I SA/Wr 323/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres po rozpoznaniu w dniu 7 lipca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Wydziale I sprawy ze skargi L. L. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 stycznia 2026 r. nr 0112-KDIL1-3.4012.751.2025.3.ŁW w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej postanawia: odrzucić skargę. Ł. L. (dalej: Strona, Skarżący), reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł skargę na wskazane w sentencji postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS, Organ interpretujący) wnosząc o jej odrzucenie na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2026 r., poz. 143) - w skrócie jako p.p.s.a. z uwagi na wadliwe doręczanie korespondencji przez DKIS, w tym zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje. Skargę należało odrzucić. Przed merytorycznym rozpoznaniem skargi sąd administracyjny w pierwszej kolejności bada z urzędu jej dopuszczalność. Przesłanki odrzucenia skargi zostały wymienione w art. 58 § 1 p.p.s.a. W § 1 pkt 6 tego artykułu przyjęto, że sąd odrzuca skargę, jeżeli z innych przyczyn wniesienie skargi jest niedopuszczalne. Natomiast stosownie do treści art. 53 § 1 p.p.s.a., skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. Z powyższego wynika, że o skuteczności wniesienia skargi na postanowienie – w zawisłej sprawie w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – decyduje w pierwszej kolejności jego skuteczne doręczenie. Zaskarżone postanowienie DKIS wiąże bowiem od chwili jego doręczenia Stronie, zatem badając terminowość wniesienia skargi kluczowego znaczenia nabiera kwestia doręczenia. W konsekwencji w przypadku wniesienia skargi przed doręczeniem stronie rozstrzygnięcia podlegającego zaskarżeniu do sądu administracyjnego taki akt nie może zostać zaskarżony, albowiem nie wszedł do obrotu prawnego. Sąd stwierdził, że w zawisłej sprawie nie doszło do prawidłowego doręczenia zaskarżonego aktu DKIS. W niniejszej sprawie doradca podatkowy, poza postępowaniem podatkowym wyraził zgodę (11 stycznia 2023 r.) na doręczanie mu korespondencji za pośrednictwem platformy e-Urząd Skarbowy. Następnie 29 maja 2025 r. Skarżący udzielił pełnomocnictwa ogólnego wspomnianemu doradcy podatkowemu, w którym wskazano adres e-PUAP jako adres do doręczeń. Z akt administracyjnych wynika, że: – wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, – postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia (w pierwszej instancji), – jak i zaskarżone postanowienie DKIS o utrzymaniu postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia zostały doręczone temu pełnomocnikowi Skarżącego za pośrednictwem platformy e-Urząd Skarbowy, a nie na adres wskazany w pełnomocnictwie, co jest niezgodne z art. 145 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.) – w skrócie jako o.p. W przepisie tym przyjęto, że ustanowionemu pełnomocnikowi pisma doręcza się pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. W ocenie Sądu DKIS zignorował zatem wyrażoną w pełnomocnictwie wolę pełnomocnika doręczając mu pisma przez platformę e-PUAP. Z treści art. 35b ustawy z 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (tekst jedn. Dz. U. z 2025 r. poz. 1131 ze zm.) – w skrócie jako uKAS wynika, że e-Urząd Skarbowy jest systemem teleinformatycznym KAS służącym w szczególności do 1) załatwiania spraw przez organy KAS; 2) składania i doręczania: a) pism w sprawach dotyczących wydawania przez organy KAS wiążących informacji stawkowych, interpretacji ogólnych i interpretacji indywidualnych, w tym w zakresie określonym w art. 35a ust. 1, b) innych niż wymienione w lit. a) pism pomiędzy organami KAS a osobami fizycznymi i jednostkami organizacyjnymi, z wyjątkiem pism w sprawach, o których mowa w art. 35a ust. 1. Z kolei zasady doręczania pism w postępowaniu podatkowym regulują przepisy o.p., a w tym art. 144 § 1a o.p., który, w brzmieniu obowiązującym w czasie wydania zaskarżonego postanowienia, stanowił, że organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego. Sąd nie neguje, co do zasady, możliwości dokonywania w postępowaniu podatkowym doręczeń przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy oraz zasad, według których odbywa się doręczanie pism w tym systemie. Należy jednak wziąć pod uwagę, że w rozpoznawanej sprawie ustanowiony został pełnomocnik i to jemu winne zostać doręczone zaskarżone postanowienie DKIS. Wobec tego organ był zobowiązany, zgodnie z wyżej przytoczonym art. 145 § 2 o.p., doręczać pisma na adres wskazany w pełnomocnictwie. Przepis ten ma charakter szczególny wobec regulacji uKAS. Ustawa ta w art. 35 do art. 35f określa w ogólny, ramowy sposób m.in. zasady wykonywania zadań przez organy KAS, a w tym także zasady składania pism przez podatników będących użytkownikami systemów teleinformatycznych KAS oraz doręczania przez organy KAS pism z wykorzystaniem tych systemów. Poza podatnikami w postępowaniu podatkowym występują także pełnomocnicy, do których nie odnoszą się bezpośrednio powołane wyżej przepisy ustawy KAS. W szczególności nie wynika z nich, aby zmieniały dyspozycję art. 145 § 2 o.p., nakazującego kierowanie pism na adres elektroniczny podany w pełnomocnictwie. Zgodnie z art. 138c § 1 o.p. "pełnomocnictwo wskazuje (...) adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, chyba że wskazuje adres do doręczeń elektronicznych, na który organy podatkowe mają doręczać pisma. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy wskazuje adres do doręczeń elektronicznych." Zatem wskazanie w pełnomocnictwie adresu elektronicznego do doręczeń, zdaniem Sądu, wiąże organ podatkowy. Sąd podkreśla, że w rozpatrywanej sprawie szczególne znaczenie ma również chronologia wydarzeń. Doradca podatkowy jeszcze przed zgłoszeniem swojego pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym, tj. 11 stycznia 2023 r. wyraził w trybie art. 35e ust. 1 uKAS zgodę na doręczanie mu e-Korespondencji na konto w e-Urzędzie Skarbowym. Jednakże następnie pełnomocnik złożył pełnomocnictwo ogólne i wskazał w nim adres do doręczeń elektronicznych na portalu ePUAP (rubryka nr 36). Tym samym na użytek prowadzonego postępowania zainicjowanego wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wobec Skarżącego jego pełnomocnik, będący doradcą podatkowym, wskazał inny kanał komunikacji elektronicznej aniżeli wcześniej wybrany przez siebie sposób doręczeń na konto w e-Urzędzie Skarbowym. Nie można wobec tego podzielić stanowiska, że wskazanie w toku postępowania podatkowego przez pełnomocnika szczególnego adresu do doręczeń elektronicznych w trybie art. 145 § 2 o.p. na portalu ePUAP nie jest wiążące dla organu podatkowego, jeżeli wcześniej wyraził on zgodę na doręczanie na konto w e-Urzędzie Skarbowym. Istotny jest zatem moment, w którym pełnomocnik wyraża zgodę na doręczanie mu pism od organów KAS (zob. postanowienie NSA z 8 października 2025 r. o sygn. akt II FSK 895/25, CBOSA). Nadto Sąd stoi na stanowisku, zgodnie z którym Naczelny Sąd Administracyjny przeciął wszelkie próby relatywizowania skutków wadliwego doręczania pism przez organy podatkowe uznając "zero-jedynkowo" wadliwe doręczenie za nieskuteczne prawnie (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2022 r. o sygn. akt I FPS 4/21, postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 listopada 2025 r. o sygn. akt II FSK 1335/25): "Naczelny Sąd Administracyjny podziela prezentowany w orzecznictwie pogląd, że przepisy o doręczeniach mają przede wszystkim charakter gwarancyjny. Służą one bowiem zagwarantowaniu prawa strony do rzetelnego i prawidłowego postępowania. Prawidłowość doręczeń jest jednym z kluczowych warunków przestrzegania praw strony (por. wyrok NSA z 6 października 2022 r., sygn. akt I FSK 822/19). Jedynie doręczenie zgodne z przepisami wywołuje skutki prawne. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 7 marca 2022 r., sygn. akt, I FPS 4/21 ustawodawca nie wprowadził "braku dla strony ujemnych skutków procesowych" jako przesłanki uznawania pism za prawidłowo doręczone. W przypadku tej czynności mamy do czynienia albo z sytuacją, gdy doszło do skutecznego doręczenia, albo do takiego doręczenia nie doszło w związku z naruszeniem przepisów regulujących te czynności. Ocena skuteczności doręczenia ma więc charakter "zero-jedynkowy". Brak formalnego, zgodnego z prawem doręczenia wezwania do złożenia dokumentów i wyjaśnień powoduje konieczność przyjęcia, że wezwanie nie zostało w ogóle doręczone." (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2026 r. o sygn. akt III FSK 168/25 – CBOSA) Mając powyższe na uwadze Sąd skargę Strony jako przedwczesną (złożoną przed skutecznym doręczeniem zaskarżonego postanowienia) i tym samym niedopuszczalną odrzucił - postanowienie DKIS nie zostało skutecznie doręczone. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.