I SA/Lu 349/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz (sprawozdawca) Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz WSA Grzegorz Wałejko Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Woźny po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2020 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku rolnego za rok 2019 - uchyla zaskarżoną decyzję. UZASADNIENIE Decyzją z [...] r., po rozpatrzeniu odwołania J. W., Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy [...] z [...] r. w sprawie podatku rolnego za 2019 r. Z uzasadnienia powyższej decyzji oraz akt sprawy wynika, że po przeprowadzeniu wszczętego z urzędu postępowania podatkowego, na podstawie między innymi art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), zwanej dalej "o.p.", Wójta Gminy [...] wydał decyzję z [...] r. określającą J. W., w tej części uzasadnienia określanemu jako "podatnik", wysokość zobowiązania podatkowego w podatku rolnym za 2019 r. w kwocie [...]zł. W odwołaniu podatnik podniósł, że sprawę dotyczącą zaniechania naliczania mu podatku za lata 2014-2019 przedstawił radzie gminy i uważa, że powinna ona podjąć pozytywną uchwałę w jego sprawie, przy czym zarzucił, że przewodniczący rady gminy podejmuje samodzielnie decyzje o naliczaniu wskazanych należności podatkowych. Ponadto podatnik zarzucił, że nie zostały oszacowane straty suszowe za lata 2015 i 2018, jak też że nie naprawiono mostów na drogach dojazdowych do łąk. Według podatnika organ nie uwzględnia również niesłusznie ściągniętych należności za lata 2005 i 2006. Wreszcie podatnik wyraził pogląd, że sprawa powinna być przeniesiona do innego samorządowego kolegium odwoławczego. Przedstawiając motywy rozstrzygnięcia podjętego w zaskarżonej decyzji, przytoczonego na wstępie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2020 r. poz. 276 ze zm.) podstawę wymiaru podatku stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, zaś z danych ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę [...] wynika, że podatnik jest wraz G. W. - Ż. oraz Skarbem Państwa - Starostą [...] współwłaścicielem (każde po [...]) gruntów o powierzchni 0,17 ha położonych w B. , o powierzchni 0,47 ha położonych w Ż. Dział II i o powierzchni 3,23 ha położonych w Ż. (w decyzji podano także numery działek ewidencyjnych), pozostałych w spadku po N. W.. Na ogólną powierzchnię gruntów składają się grunty sklasyfikowane jako użytki rolne o łącznej powierzchni 3,85 ha (grunty orne RIIIb, RIVa, RIVb i RV, grunty rolne zabudowane BR-RIVb, łąki trwałe ŁIII, ŁIV i ŁV, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych oznaczone jako Lzr-ŁV) oraz 0,02 ha nieużytków. Organ II instancji zauważył, że jeżeli grunty stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych (...) osoby fizyczne składają deklarację na podatek rolny oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne. Organ odwoławczy wyjaśnił także, że stosownie do oświadczenia G. W. - Ż. gospodarstwo rolne położone w obrębie Ż., Ż. Dział II i B. prowadzi w całości podatnik, a podatnik okoliczność tę potwierdził, oświadczając, że cały czas użytkuje ziemię po matce N. W. i że wszelkie decyzje podatkowe powinny być kierowane do niego. Uwzględniając powyższe, a także zasady przeliczania powierzchni gruntów na hektary przeliczeniowe oraz wynikającą z uchwały Rady Gminy [...] z [...] r. cenę żyta przyjmowaną do obliczania podatku rolnego, organ II instancji stwierdził, że organ I instancji prawidłowo dokonał wymiaru zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem sprawy. Organ stwierdził także, że nie ulega wątpliwości, że w związku z posiadanymi gruntami podatnik ma obowiązek podatkowy w podatku rolnym. W odniesieniu do treści odwołania organ II instancji stwierdził, że jego zarzuty nie dotyczą przedmiotu rozstrzygnięcia i nie mają znaczenia dla wysokości zobowiązania podatkowego. Organ zauważył przy tym, że w decyzji organu I instancji prawidłowo wyjaśniono, że rada gminy nie ma kompetencji do rozpatrywania wniosków o zaniechanie naliczania podatków, a także podniósł, że instytucja wyłączenia organu przewidziana w przepisach o.p. nie przewiduje możliwości wyłączenia od rozpatrzenia sprawy samorządowego kolegium odwoławczego. Dodatkowo organ zauważył, że możliwe jest żądanie wyłączenia członka kolegium, oraz wskazał, że twierdzenia podatnika nie dotyczą braku obiektywizmu, bezstronności członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego. J. W., określany dalej jako "skarżący", wniósł na opisaną wyżej decyzję skargę, w której sformułował żądanie uchylenia tej decyzji i umorzenia postępowania lub zwrócenia sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że podtrzymuje dotychczasowe zarzuty oraz stanowisko, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie jest w stanie bezstronnie rozstrzygnąć sprawy, gdyż nie ma 3 członków, którzy nie byliby związani wcześniej z tą sprawą. Zdaniem skarżącego organy powinny mieć na względzie nie tylko paragrafy, ale również zasady współżycia społecznego, a nadto organ II instancji powinien wypowiedzieć się odnośnie do podatku rolnego za lata 2005-2006 i prawidłowości jego ściągnięcia oraz co do pomocy państwa w sprawie suszy z lat 2015, 2018 i 2019. Skarżący podniósł, że urząd gminy miał obowiązek oszacowania strat z powodu suszy, czego nie uczynił, a wójt gminy nie wydał decyzji w sprawach podatkowych, w związku z czym skarżący nie mógł otrzymać dopłat do paliwa i do preferencyjnych kredytów, nie mógł też skorzystać z tańszych ubezpieczeń upraw od klęsk żywiołowych i innych ulg związanych z prowadzeniem gospodarstwa. Skarżący stwierdził nadto, że – w jego ocenie – powinien mieć zastosowanie 3-letni termin przedawnienia, oraz że kwestionuje naliczony podatek z tego powodu, że urząd gminy uniemożliwia mu użytkowanie łąk, gdyż nie naprawia mostków i drogi dojazdowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył co następuje: Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w szczególności przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Jednocześnie art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", stanowi, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, zaś z § 2 tego artykułu wynika, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na, między innymi, decyzje administracyjnym (pkt 1). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem niemającym znaczenia w niniejszej sprawie; § 1), z tym że nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (§ 2). Oznacza to, że co do zasady wojewódzki sąd administracyjny jest związany zakresem przedmiotowym i podmiotowym zaskarżonego aktu (lub czynności), oraz że w tych granicach powinien dokonać oceny zgodności z prawem niezależnie od tego, jakie zarzuty zostały sformułowane w skardze. Zdaniem sądu, mające na względzie powyższe, należy stwierdzić, że skarga podlega uwzględnieniu, jednakże nie z podanych w niej powodów. W związku z twierdzeniami skargi należy w pierwszej kolejności wskazać, że w zaskarżonej decyzji zostało prawidłowo wyjaśnione, że przepisy prawa nie przewidują wyłączenia od rozpatrzenia sprawy organu podatkowego jakim jest samorządowe kolegium odwoławcze, stanowią jedynie, dokładnie – art. 130 § 1 i 3 o.p., o wyłączeniu od udziału w postępowaniu członka samorządowego kolegium odwoławczego, przy czym wyłączenie to odnosić się może tylko do konkretnego członka kolegium i musi być uzasadnione istnieniem przesłanek wskazanych w wymienionych przepisach. Wobec tego zauważyć należy, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśniono, że w odniesieniu do żadnego z członków kolegium rozstrzygających niniejszą sprawę podatkową nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 130 § 1 o.p., skutkujące wyłączeniem z mocy prawa, a skarżący tego nie kwestionuje. Stwierdzić także należy, że skarżący w toku postępowania podatkowego nie przedstawił okoliczności (faktów) dotyczących konkretnych członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które podawałyby w wątpliwość bezstronność tych osób i mogłyby uzasadniać rozważenie twierdzeń skarżącego w kontekście art. 130 § 3 o.p. Zatem jako bezpodstawne należy ocenić twierdzenia skargi, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie mogło rozpoznać i rozstrzygnąć niniejszej sprawy podatkowej. Następnie należy podnieść, że zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 o.p.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu (art. 7 § 1 o.p.), zaś obowiązek podatkowy to wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 o.p.). Ponadto, ponieważ zaskarżona decyzja ma za przedmiot zobowiązanie podatkowe skarżącego w podatku rolnym za 2019 r., należy zauważyć, że przepisy normujące obowiązek podatkowy w podatku rolnym zawarte są w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1892 ze zm., od 8.07.2019 r. – Dz. U. z 2019 r. poz. 1256 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2019 r. zwana dalej "u.p.r.". Z przepisów tych nie wynika, aby na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego w podatku rolnym mogły mieć wpływ zasady współżycia społecznego albo okoliczność, że podatnik ma utrudniony dojazd do gruntów, na przykład z powodu złego stanu technicznego dróg lub mostów. Podnoszone przez skarżącego argumenty wskazujące na te zasady lub okoliczności nie mogły być zatem uwzględnione przez organy podatkowe, które obowiązane są działać na podstawie i w granicach prawa (por. art. 120 o.p.). Argumenty te nie mogą także stanowić punktu odniesienia przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy przez sąd, który – jak wyjaśniono wyżej – dokonuje kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia zgodności z prawem. W związku z treścią skargi należy dodać, że w świetle przepisów u.p.r. do przedmiotu sprawy podatku rolnego za 2019 r. i kwestii mogących mieć znaczenie dla jej wyniku nie należy prawidłowość ściągnięcia podatku za lata 2005-2006, sposób realizacji lub skuteczność pomocy państwa w związku z suszą ani tryb procedowania organu podatkowego I instancji w sprawach dotyczących podatku rolnego skarżącego za lata inne niż rok 2019. Jednocześnie należy stwierdzić, że organy podatkowe rozpatrujące sprawę trafnie wskazały, że: > opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza (art. 1 u.p.r.), > podstawę opodatkowania podatkiem rolnym stanowi: 1) dla gruntów gospodarstw rolnych - liczba hektarów przeliczeniowych ustalana na podstawie powierzchni, rodzajów i klas użytków rolnych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz zaliczenia do okręgu podatkowego, 2) dla pozostałych gruntów - liczba hektarów wynikająca z ewidencji gruntów i budynków, przy czym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej (art. 2 ust. 1 u.p.r.), zaś zasady przeliczania powierzchni użytków rolnych na hektary przeliczeniowe określają przepisy art. 4 ust. 4-7 i 9 u.p.r., > podatek rolny za rok podatkowy wynosi: 1) od 1 ha przeliczeniowego gruntów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 - równowartość pieniężną 2,5 q żyta, 2) od 1 ha gruntów, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 2 - równowartość pieniężną 5 q żyta - obliczone według średniej ceny skupu żyta za 11 kwartałów poprzedzających kwartał poprzedzający rok podatkowy, która ustalana jest na podstawie komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, ogłaszanego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w terminie do dnia 20 października roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 4 ust. 1 i 2 u.p.r.), z tym że rada gminy może obniżyć cenę skupu określoną w ust. 2, przyjmowaną jako podstawa obliczania podatku rolnego na obszarze gminy (art. 4 ust. 3 u.p.r.). Mając na względzie przytoczone wyżej przepisy, organy podatkowe ustaliły, że skarżący oraz G. W. - Ż. i Skarb Państwa – Starosta [...] są współwłaścicielami w udziałach po [...] działek gruntu położonych w miejscowościach B., Ż. i Ż. Dział II, które według danych z ewidencji gruntów i budynków sklasyfikowane są jako użytki rolne o łącznej powierzchni 3,85 ha oraz jako nieużytki o powierzchni 0,02 ha. Organy ustaliły nadto, że po przeliczeniu powierzchni użytków rolnych podlegających opodatkowaniu (grunty orne RIIIb, RIVa i RIVb, łąki trwałe ŁIII i ŁIV, grunty rolne zabudowane BrRIVa) ich powierzchnia wynosi 3,4980 ha przeliczeniowego, oraz że cena skupu żyta stanowiąca podstawę obliczania podatku rolnego na 2019 r. w Gminie [...] została obniżona do [...] zł/kwintal. Ustaleń tych skarżący nie zwalczał na żadnym etapie postępowania podatkowego, nie kwestionuje ich także w skardze, zaś w ocenie sądu znajdują one potwierdzenie w materiale dowodowym sprawy i należy je ocenić jako dokonane bez naruszenia przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, i art. 191 o.p. W konsekwencji jako zgodną z prawem należy także ocenić wysokość zobowiązania podatkowego w podatku rolnym za 2019 r. przyjętą w decyzjach organów obu instancji. Niezależnie jednak od powyższego należy wskazać, że – w ocenie sądu – zaskarżona decyzja została wydana z mającym wpływ na wynik sprawy naruszeniem art. 233 § 1 pkt 1 o.p. w związku z art. 21 § 3 o.p. i art. 6a ust. 10 u.p.r. przez ich zastosowanie oraz z naruszeniem art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p. w związku z art. 6a ust. 6 u.p.r. z powodu ich niezastosowania. Należy zauważyć, że art. 3 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 2 u.p.r. stanowi, że podatnikami podatku rolnego są w szczególności osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami gruntów, 2) posiadaczami samoistnymi gruntów, z tym że jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. a także że zgodnie z art. 3a u.p.r. obowiązek podatkowy nie dotyczy Skarbu Państwa i gmin. Przy tym stosownie do art. 3 ust. 5 u.p.r. jeżeli grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6 i 7, zaś ze wskazanych przepisów ust. 6 i 7 wynika, że: - zasady odpowiedzialności solidarnej za zobowiązanie podatkowe, o której mowa w ust. 5, nie stosuje się, jeżeli jeden lub kilku współwłaścicieli (posiadaczy) jest zwolnionych od podatku rolnego albo nie podlega temu podatkowi i w takiej sytuacji obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na współwłaścicielach (posiadaczach), którzy podlegają podatkowi rolnemu oraz nie są zwolnieni od tego podatku, w zakresie odpowiadającym ich łącznemu udziałowi w prawie własności lub posiadaniu (art. 3 ust. 7), - jeżeli grunty, o których mowa w ust. 5, stanowią gospodarstwo rolne, obowiązek podatkowy ciąży na tej osobie będącej współwłaścicielem (posiadaczem), która to gospodarstwo prowadzi w całości (art. 3 ust. 6). Stosownie do art. 6a ust. 5 u.p.r. osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 10, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informacje o gruntach, sporządzone na formularzach według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku rolnego, lub o zaistnieniu zmian, o których mowa w ust. 4. Natomiast na osoby prawne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, a także jednostki organizacyjne Lasów Państwowych w ust. 8 tego artykułu nałożony został obowiązek składania deklaracji na podatek rolny na dany rok podatkowy, sporządzonych na formularzu według ustalonego wzoru, odpowiedniego ich korygowania w razie zaistnienia zmian, o których mowa w ust. 4. Konsekwentnie, art. 6a ust. 6 u.p.r. stanowi, że podatek rolny na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 10, ustala, w drodze decyzji, organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia gruntów, oraz że jest on płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego w terminach do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego, zaś z art. 6a ust. 8 pkt 3 u.p.r. wynika, że osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, a także jednostki organizacyjne Lasów Państwowych, mają obowiązek wpłacać w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego obliczony w deklaracji podatek rolny na rachunek budżetu właściwej gminy w terminach do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada. Jednocześnie w art. 6a ust. 10 u.p.r. postanowione zostało, że jeżeli grunty stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych, w tym spółek, nieposiadających osobowości prawnej - osoby fizyczne składają deklarację na podatek rolny oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne. W kontekście powyższych regulacji wskazać także należy na art. 21 § 1 o.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem: 1) zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania; 2) doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. W ocenie sądu z przytoczonych unormowań u.p.r. wynika, że zasadą jest, że osoby fizyczne podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym zgodnie z art. 6a ust. 6 u.p.r., tj. że ich zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 2 o.p., natomiast przewidziane w art. 6a ust. 10 u.p.r. opodatkowanie osób fizycznych ma charakter wyjątku od tej zasady (por. w tym względzie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 1601/17). Wyjątek ten został wprowadzony z powodu konieczności przyjęcia jednolitych zasad opodatkowania w odniesieniu do będącej odrębnym przedmiotem opodatkowania nieruchomości pozostającej we współwłasności podmiotów o różnym statusie prawnym, które to podmioty obciążone są obowiązkiem podatkowym solidarnie (por. uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku rolnym, druk nr 769 Sejmu IV kadencji z 24 lipca 2002 r., str. 13). Wobec tego – zdaniem sądu – zastosowanie art. 6a ust. 10 u.p.r. nie powinno być rozszerzane na sytuacje, w których obowiązek podatkowy nie obciąża podmiotów o różnym statusie prawnym, lecz wyłącznie osoby fizyczne. Ponadto nie powinno budzić wątpliwości, że tak jak w ust. 5 i 6 art. 6a u.p.r. określenie "osoby fizyczne" nie obejmuje wszystkich osób fizycznych, lecz tylko takie, które są podatnikami podatku rolnego, tak i w unormowaniu z ust. 8 i 10 tego artykułu przez "osoby fizyczne" oraz "osoby prawne", "jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej" należy rozumieć nie wszystkie takie podmioty, ale tylko te z nich, które w konkretnej sytuacji obciąża obowiązek podatkowy w podatku rolnym (por. też art. 6a ust. 9 u.p.r.). Zatem - w ocenie sądu - także ten argument wskazuje na brak podstaw do stosowania art. 6a ust. 10 u.p.r. w przypadku, gdy żaden z podatników nie jest osobą prawną lub jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, nawet jeśli takie podmioty należą do grona współwłaścicieli tej nieruchomości. Jak wskazano wyżej, organy podatkowe ustaliły, że współwłaścicielami gruntów objętych opodatkowaniem w niniejszej sprawie podatkowej są skarżący, G. W. – Ż. oraz Skarb Państwa. Przy tym, ponieważ Skarbu Państwa nie dotyczy obowiązek podatkowy w podatku rolnym (art. 3a u.p.r.), już z samego tego ustalenia – jak wskazano wyżej - wynika, że art. 6a ust. 10 u.p.r. nie miał w sprawie zastosowania. Organy podatkowe ustaliły ponadto, że na całości gruntów objętych opodatkowaniem w niniejszej sprawie podatkowej w 2019 r. gospodarstwo rolne prowadził skarżący. Dla porządku należy przy tym stwierdzić, że skarżący tego ustalenia nie kwestionuje, jest ono zgodne z jego twierdzeniami, a także w ocenie sądu ustalenie to nie nasuwa wątpliwości co do zgodności z prawem. Konsekwencją tego ustalenia jest, że tylko jeden podmiot - osobę fizyczną, tj. skarżącego, obciąża obowiązek podatkowy w podatku rolnym na 2019 r. (por. art. 3 ust. 6 u.p.r.). Jak zaś wywiedziono wyżej, w takiej sytuacji zastosowanie znajduje art. 6a ust. 6 u.p.r., nie zaś ust. 10 tego artykułu, który zastosowały organy podatkowe, rozstrzygając niniejszą sprawę podatkową. Wskazane uchybienie ma wpływ na wynik sprawy. O ile bowiem przy przyjęciu, że zobowiązanie podatkowe skarżącego w podatku rolnym na 2019 r. powstaje z mocy prawa (tj. zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 o.p. w związku z art. 6a ust. 8 i 10 u.p.r.), zaległość podatkowa powstałaby w upływem terminów płatności wynikających z art. 6a ust. 8 u.p.r. – 15.03., 15.05., 16.09. i 15.11.2019 r., a od dnia następnego po upływie każdej z tych dat należałoby naliczać odsetki za zwłokę od kwot poszczególnych rat podatku (por. art. 51 ust. 1 i 2 oraz art. 53 ust. 1 i 4 o.p.), o tyle w stanie niniejszej sprawy dopiero doręczenie 3.12.2019 r. decyzji organu I instancji z [...] r. spowodowało powstanie zobowiązania podatkowego (art. 6a ust. 6 u.p.r. w związku z art. 21 § 1 pkt 2 o.p.), zaś termin płatności podatku upłynął 17.12.2019 r. (por. art. 47 § 1 i 2 o.p.; w tym względzie por. także wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 3290/14 - pkt 4.5 uzasadnienia oraz z 12 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2192/17). Kwalifikacja zobowiązania podatkowego ma także znaczenie z punktu widzenia regulacji dotyczących przedawnienia. Z art. 68 § 1 o.p. wynika bowiem, że zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, zaś unormowanie z § 2 tego artykułu, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, ma zastosowanie jedynie w przypadku, gdy podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego lub w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Kwestie dotyczące przedawnienia, o których mowa wyżej, nie mają istotnego znaczenia w niniejszej sprawie podatkowej, mającej za przedmiot zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym za 2019 r. W związku jednak z twierdzeniem skargi o 3-letnim terminie przedawnienia, jaki – zdaniem skarżącego – obowiązuje w niniejszej sprawie, należy podkreślić, że termin określony w art. 68 § 1 o.p. nie ma zastosowania, gdy podatnik (w stanie niniejszej sprawy: skarżący) nie złożył informacji, o jakiej mowa w art. 6a ust. 5 u.p.r. Rozpatrując sprawę ponownie organ powinien uwzględnić oceny prawne przedstawione w niniejszym uzasadnieniu wyroku. Biorąc powyższe pod uwagę, sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.