III SA/Wa 171/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, asesor WSA Piotr Dębkowski, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 listopada 2020 r. sprawy ze skargi M. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. UZASADNIENIE Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. (dalej zwany "Naczelnikiem US") w toku prowadzonego, na podstawie wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. (dalej zwany "Wierzycielem") wobec M. J. (dalej zwany "Stroną" lub "Skarżącym") tytułów wykonawczych z dnia [...] lutego 2019 r., postępowania egzekucyjnego z tytułu orzeczonej odpowiedzialności za zaległości podatkowe S. Sp. z o.o. (dalej zwana "Spółką") w podatku od towarów i usług za okres od 1 sierpnia 2013 r. do 30 czerwca 2014 r. w łącznej kwocie należności pieniężnej 28.009.474,00 zł plus należne odsetki za zwłokę w kwocie 10.075.940,00 zł oraz nieuregulowanych kosztów egzekucyjnych za okres 06/2014 r. w kwocie 2.018.357,00 zł, na podstawie art. 72 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm.; dalej "u.p.e.a.") skierował zawiadomienie z dnia 20 lutego 2019 r. o zajęciu wynagrodzenia za pracę zobowiązanego do firmy S. Spółka Akcyjna. Przedmiotowe zawiadomienie doręczono zarówno Stronie, wraz z odpisami ww. tytułów wykonawczych, jak i dłużnikowi zajętej wierzytelności, w dniu 21 lutego 2019 r. W odpowiedzi na zajęcie pracodawca poinformował, że zobowiązany od dnia 15 lutego 2019 r. nie jest już jego pracownikiem. Skarżący pismem z dnia 26 lutego 2019 r. wniósł zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie ww. tytułów wykonawczych, wskazując na przesłanki wynikające z art. 33 § 1 i § 6 u.p.e.a, tj. nieistnienie obowiązku oraz niedopuszczalność prowadzonej egzekucji administracyjnej. W uzasadnieniu podniósł, iż stanowiąca podstawę wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej zwany "Dyrektorem") z dnia [...] grudnia 2018 r. została przez niego zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargą z dnia 31 stycznia 2019 r. Zawarty w niej został także wniosek o wstrzymanie wykonania ww. decyzji. Według Strony w przypadku zawieszenia wykonania decyzji, nie wywiera ona skutków prawnych, a co za tym idzie, zobowiązanie w niej określone nie istnieje i nie może być podstawą prowadzenia egzekucji administracyjnej. Ponadto za niedopuszczalne uznał prowadzenie egzekucji na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych. Naczelnik US w dniu 6 marca 2019 r. wystąpił do Wierzyciela z wnioskiem o zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] marca 2019 r., zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów lub wystąpienia wcześniej przez Wierzyciela z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie tego postępowania. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. postanowieniem z dnia [...] marca 2019 r. uznał zgłoszone zarzuty za niezasadne. Wierzyciel wyjaśnił, iż w niniejszym postępowaniu egzekucji podlega obowiązek podatkowy wynikający z ostatecznej decyzji Dyrektora z dnia [...] grudnia 2018 r. W przedmiotowej sprawie fakt istnienia obowiązku podatkowego i obowiązku zapłaty przedmiotowego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług dochodzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych został potwierdzony w momencie doręczenia zobowiązanemu decyzji ostatecznej Dyrektora z dnia [...] grudnia 2018 r., tj. w dniu 2 stycznia 2019 r. Wierzyciel odnosząc się do zarzutu z art. 33 § pkt 6 u.p.e.a. wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z okoliczności mogących być przesłanką do stwierdzenia niedopuszczalności egzekucji. Jednocześnie wniósł o dalsze prowadzenie postępowania egzekucyjnego oraz skuteczne zastosowanie środka egzekucyjnego i wyegzekwowanie dochodzonych należności. Naczelnik US w związku z powyższym, postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r. podjął zawieszone postępowanie egzekucyjne. Z kolei Dyrektor w postępowaniu zażaleniowym postanowieniem z dnia [...] lipca 2019 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., wskazał, że organ pierwszej instancji prawidłowo wyjaśnił tę kwestię w zaskarżonym postanowieniu. Zwracając uwagę, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 12 czerwca 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 596/19 odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, zaznaczył, że w obecnym stanie prawnym decyzja stanowiąca podstawę egzekucji pozostaje w obrocie prawnym, a egzekwowany na jest podstawie obowiązek podlega egzekucji administracyjnej. W jego ocenie nie istnieją zatem przeszkody formalne we wszczęciu i prowadzeniu postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji nie występuje niedopuszczalność egzekucji, o której mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. uznał zgłoszone zarzuty za niezasadne. W uzasadnieniu za wiążące dla organu egzekucyjnego uznał stanowisko Wierzyciela w sprawie zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, natomiast w odniesieniu do zarzutu niedopuszczalności egzekucji podzielił w całości stanowisko wyrażone przez Wierzyciela oraz Dyrektora. Skarżący zażaleniem z dnia 29 sierpnia 2019 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego, względnie o jego zawieszenie, zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: 1) art. 33 pkt 1 i pkt 6 u.p.e.a. poprzez odmowę uwzględnienia zarzutów, podczas gdy w niniejszej sprawie występują przesłanki do uwzględnienia zarzutów, tj. nieistnienie zobowiązania i niedopuszczalności egzekucji; 2) art. 18 u.p.e.a. w związku z art. 7 i 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256; dalej: "K.p.a.") poprzez błędne zebranie i w sposób niewłaściwy ocenienie zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu powtórzył argumenty zawarte w piśmie z dnia 26 lutego 2019 r., stanowiącym zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Ponadto zarzucił Naczelnikowi US całkowicie pominięcie kwestii złożonego przez niego w dniu 2 lipca 2019 r. zażalenia na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 czerwca 2019 r., którym odmówiono wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora z dnia [...] grudnia 2018 r. Według Strony w przypadku zawieszenia wykonania wskazanej decyzji, nie wywiera ona jakichkolwiek skutków prawnych, a co za tym idzie zobowiązanie w niej określone nie istnieje i nie może być podstawą prowadzenia egzekucji. Z uwagi na powyższe za niedopuszczalne uznał prowadzenie egzekucji na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych. Dyrektor postanowieniem z dnia [...] listopada 2019 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US z dnia [...] sierpnia 2019 r. W uzasadnieniu zwracając uwagę na fakt, że wypowiedź wierzyciela, w przypadku, gdy zarzuty są oparte na przesłankach określonych w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, jest wiążąca dla organu egzekucyjnego, co oznacza, że organ ten nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego, w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutu i do obalenia w ten sposób stanowiska wierzyciela, nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniesionych przez Skarżącego zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego z art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. W związku z powyższym podniósł, iż Naczelnik US przeprowadzając postępowanie wyjaśniające, w sprawie wniesionych zarzutów, dochował wszystkich zasad wymaganych przez przepisy kodeksu postępowania administracyjnego i ustawy egzekucyjnej. Organ egzekucyjny po otrzymaniu zarzutów Strony, wniesionych do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych z dnia [...] lutego 2019 r., wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. a w przedmiocie wniesionych zarzutów. W dniu 26 marca 2019 r. organ egzekucyjny otrzymał postanowienie Wierzyciela z dnia [...] marca 2019 r., uznające wniesione zarzuty za niezasadne. Następnie w dniu 5 sierpnia 2019 r. do organu egzekucyjnego wpłynęło postanowienie Dyrektora z dnia [...] lipca 2019 r. utrzymujące w mocy ww. postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. Z uzyskanego przez organ egzekucyjny stanowiska Wierzyciela wynikało, że zarzuty oparte o art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. są niezasadne, ponieważ decyzja stanowiąca podstawę wystawienia tytułów w niniejszej sprawie jest ostateczna, pozostaje w obrocie prawnym, a jej wykonanie nie zostało wstrzymane ani przez organ podatkowy ani przez sąd administracyjny. Odnosząc się do podnoszonych w zarzutach twierdzeń Strony dotyczących zaskarżenia decyzji Dyrektora z dnia [...] grudnia 2018 r. Wierzyciel wyjaśnił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 12 czerwca 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 596/19 odmówił wstrzymania wykonania ww. decyzji. Tym samym wobec otrzymania ostatecznego postanowienia Wierzyciela, odmawiającego uwzględnienia zarzutów, Naczelnik US, będąc związany rzeczonym stanowiskiem Wierzyciela w zakresie zarzutu opartego o art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., postanowieniem z 9 sierpnia 2019 r. odmówił uwzględnienia zarzutów wniesionych przez Zobowiązanego pismem z dnia 26 lutego 2019 r. Reasumując za niezasadny uznał zarzut nieistnienia obowiązku z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Odnosząc się natomiast do zarzutu niedopuszczalności egzekucji, wyjaśnił, że badanie z urzędu przez organ egzekucyjny dopuszczalności egzekucji administracyjnej powinno obejmować ustalenie, czy oznaczony obowiązek podlega egzekucji administracyjnej, czy tytuł wykonawczy jest prawidłowo wystawiony, czy pochodzi od uprawnionego organu oraz czy zobowiązany podlega polskiej jurysdykcji. W związku z tym wskazał, że w niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne prowadzone jest na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez właściwy organ. Egzekwowany obowiązek (zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od 1 sierpnia 2013 r. do 30 czerwca 2014 r. wraz z odsetkami oraz koszty egzekucyjne za okres 06/2014 r.), wynika z ostatecznej decyzji Dyrektora z dnia [...] grudnia 2018 r., utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony za zaległości podatkowe Spółki. Obowiązek ten podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 i 1a u.p.e.a. Zdaniem Dyrektora w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne prowadzone jest przez właściwy organ egzekucyjny, a zobowiązany nie wskazał na jakiekolwiek okoliczności wykluczające możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względu na jego osobę, w rozpoznawanej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. W dalszej części uzasadnienia nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu, iż organ egzekucyjny całkowicie pominął kwestię zażalenia złożonego w dniu 2 lipca 2019 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, odmawiającego wstrzymania wykonania decyzji, będącej podstawą wystawienia przedmiotowych tytułów wykonawczych. Wyjaśnił przy tym, że zgodnie z art. 239e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej zwana "O.p.") decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie, natomiast zgodnie z art. 239f tej ustawy, sam fakt złożenia przez podatnika skargi do sądu administracyjnego, nie wstrzymuje wykonania decyzji ostatecznej. Skoro więc Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odmówił wstrzymania jej wykonania, to decyzja ta nadal podlega wykonaniu, a samo złożenie przez zobowiązanego zażalenia na postanowienie WSA tego wykonania nie wstrzymuje. Z powyższych przyczyn nie uwzględnił wniosku Strony o umorzenie bądź zawieszenie postępowania egzekucyjnego. Strona w skardze z 2 stycznia 2020 r. wnosząc o uchylenie powyższego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia Naczelnika US oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie: 1) art. 33 pkt 1 i pkt 6 u.p.e.a. poprzez odmowę uwzględnienia zarzutów, podczas gdy w niniejszej sprawie występują przesłanki do uwzględnienia zarzutów, tj.: nieistnienie zobowiązania, niedopuszczalności egzekucji; 2) art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 7 K.p.a. w zw. z art. 77 K.p.a. poprzez błędne zebranie i w sposób niewłaściwy ocenienie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Skarżący za niedopuszczalne uznał prowadzenie egzekucji na podstawie wskazanych tytułów wykonawczych w sytuacji zaskarżenia do WSA w Warszawie decyzji Dyrektora z dnia [...] grudnia 2018 r. będącej podstawą do ich wystawienia oraz złożenia zażalenia na postanowienie ww. Sądu z dnia 12 czerwca 2019 r. odmawiające zawieszenia wykonania decyzji. Według Strony w przypadku zawieszenia wykonania wskazanej decyzji stwierdzić należy, iż decyzja ta nie wywiera jakichkolwiek skutków prawnych, a co za tym idzie zobowiązanie w niej określone nie istnieje i nie może być podstawą do prowadzenia egzekucji administracyjnej. Z powyższych przyczyn nie zgodził się z postanowieniem Naczelnika US z dnia [...] sierpnia 2019 r. oraz Dyrektora z dnia [...] listopada 2019 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu i powtórzył przedstawione w nim argumenty. Zarzuty skargi uznał za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Z kolei z art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. wynika, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianego aktu, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl). Badając legalność zaskarżonego postanowienia w świetle powyższych kryteriów Sąd stwierdził, że skarga podlega oddaleniu albowiem zaskarżony akt odpowiada prawu, zaś zarzuty skargi są bezpodstawne. Przedmiotem sądowej kontroli była zasadność zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z dnia[...].02.2019 r. wystawionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R., zaś istota sporu koncentruje się wokół kwestii czy okoliczność złożenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargi na decyzję stanowiącą podstawę wystawienia tytułów wykonawczych jest podstawą do przyjęcia nieistnienia zobowiązania oraz niedopuszczalności egzekucji w rozumieniu przesłanek, o których mowa art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. (przy czym Skarżący wskazuje jako przepis zaskarżenia art. 33 pkt 1 i 6 u.p.e.a.). Zdaniem Skarżącego, skoro decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia[...].12.2018 r. stanowiąca podstawę wystawienia tytułów wykonawczych w niniejszej sprawie, została przez niego zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargą z 31.01.2019 r., to tym samym "prowadzenie postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalne". Przy tak zakreślonych granicach oraz zarzutach skargi Sąd w punkcie wyjścia wskazuje, że zgodnie z art. 26 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1-2 u.p.e.a.). Zgodnie z kolei z art. 29 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne przewidziane w ustawie (art. 7 § 1 u.p.e.a.), przy czym organ ten stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego (art. 7 § 2 u.p.e.a.). W myśl art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera między innymi pouczenie zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni prawie zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z treścią art. 33 § 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. W myśl art. 34 § 1 u.p.e.a., przy egzekucji obowiązków o charakterze pieniężnym, zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Wymaga też podkreślenia, że zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem sformalizowanym, co oznacza, że podstawę ich wnoszenia mogą stanowić wyłącznie okoliczności wyliczone enumeratywnie w zamkniętym katalogu przesłanek, przedstawionym w art. 33 § 1 u.p.e.a. Podstawą zarzutu w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego mogą być zatem wyłącznie konkretne zdarzenia i okoliczności wymienione w art. 33 § 1 u.p.e.a., a nie jakiekolwiek wyrażone niezadowolenie zobowiązanego z poddania go egzekucji administracyjnej. W rozpoznawanej sprawie zarzut skargi kwestionujący wymagalność obowiązku spełnienia świadczenia oparty został na argumentacji dotyczącej zaskarżenia decyzji podatkowej będącej podstawą tytułu wykonawczego. Skarżący podnosił, że złożył do sądu administracyjnego skargę na decyzję podatkową określającą obowiązek zapłaty podatku i stanowiącą podstawę tytułów wykonawczych, co w jego ocenie kreuje zarówno przesłankę nieistnienie zobowiązania, jak i niedopuszczalności egzekucji (art. 33 pkt 1 i pkt 6 u.p.e.a.). W ocenie Sądu, powyższe stanowisko Skarżącego nie zasługiwało na aprobatę. Wbrew zapatrywaniom skargi, zaskarżenie ostatecznej decyzji podatkowej do sądu administracyjnego nie może być utożsamiane z brakiem wymagalności określonego w niej obowiązku. Z mocy bowiem art. 239e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) decyzja ostateczna (a taki status decyzja organu odwoławczego posiada z mocy art. 128 tej ustawy) podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie, co w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca. Podkreślić należy, że z powołanego przepisu wynika, iż decyzja ostateczna jest wykonalna, nawet jeżeli w wyniku jej zaskarżenia do sądu administracyjnego nie jest jeszcze prawomocna. Sąd wyjaśnia, że o braku wymagalności obowiązku decydują takie okoliczności, jak odroczenie terminu wykonania obowiązku czy rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych. Przepis używa także sformułowania "(...) brak wymagalności obowiązku z innego powodu". Usytuowanie tego zapisu w art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. wskazuje, że podstawą zarzutu mogą być też inne zdarzenia, które powodują, że zobowiązanie nie może być egzekwowane. W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest zgodny pogląd, że chodzi tu o zdarzenia tego rodzaju jak odroczenie terminu bądź rozłożenie na raty. Powodem braku wymagalności może być wstrzymanie wykonania podlegającej wykonaniu decyzji przez organ, który ją wydał, organ nadzoru lub przez sąd (por. m. in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 928/19, wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 748/19, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 282/19). Z okoliczności rozpoznawanej sprawy wynika, że żadne ze zdarzeń określających w sposób prawidłowy rozumienie przesłanek braku wymagalności obowiązku nie zaistniało w stosunku do Zobowiązanego. Dalsze rozważania wymagają przytoczenia art. 61 § 1 oraz § 2 pkt 1 ustawy p.p.s.a. Wskazany przepis prawny statuuje jedną z zasad ogólnych postępowania sądowo-administracyjnego, zgodnie z którą wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Przepis ten w § 2 pkt 1, odnoszącym się do decyzji i postanowień, przewiduje natomiast, że w razie wniesienia skargi na decyzję lub postanowienie - organ, który wydał decyzję lub postanowienie, może wstrzymać, z urzędu lub na wniosek skarżącego, ich wykonanie w całości lub w części, chyba że zachodzą przesłanki, od których w postępowaniu administracyjnym uzależnione jest nadanie decyzji lub postanowieniu rygoru natychmiastowej wykonalności albo gdy ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Na mocy art. 61 § 3 ustawy p.p.s.a., po przekazaniu sądowi skargi, sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego prawa do złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. W świetle przytoczonej regulacji nie budzi wątpliwości, że wniesienie skargi, a także (jednoczesne lub późniejsze) złożenie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji nie powoduje wstrzymania z mocy prawa wykonania danego rozstrzygnięcia. Skutek taki następuje bowiem dopiero wraz z wydaniem (przez właściwy organ lub sąd) postanowienia o wstrzymaniu wykonania decyzji. Oznacza to, że (fakultatywnie - organ ani Sąd nie są zobligowani do wstrzymania wykonania rozstrzygnięcia) tymczasowa ochrona adresata decyzji wynikająca z możliwości orzeczenia o wstrzymaniu wykonania rozstrzygnięcia nie jest przez ustawodawcę gwarantowana poprzez wniesienie skargi oraz stosownego wniosku. Reasumując powyższe rozważania,. prawidłowo więc organ stwierdził niezasadność zarzutu określonego w art. 33 pkt 1 u.p.e.a., ponieważ obowiązek był wymagalny a zobowiązanie "istniało", gdyż jego wymagalności nie przekreśla też fakt złożenia skargi do WSA. Jedynie ubocznie podnieść można, że również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że samo złożenie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, z której wynika obowiązek, nie stanowi podstawy do wstrzymania czy zawieszenia postępowania egzekucyjnego, a tym samym brak jest podstaw do zaniechania prowadzenia tego postępowania. Innymi słowy, nie stanowi przesłanki niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, wstrzymania czy też zawieszenia postępowania egzekucyjnego toczące się postępowanie w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji (por.: wyrok NSA z 10 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 2081/09; wyrok z dnia 15 stycznia 2013 r. sygn.. akt I SA/GI 559/12). Dopiero wydanie postanowienia o wstrzymaniu jej wykonania jest podstawą do tego, by postępowanie egzekucyjne zostało zawieszone. Z uzyskanego przez organ egzekucyjny stanowiska Wierzyciela wynika jednak, że ostateczna decyzja stanowiąca podstawę wystawienia tytułów wykonawczych w niniejszej sprawie pozostaje w obrocie prawnym, a jej wykonanie nie zostało wstrzymane ani przez organ podatkowy ani przez sąd administracyjny. Sąd podkreśla przy tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 12.06.2019 r., sygn. akt III SA/Wa 596/19 odmówił wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...].12.2018 r. W świetle powyższych ustaleń oraz przedstawionych rozważań w zakresie podstaw materialnoprawnych zaskarżonego postanowienia, zarzuty oparte o art. 33 § 1 pkt 1 i 6 u.p.e.a. są więc niezasadne. Odnosząc się z odrębnie do podniesionego zarzutu z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Sąd wyjaśnia, że przyczyny niedopuszczalności egzekucji, o których mowa w tym przepisie mają charakter formalny, co oznacza, że egzekucja administracyjna może być niedopuszczalna z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Przesłanki podmiotowe odnoszą się do zobowiązanego lub do organu egzekucyjnego. Z przyczyn zaś podmiotowych egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, gdy przepisy prawa wyłączają prowadzenie egzekucji wobec zobowiązanego wskazanego w tytule wykonawczym, a także gdy egzekucję prowadzi podmiot niebędący organem egzekucyjnym. Przesłanki przedmiotowe niedopuszczalności egzekucji natomiast odnoszą się do przedmiotu egzekucji i jej podstaw. Z przesłanką przedmiotową niedopuszczalności egzekucji mamy do czynienia, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej, lub gdy tytuł wykonawczy został wystawiony przez podmiot nieuprawniony. Niedopuszczalność egzekucji ma charakter generalny i bezwarunkowy, niezależny od konkretnego postępowania egzekucyjnego i aktualny zawsze, w każdym postępowaniu. Jako przykład wskazuje się na dopuszczalność egzekucji sądowej w stosunku do danego obowiązku, czy też niemożność jej prowadzenia z uwagi na posiadany przez zobowiązanego immunitet. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty (por. dla przykładu: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. II FSK 2615/10 oraz z dnia 26 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 461/10). Tymczasem w rozpoznawanej sprawie ze względów podmiotowych, jak i przedmiotowych, egzekucja jest dopuszczalna. Nie zachodzi bowiem żadna z przesłanek niedopuszczalności egzekucji administracyjnej. Należności objęte tytułem wykonawczym podlegają egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Ponadto postępowanie egzekucyjne jest prowadzone przez właściwy organ administracji publicznej, a strona nie wskazała na jakiekolwiek okoliczności wykluczające możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów podmiotowych. Wbrew zatem stanowisku prezentowanemu przez Skarżącego, w zaistniałym stanie faktycznym organy nie naruszyły także art. 33 § 1 pkt 6u.p.e.a. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia Sąd nie dopatrzył się także innych naruszeń tak w zakresie procedury, jak i przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Działania organu oparte były na zasadzie wszechstronnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a poczynione ustalenia zawarto w uzasadnieniu postanowienia, które w pełni spełnia w tym zakresie wymogi nałożone przez obowiązujące przepisy. Mając na uwadze powyższe, nie dopatrując się uchybień przy wydawaniu zaskarżonego postanowienia, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako niezasadną. ----------------------- 1