II FSK 358/07

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Włodzimierz Kubiak, Sędziowie NSA: Bogusław Dauter (sprawozdawca), Andrzej Grzelak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 12 lipca 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 października 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 87/06 w sprawie ze skargi Mirosława B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 7 września 2005 r. (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 r. oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE 1. Wyrokiem z dnia 10 października 2006 r., I SA/Gd 87/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną przez Mirosława B. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 7 września 2005 r., (...), utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy P. z dnia 30 maja 2005 r., (...),w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 r. 2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym ustalonym przez organy podatkowe stanie faktycznym: strona w objętym postępowaniem podatkowym 2002 roku była posiadaczem działki oznaczonej numerem 318/2 o powierzchni 444.721 m2 i działki nr 318/5 o powierzchni 3.456 m2 stanowiącej drogę, położonych w obrębie geodezyjnym M. Posiadanie wynikało z umowy dzierżawy powyższych gruntów zawartej z Urzędem Rejonowym w L., a następnie, po komunalizacji nieruchomości, umowy z Gminą P. Celem umowy była przemysłowa eksploatacja torfowiska, co wynikało wprost z jej treści. Strona nadto była właścicielem działek nr 192, 193 i 194 o łącznej powierzchni 7.400 m2 oraz budynków i budowli, związanych z działalnością gospodarczą co również jest niesporne. Grunty użytkowane przez stronę nie były przynajmniej od 1979 r. gruntami rolnymi, bowiem w rejestrze gruntów prowadzonym dla gminy P., figurowały jako użytki kopalne, a ponadto nie wchodziły w skład gospodarstwa rolnego, bowiem strona takiego gospodarstwa nie prowadziła, była natomiast przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o działalności gospodarczej. Jako użytki kopalne powyższe grunty nie podlegały podatkowi rolnemu. Dlatego też SKO powołując się na treść art. 5 ust. 3 u.p.o.l. wskazało, że skoro będące w posiadaniu strony w 2002 r., grunty z mocy samego prawa podlegały zaliczeniu do kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zawartych w odwołaniu zarzutów nie można uznać za uzasadnione. Wskazano także, że obowiązujący w dacie orzekania art. 1a pkt 3 u.p.o.l. podobnie, jak przepisy obowiązujące w 2002 r., jako przedmiot opodatkowania wskazuje grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Przepis ten zezwolił jednak na zaliczenie do kategorii pozostałych tych nieruchomości, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia tej działalności-ze względów technicznych. Uwzględniając brak możliwości technicznych eksploatacji torfowiska na części obszaru będącego w posiadaniu strony organ pierwszej instancji prawidłowo zaliczył te części nieruchomości do gruntów pozostałych. 3. W skardze do WSA w Gdańsku podatnik zaskarżył decyzję w części dotyczącej wymiaru podatku od dzierżawionych gruntów w postaci torfowiska w związku z naruszeniem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., oraz art. 122 par. 1, art. 122, art. 180 par. 1, art. 187 par. 1, art. 197 par. 1 oraz art. 210 par. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /dalej: o.p./. 4. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie sąd pierwszej instancji wskazał, że postępowanie dowodowe w sprawie nie zostało przeprowadzone przez organy podatkowe w sposób prawidłowy, natomiast błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego spowodowały w konsekwencji naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie. Istota sporu sprowadzała się do ustalenia charakteru dzierżawionych przez skarżącego gruntów. Jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy zawartej pomiędzy Urzędem Rejonowym w L. a Mirosławem B. umowy dzierżawy z dnia 17 grudnia 1997 r., od tej daty skarżący stał się posiadaczem gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa obejmujących działkę 318/2 o powierzchni 44,4721 ha oraz działki nr 318/5 o powierzchni 0,3456 ha przeznaczonych do eksploatacji torfu. Na mocy aneksu do ww., umowy sporządzonego w dniu 18 stycznia 2000 r., nastąpiła zmiana podmiotu wydzierżawiającego, którym stała się Gmina P. w związku z uprzednim nabyciem przez nią ww., gruntów. Kwestią sporną pozostaje natomiast czy ww., grunty zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych powinny być w całości i przez cały sporny okres roku 2002, opodatkowane według stawki właściwej dla gruntów związanych z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, czy też zgodnie z zawartym w skardze stanowiskiem Mirosława B. opodatkowane według dwu różnych stawek w zależności od technicznych możliwości wykorzystania gruntu dla celów gospodarczych. Powołując się na art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wskazano, że podatkowi od nieruchomości podlegały jedynie grunty nieobjęte przepisami o podatku rolnym lub podatku leśnym. Ustawy te obejmowały swoim zasięgiem przedmiotowym nie tylko grunty, które podlegały opodatkowaniu, ale również grunty zwolnione od tych podatków oraz grunty niepodlegające opodatkowaniu tymi podatkami. Stwierdzono, że do końca 2002 r., grunty objęte przepisami o podatku rolnym i leśnym podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż rolnicza lub leśna. Dopiero gdy na tych gruntach zaczynano prowadzić działalność gospodarczą, należało je opodatkować podatkiem od nieruchomości. Stały się bowiem związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie można było bowiem utożsamiać gruntów związanych Z prowadzeniem działalności gospodarczej z gruntami związanymi z działalnością gospodarczą, o których była mowa w art. 5 ust. 3 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. Różnicy tej jednak w sprawie nie dostrzegły organy podatkowe, dlatego też sąd pierwszej instancji uchylił decyzję i nakazał organom podatkowym przy ponownym rozpoznawaniu sprawy określić czy i w jakim zakresie działka nr 318/2 stanowiła wyrobiska i tereny rekultywowane, a więc obszar nienadający się do gospodarczego wykorzystania przez podatnika. 5. W skardze kasacyjnej SKO w S. zaskarżyło powyższy wyrok w całości zrzucając mu naruszenie prawa materialnego tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. /w brzmieniu obowiązującym w 2002 r./ w zw. z art. 1 ust. 1 i 2 ustaw z dnia 15 listopada 1984 o podatku rolnym /Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 ze zm., dalej: u.p.r./ w wersji obowiązującej w 2002 r. poprzez błędną wykładnię. W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz wnoszącego skargę kasacyjną poniesionych kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. Jej istota sprowadza się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 1 ust. 1 i 2 u.p.r. przez ich błędną wykładnię. Z utrwalonego i niekwestionowanego w piśmiennictwie orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że skuteczny zarzut naruszenia prawa materialnego, w szczególności przez jego błędną wykładnię, jest w zasadzie możliwy jeżeli w sprawie poczynione zostały niebudzące wątpliwości ustalenia faktyczne /por. wyrok NSA z dnia 20 lica 2005 r., . FSK 1903/04, niepubl/ Analiza przedmiotowego orzeczenia wskazuje, że zasadniczą przesłanką uchylenia zaskarżonej do sądu wojewódzkiego decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. były błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego, które w konsekwencji spowodowały naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Zdaniem sądu pierwszej instancji istota sporu sprowadzała się do ustalenia charakteru dzierżawionych przez podatnika gruntów oraz zakresu ich opodatkowania. Zasadnie sąd podniósł, na co nie zwrócił uwagi autor skargi kasacyjnej, że nie podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym grunty zajęte na prowadzenie innej działalności gospodarczej niż działalność rolnicza /art. 2 pkt 4 u.p.r./ Jeżeli ten warunek był spełniony /grunty były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej/ to zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. grunt ten podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tego rodzaju konstrukcja jest uzasadniona tym, że gruntami objętymi przepisami o podatku rolnym byłyby nie tylko grunty wyszczególnione w art. 1 u.p.r. ale także grunty zwolnione od tego podatku oraz grunty niepodlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Jeżeli więc przedmiotowe grunty /torfowiska/, które zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych są gruntami rolnymi nie były zajęte na prowadzenie innej działalności gospodarczej niż działalność rolnicza nie podlegały opodatkowaniu podatkiem rolnym. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały tylko wtedy, jeżeli związane były z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna. Zasadnie w związku z tym sąd pierwszej instancji zwrócił uwagę na istotę pojęcia "prowadzenie działalności gospodarczej" i jego różnice z pojęciem gruntu "związanego z działalnością gospodarczą", o którym mowa w art. 5 ust. 3 u.p.o.l. Tego rodzaju rozumienie pojęć nie stoi w sprzeczności z uchwałą NSA z dnia 2 kwietnia 2001 r., FPK 3/00 - ONSA 2001, nr 4 poz. 150/. Akceptacja przez NSA stanowiska prawnego wyrażonego przez sąd pierwszej instancji prowadzi do konieczności zastosowania się przez samorządowe organy podatkowe przy ponownym rozpoznawaniu sprawy do wytycznych zawartych na stronie 8 uzasadnienia wyroku. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 120 ze zm./ orzeczono jak w sentencji.