III SA/Wa 464/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka - Karasińska, Sędziowie asesor WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), sędzia WSA Beata Sobocha, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 października 2020 r. sprawy ze skargi Z. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji ustalającej wysokość podatku od nieruchomości za 2018 r. i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia oddala skargę UZASADNIENIE Decyzją z [...] stycznia 2019 r. Prezydent W., na podstawie art. 13 § 1, art. 21 § 1 pkt 2, art. 47 § 1 i 2, art. 143, art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej Op), art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm., dalej Upol), ustalił Z. S. wymiar podatku od nieruchomości na 2018 r. w kwocie 14.964 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że podatnik został właścicielem nieruchomości zabudowanej położonej w W. przy ul. [...], stanowiącej działki o nr ewid. [...], [...], [...] z obrębu [...] o powierzchni 2.633 m2. W toku postępowania ustalono, że na nieruchomości znajdują się budynki mieszkalne o powierzchni 135 m2 , budynki związane z działalnością gospodarczą 403,62 m2, budynki pozostałe 463,60 m2, budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości 5.500 zł, grunty związane z działalnością gospodarczą 1303 m2, grunty pozostałe 290+1040 m2. W dniu 13 listopada 2018 r. przeprowadzono oględziny nieruchomości. Stwierdzono, że na nieruchomości znajduje się 5 budynków: - nr 1 usługowy z aneksem mieszkalnym; - nr 2 dobudowana część usługowa, nieoddana do użytku; - nr 3 gospodarczy, powierzchnia zabudowy 83,75 m2, orientacyjna powierzchnia użytkowa 67 m2, podatnik oświadczył, że sam dokona pomiarów, ponieważ w czasie oględzin nie posiadał kluczy do pomieszczeń i wykaże powierzchnię w informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych; - nr 4 garaż na 2 stanowiska, powierzchnia zabudowy 45 m2, powierzchnia użytkowa 36 m2, podatnik oświadczył, że sam dokona pomiarów, ponieważ w czasie oględzin nie posiadał kluczy do pomieszczeń i wykaże powierzchnię w informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych; - nr 5 gospodarczy, powierzchnia zabudowy 22 m2, powierzchnia użytkowa 8 m2 (50% z 19 m2, ponieważ wysokość pomieszczeń wynosiła 1,90 m). Na nieruchomości znajdują się także budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o następujących wartościach: przyłącze sieci energetycznej 1000 zł, przyłącze sieci gazowej 1000 zł, studnia 1000 zł, szambo 500 zł, utwardzenie terenu 500 zł, ogrodzenie 1000 zł. W toku postępowania ustalono powierzchnię użytkową budynku usługowego z aneksem mieszkalnym. Przedstawia się ona następująco: - piwnica niewykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej 99,04 m2 (pomieszczenia o wysokości od 1,4 m do 2,20 m - 29,12 m2, pomieszczenia o wysokości powyżej 2,20 m - 84,48 m2); - parter: pomieszczenia związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 403,62 m2 (nie podlega opodatkowaniu 5,49 m2 pomieszczeń o wysokości poniżej 1,40 m), pomieszczenia niezajęte na działalność gospodarczą 61,40 m2; - piętro: pomieszczenia niezajęte na działalność gospodarczą 189,98 m2, pomieszczenia mieszkalne 135 m2; - strych niezajęty na działalność gospodarczą 18,47 m2. Do budynku 1 dobudowano budynek nr 2, który według oświadczenia strony nie został oddany do użytkowania. Jego powierzchnia użytkowa wynosi 212,12 m2. Działka nr [...] o powierzchni 1303 m2 została zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. Nastąpiło to na podstawie umowy najmu z 1 maj 2017 r. Organ podkreślił, że w listopadzie 2018 r. podatnik złożył informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, w której wskazał do opodatkowania grunty pozostałe 2633 m2, budynki mieszkalne 135 m2, budynki pozostałe 867,22 m2. Powierzchnia użytkowa budynków została skorygowana po dokonaniu przez stronę pomiarów pomieszczeń zamkniętych w czasie oględzin. Decyzją z [...] stycznia 2020 r., wydaną na podstawie art. 233 § 2 Op, Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej SKO) uchyliło decyzję Prezydenta i przekazało sprawę temu organowi do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu SKO podniosło, że nie zgadza się z twierdzeniem podatnika jakoby powierzchnia budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosiła 250 m2, a nie 403,62 m2. Wszakże do odwołania podatnik załączył umowę najmu nieruchomości, dotyczącą powierzchni ok 400 m2. SKO wskazało, że podatnik twierdził, iż jest skonfliktowany z osobą zajmującą lokal o pow. 135 m2 w budynku nr 1, a zatem także pozostała część pierwszego piętra (205 m2) stanowi powierzchnię mieszkalną. SKO uznało jednak, że za treść informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych odpowiada podatnik. Jeżeli podatnik uzna, że zamieścił dane niewłaściwe, to powinien sam skorygować informację. Organ podatkowy nie może tego zrobić za podatnika. Może natomiast, poddając w wątpliwość dane zawarte w informacji, sam ustalić stan faktyczny na opodatkowanej nieruchomości i ustalić wysokość zobowiązania podatkowego, co uczynił w niniejszej sprawie. SKO nie podzieliło twierdzeń podatnika, że powinien być opodatkowany jedynie garaż, przyległy do niego mały budynek gospodarczy i część budynku 1 jako jedyne odebrane i użytkowane. Przejściowe niewykorzystywanie budynku lub budowli nie powoduje bowiem ustania obowiązku podatkowego, chyba że w odniesieniu do nich została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Już z aktu notarialnego z 1 marca 1996 r wynika, że na nieruchomości znajdował się budynek główny i budynek przepompowni, określone jednak tylko co do kubatury. Nie można zatem uznać, że budynki te nie były użytkowane, nawet jeśli założyć, iż nie dopełniono formalności związanych z uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie. Z ewidencji gruntów i budynków wynikało, że część znajdujących się na nieruchomości budynków została wybudowana jeszcze w latach 60-tych XX wieku (budynki transportu i łączności, budynki handlowo-usługowe, budynki mieszkalne), jeden klasyfikowany jako zbiorniki, silosy i budynki magazynowe - w 2000 r. jeden pozostały budynek niemieszkalny - w 1976 r. Klasyfikacja budynku z budynku handlowo-usługowego na budynek pozostały została przyjęta do państwowego zasobu geodezyjno-kartograficznego dopiero w lipcu 2018 r. Budynek mieszkalny został wykreślony w kwietniu 2017 r. Budynek 2 dobudowany i nieoddany do użytkowania nie został opodatkowany. SKO dodało, że nieruchomość obciążona jest służebnością osobistą polegającą na bezpłatnym i dożywotnim korzystaniu przez p. H. R. z całej wydzielonej z budynku nr [...] przy ulicy [...] w W. części mieszkalnej o powierzchni 119,90 m2, z garażu o powierzchni użytkowej 50 m2 położonego tamże, z połowy powierzchni magazynowej znajdującej się na parterze budynku nr [...] oraz prawo użytkowania całej działki nr [...]. Służebność tę ustanowiono w 2002 r. Już wówczas zatem garaż i budynek nr 1 (w nim znajduje się część mieszkalna) musiały być możliwe do użytkowania. Ponieważ w obiektach tych nie ma wydzielonych lokali, słuszne było opodatkowanie całej ich powierzchni użytkowej. SKO podkreśliło, że w trakcie oględzin nieruchomości stwierdzono istnienie garażu i dwóch budynków gospodarczych, których powierzchnia użytkowa albo została zmierzona w obecności podatnika, albo zmierzona przez podatnika. SKO uznało, że słuszny jest argument podatnika, iż powierzchnia związana z działalnością gospodarczą została zawyżona. Z odwołania i akt sprawy wynikało bowiem, że przez pierwsze cztery miesiące roku podatkowego lokal był wynajęty P. sp. z o.o. na podstawie umowy z 1 maja 2017 r. Umowa ta mówiła o wynajęciu części parteru o powierzchni 250 m2. Spółka ta wynajęła część budynku o powierzchni "około 400 m2" dopiero w kwietniu 2018 r. Powierzchnia określona na "około" nie jest jednak powierzchnią dokładną i słuszne było uwzględnienie rzeczywistych pomiarów, dokonanych w listopadzie 2018 r. SKO uznało także, że ponownie analizując sprawę organ podatkowy pierwszej instancji odniesie się również do argumentu skarżącego dotyczącego przyjęcia do opodatkowania powierzchni klatek schodowych. SKO dodało, że skoro część powierzchni użytkowej budynków (przez odpowiednie części roku 250 m2 i około 400 m2) została zajęta na działalność gospodarczą, to z działalnością gospodarczą została związana również odpowiadająca im zmienna część gruntów. Argumenty skarżącego dotyczącego niezasadności opodatkowania części gruntu jako związanego z działalnością gospodarczą nie były zatem zasadne. SKO uznało jednak, że należy uwzględnić zmienną w poszczególnych miesiącach powierzchnię gruntu związanego z działalnością gospodarczą. Prezydent winien również ustalić faktyczną wartość budowli. Jeżeli spółka zmodernizowała bramy wjazdowe wartość budowli prawdopodobnie wzrosła. SKO stwierdziło następnie, że nie było podstaw by uznać, że część każdej z działek podatnika leży w pasie drogi publicznej. SKO wskazało, że działki nr [...], [...], [...] są sklasyfikowane jako Bi - inne tereny zabudowane, ich powierzchnia wynosi ogółem 0,2633 ha a ich właścicielem jest osoba fizyczna - Z. S.. Jeżeli więc podatnik kwestionuje zgodność danych wynikających z ewidencji gruntów ze stanem faktycznym, to powinien najpierw wystąpić o ich korektę, a następnie, w przypadku uwzględnienia jego zastrzeżeń, na podstawie zmienionych danych z ewidencji, wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji ustalających wysokość zobowiązań podatkowych w oparciu o ewidencję gruntów i budynków. SKO podniosło, że skoro doszło do zajęcia nieruchomości na działalność gospodarczą, z działalnością tą zostały związane budowle. Słuszny był jednak argument podatnika, że budowle te służą również potrzebom mieszkaniowym i pozostałym. Należałoby zatem przyjąć do opodatkowania budowle o stosunkowej wartości skorelowanej z procentem nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą. SKO zleciło organowi pierwszej instancji zweryfikowanie twierdzeń podatnika dotyczących istnienia w 2018 r. powierzchni mieszkalnej większej o 205 m2 niż wskazano w decyzji i uwzględnienie poczynionych ustaleń przy obliczaniu nowego wymiaru podatku od nieruchomości. SKO dodało, że wskazane będzie przesłuchanie świadka H. R.. Należy podkreślić, że wobec tak zmiennego stanowiska skarżącego co do relacji o stanie faktycznym nieruchomości, zasadne wydaje się weryfikowanie każdego twierdzenia dotyczącego sposobu użytkowania nieruchomości innymi dowodami niż oświadczenia strony. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Z. S. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji. Skarżący zarzucił naruszenie: 1) art. 1a ust. 5 Upol, albowiem nieprawidłowo wskazano powierzchnię użytkową budynku lub jego części, powierzchnia winna być mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych, tymczasem nie wszystkie klatki schodowe zostały odliczone od powierzchni, za którą wymierzono podatek; 2) art. 1a ust. 3 Upol, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, tymczasem zgodnie z umową najmu z 2017 r. do 15 kwietnia 2018 r. skarżący wynajmował lokal o powierzchni 250 m2, zatem podatek liczony w wysokości 23,10 zł za 1 m2 powinien być liczony jedynie od wynajmowanej powierzchni na cele działalności gospodarczej, albowiem nie spełniał on warunku z art. 1a ust. 3 Upol ponieważ nie był przedsiębiorcą, nie był też innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, zaś wynajął jedynie powierzchnię 250 m2. Pozostała powierzchnia powinna być opodatkowana inaczej. Niespełnienie warunku pozwalającego na zakwalifikowanie skarżącego do przedsiębiorców powoduje, że nieruchomości, które posiada nie mogą być zakwalifikowane jak nieruchomości związane z działalnością gospodarczą w najwyższej stawce podatkowej (punkt B decyzji). Umowa i wynajem powierzchni na 400 m2 nastąpiła dopiero 15 kwietnia 2018 r. dlatego jeżeli powstał obowiązek podatkowy w tym zakresie to po pierwsze od powierzchni 400 m2, a nie 403,62 m2, a po drugie naliczenie od 400 m2 można dokonać dopiero od maja 2018 r., a nie za cały 2018 r.; 3) że punkt E decyzji w sposób nieuzasadniony nalicza podatek od gruntu o pow. 1.303 m2 jako gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej (punkt E decyzji) albowiem zgodnie z art 5 punkt 1 lit. a Upol takie naliczenie może dotyczyć tylko gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, tymczasem skarżący wynajął powierzchnię użytkową budynku, w umowie najmu nie ma mowy o dzierżawie jakiegokolwiek gruntu. W tym zakresie naliczenia opłat powinny być jak dla punktu F skarżonej decyzji. Nie uzasadniono też dlaczego i z jakiego powodu organ przyjął powierzchnię 1.300 m2 jako powierzchnię związaną z działalnością gospodarczą; 4) nieprawidłowe naliczenie w punkcie D, dotyczące budowli: przyłącza sieci energetycznej, przyłącza sieci gazowej, studni, szamba, utwardzenia terenu, ogrodzenia - szczególnie, że z tych budowli korzystał już dużo wcześniej przez kilkanaście lat skarżący, który nie jest przedsiębiorcą, i który korzysta z tych przyłączy, z tych przyłączy korzysta też lokal mieszkalny zlokalizowany w tym samym budynku (energia elektryczna, gaz, studnia, szambo), niezrozumiała jest też podstawa przyjęta do dokonana naliczenia gruntów zw. z działalnością gospodarczą. W kwestii utwardzenia gruntu z uwagi na nieobjęcie terenu powierzchni dzierżawą niezasadne jest naliczanie podatku od powierzchni utwardzonej. 5) nieuzasadnione liczenie gruntu o pow. 1.303 m2 i 1040 m2 oraz 290 m2, gdy skarżący takiej ilości gruntu nie posiada, co zostało pominięte w decyzji; 6) naliczenie mu również podatku od grantu, który służy za chodnik ogólnodostępny dla wszystkich i jest poza obszarem ogrodzonym; 7) policzenie powierzchni II poziomu jako powierzchnię w zawyżonej opłacie, gdy cały II poziom jest wykorzystywany na cele mieszkaniowe. SKO w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga, choć w pewnym zakresie zasadna, nie mogła doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż decyzja SKO, mimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu. Decyzja SKO została wydana na podstawie art. 233 § 2 Op, który stanowi, że organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Przystępując do analizy skargi nie sposób nie dostrzec, że opiera się ona na zbliżonych zarzutach do tych, które podatnik wywiódł w złożonym odwołaniu. Skarżący pomija, że SKO uwzględniło w istotnej części podniesione przezeń zarzuty, czemu dało wyraz w wydanym rozstrzygnięciu kasatoryjnym. Z uzasadnienia decyzji SKO wynika jakie kwestie mają stanowić przedmiot ponownych rozważań organu pierwszej instancji oraz jakie czynności procesowe podejmie ów organ w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i dokonania właściwych wyliczeń zobowiązania podatkowego. Nie mógł zatem zasługiwać na uwzględnienie zarzut z pkt 1 skargi, gdyż gdyby SKO nie podzielało stanowiska, że przy liczeniu powierzchni użytkowej budynku pomija się powierzchnię klatek schodowych, to nie zleciłoby Prezydentowi odniesienia się do argumentu skarżącego dotyczącego przyjęcia do opodatkowania tejże powierzchni. Jeśli zatem rzeczywiście klatki schodowe zostały uwzględnione w podstawie opodatkowania, to Prezydent zapewne dokona stosownej weryfikacji i zmiany swoich wyliczeń. Podkreślenia wymaga, że samo wskazanie przez podatnika, iż z podstawy opodatkowania nie zostały wyłączone klatki schodowe było niewystarczające dla uchylenia decyzji Prezydenta i rozstrzygnięcia sprawy przez SKO co do istoty. Słusznie zatem organ odwoławczy pozostawił tę kwestię w gestii organu pierwszej instancji, który odniesie się do wspomnianych twierdzeń podatnika, a w razie ewentualnych wątpliwości podejmie adekwatne czynności dowodowe. Niezasadny okazał się zarzut z pkt 2 skargi, gdyż skarżący nie dostrzegł, że SKO w sposób prawidłowy odczytało treść znajdujących się w aktach dokumentów i ustaliło, że powierzchnia ok. 400 m2 była wynajmowana na cele gospodarcze nie przez cały, lecz przez część 2018 r. Do 15 kwietnia 2018 r. skarżący wynajmował na te cele powierzchnię 250 m2, co również nie uszło uwadze organu odwoławczego. SKO zleciło zatem dokonanie stosownych korekt w pierwotnym rozliczeniu podatku, z uwzględnieniem właściwej powierzchni związanej z działalnością gospodarczą. Przy czym nie ma racji skarżący wskazując, że 400 m2 to właściwa powierzchnia, która dopiero od 15 kwietnia 2018 r. winna być uwzględniana w podstawie opodatkowania. Treść dołączonej do odwołania umowy najmu wskazuje, że dotyczy ona powierzchni ok. 400 m2, a nie dokładnie 400 m2. Organ podatkowy zasadnie zatem odwołał się do rzeczywistych pomiarów, dokonanych podczas oględzin w listopadzie 2018 r. Należy podkreślić, że pomiar wynoszący 403,62 m2 został dokonany w obecności podatnika. Wspomniana wartość została następnie wprowadzona do protokołu oględzin, który, bez jakichkolwiek uwag czy zastrzeżeń, został podpisany przez skarżącego. Zasadne okazały się natomiast zarzuty wskazane w pkt 3 i 4 skargi, gdzie skarżący podnosi, że przedmiotem umowy najmu zawartej z przedsiębiorcą była wyłącznie część powierzchni użytkowej budynku. Umowa nie przewidywała natomiast dzierżawy gruntu. Skarżący kwestionuje również opodatkowanie znajdujących się w obrębie działki budowli, jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zgodnie z art. 1a pkt 3 Upol, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. W rozpoznawanej sprawie, jak ustaliło SKO, przedsiębiorcami lub podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą byli najemcy części budynku o pow. 250 m2, a następnie części budynku o pow. ok. 400 m2. Grunty i budowle stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a zatem ich status winien być rozstrzygany niezależnie od innych odrębnych przedmiotów opodatkowania, tj. budynków lub ich części. Sam fakt, że wynajmujący lokal w budynku korzysta także z gruntu, na którym znajduje się budynek, czy też korzysta z budowli, a konkretnie z urządzeń budowlanych, takich jak przyłącza, szambo, utwardzenie terenu, studnia, ogrodzenie, nie sprawia, iż w każdym przypadku staje się ich posiadaczem. Możliwość korzystania z tych obiektów stanowi bowiem konsekwencję najmu lokalu, która zapewnia eksploatację lokalu w sposób zgodny z jego przeznaczeniem. Korzystanie z danych obiektów nie musi zatem, w każdym stanie faktycznym, być tożsame z ich posiadaniem. W ocenie Sądu, rację miało SKO kwestionując sposób rozliczenia podatku od obiektów stanowiących przedmiot najmu. Prezydent winien jednak ponownie zbadać prawidłowość opodatkowania budowli, a także ocenić, czy grunt na którym znajduje się budynek wraz z wynajmowanym lokalem należało opodatkować według stawki właściwej dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, czy też według stawki właściwej dla gruntów pozostałych. W szczególności organ pierwszej instancji winien ocenić, czy zarówno budowle jak i grunt pozostawały w samoistnym posiadaniu skarżącego, którego organy nie uznały za przedsiębiorcę, lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Podkreślenia wymaga, że podatnik na podstawie umowy najmu oddał przedsiębiorcom w posiadanie lokal znajdujący się w budynku. Organy nie oceniły natomiast jakie były ustalenia stron stosunku najmu w kwestii gruntu oraz urządzeń budowlanych. Pojęcie "związania obiektu z działalnością gospodarczą" nie oznacza pośredniego lub bezpośredniego związku z wymienioną działalnością. Ustawodawca zastrzega wprost, że chodzi o posiadanie danego obiektu przez określone podmioty. Prezydent oceni zatem, czy rzeczony grunt oraz budowle znajdowały się w kontrolowanym okresie w posiadaniu przedsiębiorcy. W zależności zaś od dokonanych ustaleń organ zastosuje właściwą stawkę dla gruntu i określi ewentualne zobowiązanie z tytułu wspomnianych wcześniej budowli. Sąd nie uwzględnił natomiast zarzutu wyrażonego w pkt 5 skargi, w którym podatnik kwestionuje przyjętą przez organy powierzchnię gruntów. W tym zakresie kluczowe znaczenie ma związanie organu podatkowego zapisami ewidencji gruntów i budynków. Działki nr [...], [...], [...] wg. ewidencji gruntów mają powierzchnię odpowiednio 290, 1040 i 1303 m2. Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2019 r., poz. 725 ze zm., dalej Pgk), dane z ewidencji stanowią m.in. podstawę wymiaru podatków. Faktem jest, że w orzecznictwie sądowym spotka się stany faktyczne, w których możliwe było odstępstwo od zapisów ewidencji gruntów i budynków. Takie działanie sądy uznawały za dopuszczalne m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostawały w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 12 marca 2020 r., I SA/Wr 914/19). Nie mniej jednak odstąpienie od zapisów ewidencji należy traktować jak szczególny wyjątek od przyjętej w orzecznictwie zasady, że na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wymierza odpowiedni podatek i tymi danymi jest związany (por. wyrok NSA z 17 kwietnia 2020 r., II FSK 1816/19). Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie nie sposób dostrzec jakichkolwiek przesłanek ku temu, by upatrywać naruszenia prawa w działaniu organu, który oparł się na danych z ewidencji. Skarżący nie przedstawił bowiem żadnego dokumentu, który skutecznie obalałby moc dowodową zapisów ewidencyjnych. SKO prawidłowo zatem zastosowało art. 21 ust. 1 Pgk, dając prymat danym z ewidencji w zakresie określenia powierzchni przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Z tych samych względów niezasadny okazał się zarzut z pkt 6 skargi, w którym skarżący podnosi objęcie opodatkowaniem części działek stanowiących ogólnodostępny chodnik, znajdujący się poza obszarem ogrodzonym. W ocenie Sądu, podatnik wskazuje w ten sposób na konieczność zwolnienia tej części działek z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż są one zajęte pod pas drogi publicznej. Takiej konstatacji przeczy jednak znajdujący się w aktach sprawy wypis z rejestru gruntów, z którego wynika, że każda ze wspomnianych działek stanowi inne tereny zabudowane, oznaczone symbolem "Bi", zaś ich właścicielem jest skarżący, a nie właściwa jednostka samorządu terytorialnego. Jaki już wcześniej wspomniano, w orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (zob. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Niezasadny okazał się również zarzut z pkt 7 skargi, w którym podatnik zarzuca pominięcie, że nie część, lecz cała powierzchnia II poziomu jednego z budynków jest wykorzystywana na cele mieszkaniowe. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że dla zakwalifikowania budynku do kategorii budynków mieszkalnych decydujące znaczenie ma kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych (por. wyroki NSA: z 24 sierpnia 2017 r., II FSK 950/17; z 20 stycznia 2005 r., FSK 1319/04; z 19 lutego 2008 r., II FSK 1726/06; z 22 września 2009 r., II FSK 542/08; z 20 maja 2010 r., II FSK 63/09; z 21 kwietnia 2011 r., II FSK 2016/09 oraz z 9 marca 2016 r., II FSK 180/14). Wbrew zarzutowi skargi, SKO, na moment orzekania, nie mogło przesądzić, że całe pierwsze piętro budynku nr 1 było w kontrolowanym okresie wykorzystywane na cele mieszkaniowe. Skarżący pomija bowiem, że ze złożonej przez niego informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych wynikało, iż jedynie 135 m2 pełniło funkcję mieszkalną. Potwierdza to również protokół z oględzin nieruchomości przy ul [...] z 13 listopada 2018 r. Do zanegowania powyższej okoliczności przez podatnika doszło dopiero na późniejszym etapie postępowania. Oczywistym jest zatem, że organ odwoławczy mógł co najwyżej zlecić organowi pierwszej instancji zweryfikowanie informacji o mieszkalnym wykorzystaniu całej kondygnacji budynku nr 1. Sąd podziela przy tym pogląd SKO, że wobec tak zmiennego stanowiska skarżącego co do relacji o stanie faktycznym nieruchomości, zasadne będzie weryfikowanie twierdzenia dotyczącego sposobu użytkowania nieruchomości innymi dowodami niż oświadczenia strony. Reasumując Sąd stwierdza, że SKO słusznie uchyliło decyzję Prezydenta i przekazało sprawę temu organowi do ponownego rozpoznania. Choć Sąd nie podzielił oceny prawnej organu odwoławczego w odniesieniu do wszystkich kwestii spornych, to zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem nie mógł wyeliminować zaskarżonego aktu z obrotu prawnego. Ostatecznie bowiem decyzja SKO była prawidłowa. Organ pierwszej instancji wykona zatem zalecenia organu odwoławczego, uwzględniając zarazem ocenę prawną Sądu odnośnie ewentualnego związku spornego gruntu oraz budowli z działalnością gospodarczą. Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).