018 roku, nr [...] orzekającą o solidarnej ze spółką odpowiedzialności skarżącej, jako byłego członka zarządu tej spółki za zaległości podatkowe spółki od podatku od towarów i usług za III kwartał 2014 roku oraz I kwartał 2015 roku, w łącznej kwocie 27.867,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego. Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, a Dyrektor IAS prawidłowo przyjął, że w sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające przypisanie stronie odpowiedzialności z art. 116 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa). Organy podatkowe zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, który poddany został starannej analizie i ocenie, co znalazło swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu faktycznym i prawnym zaskarżonej decyzji. W rezultacie, zawarte w skardze zarzuty należało ocenić za niezasadne. W skardze kasacyjnej, wywiedzionej od powyższego wyroku, zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 161 § 1 ust. 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019.2325, dalej p.p.s.a.), polegające na braku umorzenia postępowania sądowego i podejmowaniu kolejnych czynności procesowych oraz wydaniu wyroku z 10 lipca 2020 roku, pomimo zgonu skarżącej, który nastąpił [...] marca 2020 roku. Podniesiono, że przedmiot niniejszego postępowania odnosił się wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osobą zmarłej skarżącej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem brak umorzenia niniejszego postępowania skutkował ostatecznie jego nieważnością, o której mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., gdyż z [...] marca 2020 roku skarżąca jako strona utraciła zdolność sądową pozwalającą jej na udział w postępowaniu, a postępowanie toczyło się dalej po jej śmierci. Wobec powyższego, na podstawie art. 176 § 1 pkt 3 w zw. z art. 189 p.p.s.a., w skardze wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i umorzenie postępowania. Pełnomocnik strony oświadczył jednocześnie, że niniejsza sprawa nie wymaga przeprowadzenia rozprawy, wobec czego zrzekł się rozpoznania skargi na rozprawie i wniósł o jej rozpoznanie na posiedzeniu niejawnym. W szczególności jednak, jako iż w ocenie pełnomocnika skarżącej w niniejszej sprawie zachodzi nieważność podstępowania, a jej podstawy są oczywiście usprawiedliwione, wniesiono o rozpoznanie skargi kasacyjnej przez WSA w Warszawie w trybie art. 179a p.p.s.a., poprzez uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, zasądzenie na rzecz pełnomocnika skarżącej kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu i ponowne rozpoznanie sprawy na tym samym posiedzeniu poprzez umorzenie niniejszego postępowania w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej zważył, co następuje: w sprawie, wskutek śmierci skarżącej doszło do nieważności postępowania sądowego. Zgodnie z art. 179a p.p.s.a., jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok lub postanowienie rozstrzygając na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i na tym samym posiedzeniu ponownie rozpoznaje sprawę. Od wydanego orzeczenia przysługuje skarga kasacyjna. Wskazany przepis umożliwia wojewódzkiemu sądowi administracyjnemu dokonanie autokontroli zaskarżonego wyroku lub postanowienia, od którego przysługuje skarga kasacyjna. Przy czym, z woli ustawodawcy, uchylenie zaskarżonego orzeczenia i ponowne rozpoznanie sprawy może nastąpić wówczas, gdy sąd ten uzna, że podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione lub w razie stwierdzenia przesłanek nieważności. W ocenie sądu taka właśnie sytuacja, tj. nieważność postępowania, miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. Zgodnie bowiem z art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a., nieważność postępowania zachodzi, m. in., jeżeli strona nie miała zdolności sądowej lub procesowej. Pełnomocnik skarżącej wraz z pismem z 11 sierpnia 2020 roku przedłożył do akt sprawy odpis skrócony aktu zgonu, z którego wynikało, że skarżąca zmarła [...] marca 2020 roku (odpis skrócony aktu zgonu – kopia k. 172 i odpis aktu k.183 akt sądowych). Skarga została wniesiona 24 lipca 2019 r. Zaskarżony wyrok WSA w Warszawie zapadł 10 lipca 2020 r., a 11 sierpnia 2020 roku sąd został zawiadomiony o tym, że skarżąca zmarła [...] marca 2020 roku. Skarżąca zmarła zatem po wniesieniu przez nią skargi w sprawie i przyznaniu jej prawa pomocy w zakresie ustanowienia pełnomocnika w osobie radcy prawnego z urzędu, jednak zgon skarżącej nastąpił przed wydaniem wyroku w sprawie przez sąd pierwszej instancji. Zatem w dacie wydania wyroku z 10 lipca 2020 r., skarżąca pozbawiona była zdolności sądowej. Wyrok, który został wydany 10 lipca 2020 r., został skierowany zatem do osoby nieżyjącej, a postępowanie sądowe od [...] marca 2020 r. było dotknięte wadą nieważności. Nie budzi wątpliwości sądu pierwszej instancji, że to, iż okoliczność śmierci skarżącej nie była znana temu sądowi w dniu wydania zaskarżonego wyroku, nie może mieć żadnego znaczenia, bowiem skierowanie rozstrzygnięcia do osoby nieżyjącej wywołuje konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego z przyczyny, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 2 p.p.s.a.(tak też, np. wyrok NSA z 11 marca 2020 r., II FSK 892/18, dostępny, tak jak inne orzeczenia sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu, w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przedmiotem niniejszego postępowania było orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu (byłego) wraz ze spółką za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a., w razie śmierci strony - jeżeli przedmiot postępowania odnosi się wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osobą zmarłego - sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, chyba że udział w sprawie zgłasza osoba, której interesu prawnego dotyczy wynik tego postępowania. Śmierć strony stanowiąca przesłankę umorzenia postępowania na podstawie art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a. powinna zostać udokumentowana odpisem aktu zgonu załączonym do akt (por. B. Dauter, Metodyka pracy sędziego, 2008, s. 200). W skardze kasacyjnej prawidłowo argumentowano, że w sytuacji, gdy przedmiot postępowania odnosi się wyłącznie do praw lub obowiązków strony, która zmarła, w tym zakresie dla umorzenia postępowania podstawowe znaczenie mają przepisy prawa materialnego, określające charakter stosunku osobistego prawa lub obowiązku. Zasady sukcesji zobowiązań podatkowych zawiera art. 97 Ordynacji podatkowej, jednakże czyni to wyłącznie w odniesieniu do podatników i płatników. Ordynacja podatkowa nie przewiduje przy tym następstwa prawnego w wypadku śmierci osoby fizycznej będącej inkasentem lub "osobą trzecią". Z tego względu uznać należy, że spadkobiercy tych podmiotów nie wstępują z mocy tego przepisu w prawa i obowiązki zmarłego. Do takiego wniosku można dojść zarówno stosując wykładnię przepisu art. 97 Ordynacji podatkowej (gdzie expressis verbis wymieniono spadkobierców podatnika § 1 i płatnika § 3), jak i systemową (przy czym w art. 109 Ordynacji podatkowej wyraźnie wskazano, jakie przepisy ustawy mają odpowiednie zastosowanie do odpowiedzialności osób trzecich i przepis ten nie wymienia art. 97 Ordynacji podatkowej (tak postanowienie NSA z 14 grudnia 2011 roku, sygn. akt I FSK 1304/11; postanowienie NSA z 18 maja 2018 roku, sygn. akt I FSK 1240/16; postanowienie WSA we Wrocławiu z 17 czerwca 2020 roku, sygn. akt I SA/Wr 521/19; wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 3 kwietnia 2006 roku, sygn. akt SK 46/05). Nieobjęcie spadkobierców zobowiązanej podatkowo osoby trzeciej regulacją art. 97 Ordynacji podatkowej ma na celu ich ochronę przed ingerencją ze strony fiskusa, co jest uzasadnione tym, że spadkodawcą jest podmiot, który był zobowiązany niejako subsydiarnie (wobec niemożności ściągnięcia należności od podatnika) do zaspokojenia roszczeń podatkowych państwa (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 3 kwietnia 2006 roku, sygn. akt SK 46/05). Powyżej powołane stanowiska judykatury sąd orzekający w sprawie podziela w całości. Trafnie zatem wskazano w skardze, że skoro niniejsze postępowanie dotyczyło odpowiedzialności osoby trzeciej, czyli skarżącej jako byłego członka zarządu spółki, za zobowiązania podatkowe tej spółki na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej, to przedmiot tego postępowania odnosił się wyłącznie do obowiązków skarżącej. Odpowiedzialność skarżącej na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej nie przechodzi jej na spadkobierców (wstępujących w prawa i obowiązki zmarłego). W konsekwencji, w niniejszej sprawie wskutek śmierci strony po wniesieniu skargi do sądu pierwszej instancji, wystąpiły podstawy do umorzenia postępowania sądowego w oparciu o art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a. W niniejszej sprawie natomiast nie doszło do umorzenia postępowania sądowego z uwagi na śmierć skarżącej, a WSA w Warszawie 10 lipca 2020 roku wydał wyrok. Uznać należy zatem, że doszło tym samym do naruszenia art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a. i naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy. Orzeczenie kończące zostało bowiem wydane pomimo utraty przez skarżącą zdolności sądowej i procesowej, co doprowadziło do nieważności niniejszego postępowania sądowego. Wydany zatem 10 lipca 2020 r. wyrok podlegał uchyleniu a postepowanie wskutek śmierci strony – umorzeniu. Z tych względów na podstawie art. 179a w zw. z art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. Przypomnieć jedynie należy, że skarżącej postanowieniem z 10 lutego 2020 roku, wydanym za sygn. akt III SPP/Wa 798/19, zostało przyznane prawo pomocy w zakresie, m. in., zwolnienia od kosztów sądowych. Zaś wniosek o zwrot kosztów pomocy prawnej podlega rozpoznaniu w trybie właściwym przez referendarza sadowego. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. W związku z dynamicznym wzrostem zagrożenia epidemicznego na terenie województwa mazowieckiego, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374), zarządzono zmianę trybu rozpoznania niniejszej sprawy na niejawny.