I SA/Łd 326/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz, Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, , po rozpoznaniu w dniu 27 listopada 2020 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu oprocentowania nadpłaty podatku od nieruchomości za 2010 r. oddala skargę. UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z [...] maja 2020 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy [...] z [...] marca 2020 r. odmawiającą A. S.A. w W. przyznania i zwrotu oprocentowania od nadpłaty powstałej w podatku od nieruchomości za 2010 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał między innymi, że decyzją z [...] czerwca 2015 r. Wójt Gminy [...] określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rok 2010 w kwocie 13.301,– zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., po rozpoznaniu odwołania od powyższego rozstrzygnięcia, decyzją z [...] grudnia 2015 r. uchyliło decyzję organu pierwszej instancji w zakresie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010r. w kwocie 3 zł i w tej części umorzyło postępowanie oraz utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję w pozostałej części, to jest w zakresie określenia wysokości ww. zobowiązania w kwocie 13.298,– zł. Podatnik wniósł skargę na ww. decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 6 marca 2019 r., w sprawie o sygn. akt I SA/Łd 845/18, uchylił decyzję Kolegium. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że zaskarżona decyzja została doręczona po upływie terminu przedawnienia, z naruszeniem art. 70 § 1 oraz art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: o.p.). Ponieważ jednak organ nie ustalał okoliczności wskazujących na ewentualne przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, Sąd zobowiązał Kolegium do poczynienia tego rodzaju ustaleń i — w zależności od ich wyniku — do podjęcia właściwego rozstrzygnięcia. W wyniku ponownego postępowania Kolegium ustaliło, że zobowiązanie podatnika uległo przedawnieniu. W rezultacie decyzją z [...] lipca 2019 r. organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji z [...] czerwca 2015 r. i umorzył postępowanie w sprawie. Następnie postanowieniem z [...] lipca 2019 r. Wójt Gminy [...] zwrócił podatnikowi nadpłatę na wskazany przez niego rachunek bankowy. Wnioskiem z 12 sierpnia 2019 r. spółka A. wniosła uzupełnienie ww. postanowienia w zakresie oprocentowania nadpłaty. Pismo to zostało ostatecznie potraktowane jako wniosek o zwrot oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r., zwróconej podatnikowi 30 lipca 2019 r. Decyzją z [...] marca 2020 r. Wójt Gminy [...] odmówił przyznania i zwrotu oprocentowania od ww. nadpłaty. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji, powołując się na treść art. 77 § 1 pkt 3 oraz art. 78 § 3 pkt 1 o.p., wskazał że nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji, jeżeli w związku z tym uchyleniem nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji. W sytuacji gdy organ podatkowy nie przyczynił się do uchylenia decyzji, a nadpłata została zwrócona w terminie, podatnikowi nie przysługuje oprocentowanie nadpłaty. W niniejszej sprawie organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji z [...] czerwca 2015 r., ponieważ decyzja ta została wydana i doręczona podatnikowi przed upływem terminu przedawnienia. Skoro zaś nadpłatę, powstałą w wyniku uchylenia tej decyzji, przekazano niezwłocznie na rachunek strony, wniosek podatnika nie mógł być uwzględniony. Po rozpoznaniu odwołania od decyzji organu pierwszej instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało tę decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy podzielił w całości ustalenia i przyjętą przez Wójta interpretację przepisów prawa. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika spółki A., który wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucił naruszenie następujących przepisów: (1) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p., przez brak prawidłowego uzasadnienia, co powoduje, że decyzja nie poddaje się kontroli instancyjnej; (2) art. 77 § 1 pkt 1 w zw. z art. 78 § 1 i § 2 w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. poprzez odmowę naliczenia oprocentowania od nadpłaty za okres od 28 października 2015 r. do 30 lipca 2019 r., w sytuacji, w której nie można przyjąć, iż do powstania przesłanki uchylenia decyzji wydanej w pierwszej instancji nie przyczynił się organ podatkowy; (3) art. 78 § 3 pkt 2 o.p., przez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że organ podatkowy nie może przyczynić się do uchylenia decyzji w sytuacji, w której przesłanką uchylenia jest przedawnienie, podczas gdy organ może przyczynić się do przesłanki uchylenia decyzji w sytuacji stwierdzenia przedawnienia, bowiem decyzja może być obarczona również innymi wadami, które i tak skutkowałyby umorzeniem postępowania, nawet w sytuacji, gdyby organ wydał i doręczył decyzję przed przedawnieniem i te okoliczności powinny podlegać badaniu w postępowaniu w przedmiocie oprocentowania nadpłaty. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga podlega oddaleniu. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do tego, czy nadpłata powstała w związku z uchyleniem przez Kolegium decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r. i umorzeniem postępowania w sprawie z uwagi na przedawnienie, powinna być oprocentowana za cały okres istnienia nadpłaty, to jest od dnia jej wpłaty do momentu zwrotu na rachunek spółki, jak tego domaga się strona, czy też nie powinna być oprocentowana, bowiem — jak twierdzi organ podatkowy — brak jest przyczynienia się organu do uchylenia decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2010 r. Zgodnie z treścią art. 72 § 1 pkt 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę (art. 72 § 2 pkt 1 o.p.). Stosownie do art. 77 § 1 pkt 3 o.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji — jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji. Z kolei zgodnie z art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 o.p. nadpłaty podlegają oprocentowaniu w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 56 § 1 cytowanej regulacji, pobieranych od zaległości podatkowych. Oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 o.p. — od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie — od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. W rozpatrywanej sprawie okoliczność zwrócenia nadpłaty przed upływem 30 dniowego terminu z art. 77 § 1 pkt 3 o.p., to jest 30 lipca 2019 r., jest okolicznością bezsporną, nie kwestionowaną przez stronę. Zatem kwestią podlegającą rozważeniu pozostaje okoliczność czy organ "nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji". W przedmiotowej sprawie przyczyną uchylenia decyzji wymiarowej stało się przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Przedawnienie zobowiązania podatkowego jest przesłanką obiektywną, uwzględnianą z mocy prawa zarówno przez organy jak i sąd, na każdym etapie postępowania, niezależnie od woli stron postępowania. Zatem przedawnienie zobowiązania podatkowego, będące w niniejszym postępowaniu podstawą uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej przez organ odwoławczy, jest przesłanką obiektywną, która musi być uwzględniona przez organ podatkowy z mocy prawa. Z tych względów nieuzasadnione jest stanowisko, że organ podatkowy mógł przyczynić się do powstania przesłanki obiektywnej, która powstaje z mocy ustawy. Uwzględnienie upływu terminu przedawnienia, jako podstawy uchylenia decyzji organu pierwszej instancji, jest przesłanką obiektywną i nie może być uznane za "przyczynienie się" organu do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Zdaniem Sądu, organ podatkowy pierwszej instancji nie miał żadnego wpływu na moment, w którym nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego. O tym, kiedy dochodzi do przedawnienia rozstrzyga przede wszystkim sam upływ czasu (art. 70 § 1 o.p.). Póki nie upłynie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy jest nie tylko uprawniony ale też zobowiązany do wszczynania i prowadzenia postępowań podatkowych w celu określania prawidłowej, w jego ocenie, wysokości zobowiązań podatkowych (art. 120 o.p.). Zatem upływ czasu, w wyniku którego dochodzi do przedawnienia zobowiązania podatkowego, jest okolicznością o charakterze obiektywnym, a co za tym idzie organ podatkowy w żadnej mierze nie przyczynił się do uchylenia decyzji, gdyż wydanie orzeczenia kasatoryjnego i umorzenie postępowania podatkowego nastąpiło z powodu przedawnienia zobowiązań podatkowych. W omawianym przypadku wydanie decyzji uchylającej nie jest związane z wadliwością decyzji organu pierwszej instancji. Przesłanki określone w art. 78 § 3 pkt 1 i pkt 2 o.p., nie mają żadnego związku z przewlekłością postępowania podatkowego i w związku z tym bezzasadne jest powoływanie się na tę okoliczność w zakresie sporu dotyczącego wysokości oprocentowania nadpłaty (por. wyroki NSA z 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 425/08 i II FSK 614/08). Istota wskazanych przesłanek wiąże oprocentowanie nadpłaty z uchyleniem (zmianą) decyzji wadliwej, a zatem z wadą tkwiącą w samej decyzji, z której wynikała nadpłata, a nie z czasem trwania postępowania w tym przedmiocie. Z powyższego wynika, w sposób oczywisty, że przez przyczynienie się, o którym mowa w przywołanych przepisach należy rozumieć sytuację, w której działanie lub zaniechanie organu podatkowego pozostawało w bezpośrednim związku z wadą decyzji, które może przejawiać się naruszeniem przepisów prawa materialnego lub procesowego. Oznacza, że nie w każdym przypadku, gdy decyzja zostaje uchylona lub zmieniona występuje przyczynienie się organu, jako przesłanka oprocentowania nadpłaty (por. R. Dowgier, Przyczynienie się organu podatkowego do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji jako warunek oprocentowania nadpłaty, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych, 2015, nr 4, s. 15 i n.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę, podziela pogląd prawny wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 sierpnia 2019 r. wydanym w sprawie o sygnaturze akt II FSK 3665/17. Dotyczy on sytuacji zaistniałej w niniejszej sprawie i zapadł po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej A. S.A. w W. od wyroku tutejszego sądu (z 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 353/17), którym oddalona została skarga Spółki na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. w przedmiocie odmowy oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 rok. NSA oddalił skargę kasacyjną wskazując, że podstawą uchylenia decyzji wymiarowej był upływ terminu przedawnienia (w wyniku czego powstała nadpłata), co jest okolicznością obiektywną, wynikającą z przepisów prawa podatkowego, a co za tym idzie — niezależną od organów podatkowych. Organ powinien uwzględnić omawianą przesłankę z mocy prawa. Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie i kategorycznie wskazał, że stwierdzenie upływu terminu przedawnienia nie wymaga żadnego dalszego badania i przeprowadzania jakiegokolwiek dodatkowego postępowania dowodowego w zakresie "przyczynienia się" organu podatkowego do powstania nadpłaty. Wbrew zarzutom sformułowanym w skardze, postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z poszanowaniem przepisów prawa procesowego, zgodnie z zasadami praworządności i prawdy obiektywnej. Organ podatkowy wyczerpująco zbadał wszystkie okoliczności faktyczne związane z przedmiotową sprawą, tak aby w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami doprowadzić do stworzenia rzeczywistego obrazu sprawy i uzyskania podstawy do trafnego zastosowania przepisów prawa. Mając na uwadze przytoczone powyżej okoliczności, sąd nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. W tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 p.p.s.a., podlega oddaleniu. AKE.