II FSK 2277/18

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA del. Zbigniew Romała, po rozpoznaniu w dniu 16 grudnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 listopada 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 172/17 w sprawie ze skargi Gminy C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 22 listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu nienależnie otrzymanych kwot z tytułu udziału we wpływach z podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2010-2014 oddala skargę kasacyjną. UZASADNIENIE Zaskarżonym wyrokiem z 22 listopada 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 172/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Gminy C. (dalej jako: "Gmina", "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 listopada 2016 r. w przedmiocie zwrotu nienależnie otrzymanych kwot z tytułu udziału we wpływach z podatku dochodowego od osób prawnych za lata 2010-2014. Treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia dostępna jest w serwisie internetowym CBOSA (orzeczenia.nsa.gov.pl). W skardze kasacyjnej Skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika w osobie adwokata zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 10a ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji uznanie, iż część kwot wypłaconych Gminie C. przez Urząd Skarbowy w latach 2010 - 2014 z tytułu udziału we wpływach z podatku dochodowego od osób prawnych, stanowią kwoty nienależnie pobrane, podczas gdy uznanie tych kwot za nienależne powodowałoby brak możliwości ich otrzymania przez Gminę C. począwszy od roku 2010; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez obrazę art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm., dalej jako: "p.u.s.a.") w zw. z art. 3 § 2 i art. 134 p.p.s.a. wskutek wadliwego wykonania obowiązku kontroli działalności organów administracji publicznej polegającego na nieprzeprowadzeniu pogłębionej analizy okoliczności sprawy i nieuzasadnionym przyjęciu, że w podlegającym kontroli Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie postępowaniu nie ma znaczenia postępowanie podatnika będącego osobą prawną, a także organu podatkowego, podczas gdy niniejsze postępowanie zostało zapoczątkowane nieuprawnionymi działaniami i decyzjami Urzędu Skarbowego, który mając już wiedzę w dniu 14 maja 2010 r. o obszarze prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, uznał Gminę C. jako jednostkę samorządu terytorialnego, której należny jest wpływ środków wpłaconych z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych i w taki sposób Gmina C. jako organ uprawniony do otrzymania wyżej wskazanych środków konsekwentnie była uznawana w latach kolejnych. Gmina sformułowała wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej. Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny mógł zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i skoncentrować swoją uwagę na rozważaniach dotyczących oceny zarzutów postawionych zaskarżonemu wyrokowi Sądu pierwszej instancji. Przystępując do rozpoznania wniesionego środka zaskarżenia, należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na istotne błędy konstrukcyjne, którymi obarczona jest skarga kasacyjna. Przede wszystkim jej autor wskazuje w petitum na naruszenie przez WSA w Warszawie art. 1 § 2 p.u.s.a oraz art. 3 § 2 p.p.s.a, które to przepisy zawierają normy o charakterze kompetencyjno-ustrojowym. Stosownie do treści tych przepisów, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem i stosując środki określone w ustawie. Do tej normy zastosował się WSA, przeprowadzając kontrolę działalności administracji publicznej, której kryterium stanowiła zgodność z prawem oraz oddalając skargę, czyli stosując środek określony w ustawie. Okoliczność, że wynik tej kontroli nie odpowiadał oczekiwaniom Skarżącej, nie upoważnia do czynienia zarzutu naruszenia art. 1 § 2 p.u.s.a. oraz art. 3 § 2 p.p.s.a., które mogłyby być naruszone wtedy, gdyby sąd administracyjny odmówił przeprowadzenia kontroli działalności administracji publicznej albo kontrolę tę przeprowadził z zastosowaniem innego kryterium, niż zgodność z prawem. Żadna z tych sytuacji, nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. Abstrahując od powyższych ułomności skargi kasacyjnej, które w świetle faktu sporządzenia jej przez profesjonalnego pełnomocnika nie znajdują żadnego usprawiedliwienia, merytoryczna ocena podniesionych zarzutów, nie może w rozpoznawanej sprawie prowadzić do zakwestionowania prawidłowości wyniku kontroli sądowoadministracyjnej przeprowadzonej w sprawie przez WSA w Warszawie Istotą sporu w niniejszej sprawie jest określenie Gminie kwoty zwrotu otrzymanych w latach 2010, 2011, 2012, 2013 i 2014 kwot z tytułu udziału we wpływach z podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 1.212.170,69 zł, przy czym Gmina nie kwestionuje wskazanej w decyzji kwoty, ale uznanie jej za nienależną i jako taką podlegającą zwrotowi na podstawie art. 10a ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. W okresie objętym zaskarżoną decyzją Gmina otrzymywała 100% udziałów z tytułu wpływów z podatku dochodowego od osób prawnych, wpływającego od Z. "O." Sp. z o.o. Zakłady te w latach 2010-2014 zatrudniały pracowników na terenie Gminy C. oraz na terenie Gminy K. Jak wynika z ustaleń faktycznych przyjętych przez Sąd pierwszej instancji, Skarżąca w związku z powyższym, zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego winna otrzymać nie całość dochodu z tytułu udziału we wpływach z podatku dochodowego od osób prawnych przekazywaną do budżetu jednostki samorządu terytorialnego, na której obszarze znajduje się zakład (oddział), lecz proporcjonalną część do liczby zatrudnionych w nim osób na podstawie umowy o pracę. Zgodnie z art. 10a ust. 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, nienależnie przekazaną jednostce samorządu terytorialnego kwotę z tytułu udziału we wpływach z podatku dochodowego od osób prawnych, wynikającą z rozliczenia rocznego wpływów z podatku, potrąca się z bieżących wpływów należnych tej jednostce samorządu terytorialnego z tego tytułu w terminie 3 miesięcy następujących po miesiącu, w którym dokonano rozliczenia, chyba że jednostka dokonała zwrotu nienależnie otrzymanej kwoty. Jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, proporcjonalny sposób obliczania udziału gmin we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku posiadania zakładu (oddziału) położonego na obszarze jednostki samorządu terytorialnego innej niż właściwa dla jego siedziby, o którym mowa wyżej determinuje kwoty, które przypadają poszczególnym gminom jako kwoty należne. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA wskazał również, że dokonanie błędnych obliczeń, które prowadzą do wypłacenia udziału we wpływach z podatku w wysokości wyższej niż przewidziana w mających zastosowanie w tej mierze i powołanych wyżej przepisach nie czynią wypłaconych w wyniku tych błędów kwot należnymi. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, w pełni podziela pogląd Sądu pierwszej instancji w wyżej wskazanym zakresie. Wbrew stanowisku Skarżącej, twierdzenie przeciwne pozostawałoby w oczywistej sprzeczności z brzmieniem art. 10 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Na tle przepisów ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego należy wskazać, że przyczynienie się podatnika do powstałej nadpłaty po stronie skarżącej Gminy, pozostaje bez znaczenia w niniejszej sprawie. Brak jest jakichkolwiek regulacji, które uchylałby obowiązek przekazania proporcjonalnie obliczonych udziałów we wpływach z podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku posiadania przez podatnika zakładu lub oddziału na terenie różnych gmin stosownie do treści art. 10 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, również w przypadku gdy do wadliwości w tym zakresie doszło na skutek uchybień podatnika czy organu podatkowego. W związku z powyższym stwierdzeniem, Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska Skarżącej, iż gdyby Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził w latach 2010-2014, że kwoty przekazane nie są należne Skarżącej, nie dokonałby ich przekazania, a jednak środki te przekazane zostały Gminie C. - wobec czego wprost uznać należy, iż były one należne Gminie. Powyższe stanowisko Skarżącej jest błędne. Gmina otrzymała środki wskutek uchybień, jednakże organ pierwszej instancji w późniejszym okresie dokonał rozliczenia należnych udziałów dla Gminy C. i Gminy K. Decyzją z 24 sierpnia 2016 organ określił Skarżącej kwotę zwrotu nienależnie otrzymanych w latach 2010-2014 kwot z tytułu udziału we wpływach z podatku dochodowego od osób prawnych. Zatem bezspornym jest, że powstała nadpłata winna zostać zwrócona. Niezasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 134 p.p.s.a. Zgodnie z powyższym przepisem sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W orzecznictwie wskazuje się, że o naruszeniu art. 134 § 1 p.p.s.a. można mówić w sytuacji, gdy sąd wykracza poza granice sprawy, w której skarga została wniesiona albo gdy - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wychodzi poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego lub też gdy wydaje orzeczenie na niekorzyść skarżącego pomimo niestwierdzenia naruszeń prawa skutkujących nieważnością aktu lub czynności. (wyrok NSA z 26 listopada 2016 r., sygn. akt I OSK 528/14, treść tego wyroku jest dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo – CBOSA). Analiza akt niniejszej sprawy oraz uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia prowadzą do wniosku, że Sąd pierwszej instancji wydał wyrok z uwzględnieniem normy wynikającej z art. 134 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z powołanym przepisem, rozpatrując skargę, sąd administracyjny nie jest związany jej zarzutami, co oznacza, że ma obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów skargi, które określają istotę sprawy i mają wpływ na jej rozstrzygnięcie. Obowiązkowi temu Sąd pierwszej instancji sprostał, o czym świadczy jasne i klarowne uzasadnienie wyroku. Konkludując Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie okazały się uzasadnione. Wobec tego skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw została oddalona na podstawie art. 184 p.p.s.a.