II GSK 916/20

SENTENCJA Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia NSA Małgorzata Rysz (spr.) Sędzia NSA Cezary Pryca po rozpoznaniu w dniu 19 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Spółki A od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 marca 2020 r., sygn. akt II SA/Rz 1469/19 w sprawie ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1) uchyla zaskarżony wyrok; 2) uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu z dnia [...] października 2018 r. (nr [...]); 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie na rzecz Spółki A 3717 zł (trzy tysiące siedemset siedemnaście złotych) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego. UZASADNIENIE Wyrokiem z 11 marca 2020 r. (sygn. akt II SA/Rz 1469/19) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (dalej zwany "WSA"), działając na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej zwanej "ppsa"), oddalił skargę Spółki A (dalej zwanej "Skarżącą") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej zwanego "DIAS") z [...] października 2019 r. (nr [...]) w przedmiocie kary pieniężnej za niedopełnienie obowiązków określonych w przepisach ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r., poz. 708 ze zm.; dalej zwanej "ustawą o systemie monitorowania"). WSA orzekał w następującym stanie sprawy. W dniu [...] lipca 2017 r. Funkcjonariusze Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego w Przemyślu przeprowadzili kontrolę pojazdu ciężarowego z naczepą, prowadzonego przez obywatela Ukrainy A. C. Skontrolowanym zespołem pojazdów Skarżąca (jako przewoźnik) wykonywała przewóz towaru o nazwie GALORYL ATH 635 w ilości 22 000 kg, który w dokumencie CMR z [...] lipca 2017 r. został przyporządkowany do kodu CN 2710 19 99 (pozostałe oleje smarowe oraz pozostałe oleje). Towar ten był przewożony z terytorium Litwy na terytorium Węgier przez terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Do momentu kontroli towar ten nie został zgłoszony do systemu monitorowania drogowego przewozu towarów (dalej zwanego "systemem SENT"). Decyzją z [...] października 2018 r. Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Celno-Skarbowego, działając na podstawie art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej zwanej "Op") w zw. z art. 3 ust. 2 pkt 1b, art. 7 ust. 1, art. 22 ust. 1 pkt 1 i art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy o systemie monitorowania, nałożył na Skarżącą karę pieniężną w wysokości 20 000 zł za niedopełnienie obowiązku dokonania zgłoszenia. Skarżąca złożyła odwołanie od tej decyzji. Podniosła w szczególności, że Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego nie podjął działań w celu ustalenia, czy w sprawie zachodzą wszystkie istotne elementy stanu faktycznego niezbędne dla oceny zaistnienia ważnego interesu przewoźnika lub interesu publicznego (w szczególności ustalenia stanu majątkowego przewoźnika, jego dotychczasowej rzetelności w realizowaniu obowiązków publicznoprawnych), co skutkowało nierozważeniem w pełni zaistnienia przesłanek uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Decyzją z [...] października 2019 r. DIAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego. Stwierdził m.in., że kod CN, do którego przyporządkowano przewożony towar wskazywał, że towar ten zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b) ustawy o systemie monitorowania podlegał systemowi monitorowania drogowego. Skarżąca była przewoźnikiem, który zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania przed rozpoczęciem przewozu na terytorium kraju był zobowiązany do przesłania do rejestru zgłoszeń w systemie SENT zgłoszenia przewozu wspomnianego towaru i uzyskania numeru referencyjnego dla tego zgłoszenia. W trakcie kontroli drogowej ustalono, że Skarżąca nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku, co wyczerpywało przesłankę określoną w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania i skutkowało nałożeniem kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł. Zdaniem DIAS, wskazywana przez Skarżącą okoliczność, że wysyłający podmiot litewski nie poinformował jej jako przewoźnika o tym, że przewóz jest realizowany w oparciu o przepisy ustawy o systemie monitorowania i w związku z tym powinien być zgłoszony do systemu SENT – nie uzasadnia odstąpienia od nałożenia kary, ponieważ zgodnie z ustawą odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów ciąży odpowiednio na wysyłającym, odbierającym, przewoźniku i kierującym środkiem transportu, przy czym każdy z tych podmiotów ponosi odpowiedzialność w zakresie wynikającym z ustawy. DIAS nie stwierdził też określonych w art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej ze względu na ważny interes przewoźnika lub interes publiczny. DIAS wskazał, że Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego zwrócił się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz właściwego Urzędu Skarbowego o informację w zakresie aktualnego stanu zobowiązań Skarżącej. Z udzielonych odpowiedzi wynikało, że Skarżąca nie ma zadłużenia z tytułu ubezpieczenia społecznego, ubezpieczenia zdrowotnego ani Funduszu Pracy i Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, a aktualnie nie są prowadzone postępowania egzekucyjne przez organy skarbowe, natomiast stwierdzono, że Skarżąca ma zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2018 r. w wysokości [...] zł oraz zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. w wysokości [...] zł. Ponadto ustalono, że Skarżąca: 1) na koniec 2018 r. posiadała do użytkowania 45 ciągników siodłowych, 19 naczep podkontenerowych oraz 9 kontenerów i 15 cystern ADR do przewozu płynów, 2) na koniec 2018 r. zatrudniała 42 osoby, 3) na 2019 r. zaplanowała rozwój działalności przez zwiększenie ilości taboru oraz zakresu prowadzonej działalności na trasach międzynarodowych. DIAS uznał, że w świetle tych okoliczności nie ma podstaw do przyjęcia, że nałożona kara pieniężna w znaczący sposób wpłynie na obniżenie kondycji finansowej przewoźnika, a zatem nie ma podstaw do odstąpienia od nałożenia tejże kary. DIAS dodał, że naruszenie obowiązków ustawowych ciążących na przewoźniku dokonującym transportu towarów objętych monitorowaniem nie przemawia za udzieleniem pomocy publicznej, zaś przyjęcie odmiennego stanowiska skutkowałoby naruszeniem zasady równości i sprawiedliwości społecznej. Skarżąca złożyła do WSA skargę na decyzję DIAS. Zarzuciła w szczególności naruszenie art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania przez jego błędną wykładnię i przyjęcie przez organ stanowiska wykluczającego z zasady możliwość stwierdzenia interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia kary pieniężnej, co ponadto godzi w zasadę legalizmu oraz zasadę budowania zaufania do organu podatkowego wyrażone w art. 120 i art. 121 § 1 Op, a także zasadę oficjalności postępowania dowodowego. WSA oddalił skargę. WSA stwierdził, że art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania w sposób wyraźny wiąże obowiązek zgłoszenia z przewoźnikiem i to on bezpośrednio odpowiada za dopełnienie wynikających z tego przepisu formalności. W ocenie WSA, to wewnętrzną sprawą Skarżącej jest obieg (przekazywanie) dokumentów i odpowiedzialności z tym związanej Skarżąca nie może przerzucać na osoby, którymi się posługuje. Jeżeli Skarżąca miała świadomość, że kierowca z racji bycia obcokrajowcem może mieć problemy z należytym zrozumieniem i interpretacją dokumentów przewozowych, to tym bardziej powinna w tym zakresie zachować szczególną staranność i ostrożność, zwłaszcza że jako profesjonalny podmiot świadczący usługi przewozowe nie może zasłaniać się brakiem znajomości wiążących ją w tym zakresie regulacji. Zdaniem WSA, w sprawie nie zostały spełnione okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia na Skarżącą kary, bądź umorzenia postępowania, co zostało szczegółowo opisane i wykazane przez orzekające w sprawie organy i które to ustalenia WSA w całości podzielił, m.in. w odniesieniu do art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania. W ocenie WSA, analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie pozwala również na uznanie zasadności twierdzeń Skarżącej wskazujących na naruszenie przepisów postępowania w sposób mający wpływ na wynik sprawy. WSA przyjął, że twierdzenia Skarżącej w tym zakresie wynikają z odmiennej oceny okoliczności uzasadniających - w jej przekonaniu - odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Skarżąca złożyła skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając to orzeczenie w całości. Wniosła o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym, a następnie uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wraz z opłatą skarbową od pełnomocnictwa, według norm prawem przepisanych, a także o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji ze względu na prawdopodobieństwo wyrządzenia znacznej szkody oraz spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi: I. naruszenie przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa przez nieuwzględnienie naruszenia przez organ administracyjny wskazanych poniżej przepisów postępowania, a przez to utrwalenie dokonanych przez organ podatkowy naruszeń przepisów art. 120 i art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 Op i wyrażonych w tych przepisach zasady legalizmu, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego przy dokonywaniu interpretacji pojęcia "interesu publicznego", którym to pojęciem posługuje się art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania, wskazując go jako przesłankę odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem organy organy nie odstąpiły od nałożenia na Skarżącą surowej kary finansowej w wysokości 20 000 zł za niedopełnienie wyłącznie wymagania formalnego (technicznego) polegającego na niedokonaniu zgłoszenia do systemu monitorowania drogowego przewozu towarów, gdyż wiązało się to z jej niewiedzą w zakresie rodzaju przewożonego towaru z uwagi na niepoinformowanie o nim przez nadawcę towaru; tym samym jej intencją nie było działanie niezgodne z prawem, sam błąd nie stwarzał chociażby potencjalnego ryzyka uszczuplenia należności publicznoprawnych, a zatem kara była sprzeczna z ratio legis ustawy o systemie monitorowania, więc interes publiczny przemawiał za tym, by odstąpić od jej nałożenia; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 210 § 4 Op przez brak w uzasadnieniu skarżonego wyroku wskazania wszystkich istotnych przesłanek wyjaśniających to, czy w niniejszej sprawie istniał interes publiczny uzasadniający odstąpienie od nałożenia na Skarżącą tak wysokiej kary pieniężnej; 3. zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu i nienakładanie na podmioty prawa dotkliwych kar pieniężnych nieproporcjonalnych do rozmiaru przewinienia dokonanego w sposób nieumyślny i niezawiniony, czego WSA nie dostrzegł w rozpoznawanej sprawie, oddalając złożoną skargę; II. naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 22 ust. 1 i ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania przez ich błędną wykładnię, w szczególności w zakresie interpretacji pojęcia "interes publiczny", użytego w art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 187 § 1 Op tj. zasady legalizmu, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego oraz mającej wymiar konstytucyjny zasady proporcjonalności i nieodstąpienie od nałożenia na Skarżącą surowej kary finansowej w wysokości 20 000 zł za niedopełnienie wyłącznie wymagania formalnego (technicznego), polegającego na niedokonaniu zgłoszenia do systemu monitorowania drogowego przewozu towarów, gdyż wiązało się to z jej niewiedzą w zakresie rodzaju przewożonego towaru z uwagi na niepoinformowanie o nim przez nadawcę towaru, a nie świadomym i celowym działaniem. W uzasadnieniu Skarżąca wskazała argumenty mające świadczyć o zasadności zarzutów postawionych w petitum skargi kasacyjnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIAS wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 182 § 2 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. Wobec tego, że ta ostatnia sytuacja w rozpatrywanym przypadku nie ma miejsca, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 ppsa, a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą ten środek odwoławczy, z urzędu biorąc pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują. Skarga kasacyjna Skarżącej zasługuje na uwzględnienie, mimo że nie wszystkie jej zarzuty okazały się zasadne. Skarżąca nie zakwestionowała w skardze kasacyjnej, że ustalenia stanu faktycznego wypełniały hipotezę normy z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o systemie monitorowania. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku niedokonania zgłoszenia przez przewoźnika na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 20 000 zł. Skarżąca postawiła natomiast zarzut dokonania błędnej wykładni tego przepisu, jednak ani z petitum skargi kasacyjnej, ani z jej uzasadnienia nie wynika, na czym miał polegać błąd WSA i organów przy interpretacji art. 22 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania (argumentacja Skarżącej odnosi się wyłącznie do art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3 wspomnianej ustawy). Wobec tego zarzut wskazujący na dokonanie błędnej wykładni art. 22 ust. 1 ustawy o systemie monitorowania nie mógł zostać uwzględniony. Skarżąca trafnie natomiast zarzuciła, że zarówno WSA, jak i organy administracji dokonały błędnej wykładni art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania, a zatem przepisów, które stanowią podstawę odstąpienia przez organ od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 22 ust. 1 wskazanej ustawy. Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 -2a. z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Z kolei przywołany art. 26 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania stanowi, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. W zaskarżonym wyroku WSA uznał, że nie zostały spełniona przesłanki odstąpienia od nałożenia na Skarżącą kary pieniężnej, podzielając w tym zakresie w całości stanowisko organów administracji rozstrzygających w tej sprawie. Natomiast z uzasadnień wydanych w tej sprawie decyzji wynika, że organy stwierdziły, iż użyte w art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania pojęcia "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" są pojęciami niedookreślonymi, zaś ich rozumienie powinno opierać się na wykładni takich pojęć funkcjonującej na gruncie art. 67a i art. 67b Op (DIAS w decyzji wprost wskazał na te przepisy, zaś Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego przytoczył fragmenty komentarza do Ordynacji podatkowej z części, która odnosi się do art. 67a Op). W świetle tej wykładni: 1) "ważny interes przewoźnika" nie wyczerpuje się wyłącznie w wystąpieniu nadzwyczajnych okoliczności, ale powinien uwzględniać również sytuację ekonomiczną przewoźnika (wysokość dochodów i wydatków oraz ich wzajemne proporcje), a zastosowanie ulgi jest możliwe tylko, gdy trudności finansowe wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, czy też z koniecznością sięgania po pomoc społeczną, przy czym samo odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku; 2) "interes publiczny" jest rozumiany nie tylko jako potrzeba zapewnienia maksymalnych środków po stronie budżetu państwa, ale też jako ograniczenie jego ewentualnych wydatków np. na zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc społeczną, zaś przy ocenie, czy w danym przypadku interes publiczny zachodzi, należy uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy (a zatem z reguły interes publiczny przemawia za tym, aby ulgi podatnikowi nie udzielać, gdyż w ten sposób unika się obniżenia potencjalnych wpływów z podatków, jak i nie wprowadza się różnic w traktowaniu poszczególnych podatników). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie orzekającym w tej sprawie, wskazana wykładnia jest nieprawidłowa. Prawidłowe rozumienie art. 22 ust. 3 i art. 26 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania zostało wskazane m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 stycznia 2020 r. (sygn. akt II GSK 1385/19), z 26 lutego 2020 r. (sygn. akt II GSK 1075/19), z 20 maja 2020 r. (sygn. akt II GSK 96/20), z 21 maja 2020 r. (sygn. akt II GSK 307/20), których treść jest dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (dostępnej na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/) i które Sąd w składzie orzekającym w tej sprawie podziela. W orzeczeniach tych uznano, że nie jest prawidłowe wykładanie użytego w art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania pojęcia "interes publiczny" z powołaniem się na poglądy wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle art. 67a i art. 67b Op. Ustawa o systemie monitorowania reguluje bowiem kwestię odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w sposób pełny, zaś art. 26 ust. 5 tej ustawy zawiera odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej, ale tylko w zakresie nieuregulowanym w ustawie o systemie monitorowania. W związku z tym odpowiednie stosowanie art. 67a Op może mieć miejsce na przykład wówczas, gdy ukarany złoży wniosek o umorzenie należności z tytułu kary lub rozłożenie jej na raty, natomiast nie ma podstaw do stosowania tego przepisu i wyrażanych w orzecznictwie sądów administracyjnych na jego kanwie poglądów, zwłaszcza odnoszących się do rozumienia pojęcia "interes publiczny". Z uwagi na charakter i cel ustanowienia podatków i kar pieniężnych interpretacja analizowanego pojęcia, którym posłużył się ustawodawca w Ordynacji podatkowej i ustawie o systemie monitorowania, nie powinna być taka sama. Cechami podatków, tak jak innych danin publicznych, są przede wszystkim: przymusowość, bezzwrotność, oparcie obowiązku ich ponoszenia o przepisy ustawowe. Istnieje ścisły związek między ustanowieniem podatków a dążeniem do uzyskiwania wpływów budżetowych, które są konieczne dla prawidłowego funkcjonowania organów władzy. Podstawową funkcją realizowaną przez podatki jest więc funkcja fiskalna, gdyż ich celem jest dostarczanie państwu środków niezbędnych do realizacji zadań publicznych. Z kolei istotą sankcji pieniężnej jest pogorszenie sytuacji prawnej adresata przez nałożenie obowiązku zapłaty określonej kwoty. Sankcje pieniężne są wymierzane jako dolegliwość za działania bez wymaganego prawem zezwolenia organu administracji publicznej, za naruszenie zakazu lub nakazu określonego przepisami prawa, a także za spowodowanie stanu bezprawia administracyjnego trwającego w określonym przedziale czasu. Sankcje pieniężne (kary pieniężne) pełnią funkcje: prewencyjną, restytucyjną, kompensacyjną, a także represyjną. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 25 marca 2010 r., sygn. akt P 9/08 (OTK-A, 2010, Nr 3, poz. 26) stwierdził, że administracyjne kary pieniężne stanowią środki mające na celu mobilizowanie podmiotów do terminowego i prawidłowego wykonywania obowiązków na rzecz państwa. Kary te, stosowane automatycznie z mocy ustawy, mają przede wszystkim znaczenie prewencyjne. Zapowiedź negatywnych konsekwencji, jakie nastąpią w wypadku naruszenia obowiązków określonych w ustawie albo w decyzji administracyjnej, motywuje adresatów do wykonywania ustawowych obowiązków. Z kolei zdaniem A. Krzywonia, z aksjologicznego punktu widzenia trudno zaakceptować tezę, "(...) że prawodawca w demokratycznym państwie prawnym wprowadza sankcjonowane normami prawa publicznego nakazy i zakazy po to, by czerpać dochody z ich naruszenia. Oznaczałoby to, że ustawodawca przyjmuje założenie, iż państwo może być utrzymywane z niegodziwości obywateli, a nie powszechnych obciążeń finansowych, wynikających z legalnych czynności prawnych i faktycznych jednostek". Autor ten zauważa, że w ostatecznym rozrachunku wszelkie grzywny i kary pieniężne stanowią dochód władzy, lecz pod uwagę musi być brany przede wszystkim cel ustanowienia danej normy prawnej, a nie tylko późniejsze wydatkowanie zebranych środków na cele publiczne publicznej (por. A. Krzywoń, Podatki i inne daniny publiczne – podstawowe pojęcia konstytucyjne, ZNSA 2011, z. 2, s. 47 - 58). Wobec powyższego za chybione należy uznać dokonanie oceny wystąpienia przesłanki "interesu publicznego" wyłącznie w kontekście konieczności zapewnienia stałych dochodów państwa w celu realizacji zadań ogólnospołecznych, zasady terminowego płacenia podatków w pełnej wysokości oraz wyjątku od tej zasady polegającego na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Jak już wspomniano, celem ustanowienia administracyjnych kar pieniężnych nie jest zapewnienie państwu stałych dochodów, lecz motywowanie adresatów norm prawnych do zachowań zgodnych z prawem. Innymi słowy, ustawodawca ustanawiając kary pieniężne za nieprzestrzeganie określonych nakazów i zakazów nie oczekuje z tego tytułu stałych dochodów, lecz zgodnego z prawem zachowania adresatów norm prawnych. W art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania ustawodawca wprost przewidział możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, a to oznacza, że przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności będzie zbieżne z tym interesem. Należy ponadto zauważyć, że w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, iż pojęcie interesu publicznego, określonego w art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania, obejmuje takie elementy jak proporcjonalność danej kary, stosunek kar nałożonych za przewozy dokonywane w tym samym czasie tym samym transportem do dochodu przewoźnika z tych przewozów, ustalenie czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia uszczuplenia przez dany podmiot dochodów podatkowych budżetu państwa, czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw, czy nieprawidłowości te zdarzyły się jednokrotnie (sporadycznie) czy też występują na tyle często u tego przewoźnika, że świadczą o co najmniej niedbałości, nienależytej staranności w prowadzeniu swoich interesów, czy nałożenie kary pieniężnej na skarżącą miało charakter prewencyjny czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2020 r. o sygn. akt II GSK 220/20). Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących, postawy przewoźnika w trakcie i po przeprowadzeniu kontroli. Organ, oceniając, czy zaistniała przesłanka "interesu publicznego", powinien rozważyć, czy nałożenie na przewoźnika kary pieniężnej w okolicznościach sprawy realizuje cel ustawy o systemie monitorowania, czy wymierzona kara pieniężna narusza wywodzoną z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Wskazana wykładnia przepisów prawa materialnego wyznacza zakres ustaleń faktycznych, jakie w należało w sprawie przeprowadzić, aby przyjąć, że wystąpiły przesłanki do zastosowania lub odmowy zastosowania tychże przepisów. Obowiązek przeprowadzenia postępowania w tym zakresie spoczywał na organach administracji na podstawie art. 120 Op ("Organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa"), art. 121 § 1 Op ("Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych"), art. 122 Op ("W toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym") i art. 187 § 1 Op ("Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy"). Natomiast przebieg postępowania i poczynione w omawianym zakresie ustalenia powinny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu wydanych w sprawie decyzji administracyjnych, stosownie do art. 210 § 4 Op ("Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa"). Akceptując odmienną wykładnię art. 22 ust. 3 i art. 26 ust 3 ustawy o systemie monitorowania zaprezentowaną w wydanych w sprawie decyzjach administracyjnych, WSA naruszył te przepisy. Z kolei przyjęcie nieprawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego doprowadziło do wadliwej oceny WSA, że organy administracji nie naruszyły przepisy postępowania w zakresie ustalenia i oceny okoliczności mających znaczenie z punktu widzenia przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Te błędy WSA musiały skutkować uchyleniem zaskarżonego wyroku. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny, uznając że sprawa jest dostatecznie wyjaśniona, skorzystał z możliwości przewidzianej w art. 188 ppsa i uchylając wyrok WSA, rozpoznał skargę. W przedstawionych wyżej powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ w wydanych w sprawie decyzjach dokonano wadliwej wykładni art. 22 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania, a w konsekwencji przyjęto nieprawidłowy kierunek postępowania wyjaśniającego, którego celem było poczynienie ustaleń pozwalających na ocenę, czy w tej sprawie wystąpił "interes publiczny" lub "ważny interes przewoźnika", uzasadniający odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Wobec tego wydane w sprawie decyzje podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 ppsa. W okolicznościach tej sprawy przedwczesna byłaby natomiast ocena postawionego zarówno w skardze, jak i skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Dopóki w sprawie nie zostaną poczynione prawidłowe ustalenia związane z przesłankami odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, dopóty nie będzie możliwe zbadanie, czy nałożenia na Skarżącą kary pieniężnej w wysokości 20 000 zł było działaniem proporcjonalnym. W ponownie przeprowadzanym postępowaniu administracyjnym organy przyjmą wskazaną wyżej wykładnię przepisów prawa materialnego, a następnie przeprowadzą postępowanie wyjaśniające w zakresie pozwalającym na ustalenie, czy w tej sprawie wystąpiły przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Ze wskazanych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 ppsa orzekł jak w punktach 1 i 2 sentencji wyroku. O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 200, art. 203 pkt 1 i art. 205 § 2 ppsa w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 265), zasądzając od DIAS na rzecz Skarżącej 3717 zł, przy czym na koszty te składają się: równowartość wpisu sądowego od skargi (600 zł), równowartość opłaty kancelaryjnej za sporządzenie uzasadnienia wyroku WSA (100 zł), równowartość wpisu sądowego od skargi kasacyjnej (300 zł), wynagrodzenie pełnomocnika za sporządzenie skargi kasacyjnej (2700 zł), równowartość opłaty skarbowej uiszczonych z tytułu udzielenia pełnomocnictwa (17 zł). Uznając, iż skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, a jej uwzględnienie skutkowało nie tylko uchyleniem zaskarżonego wyroku, ale i wydanych w sprawie decyzji administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny za zbędne uznał zamieszczanie w wyroku postanowienia w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Celem ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym, przewidzianej w art. 61 § 3 ppsa (który, w związku z art. 193 ppsa, ma zastosowanie również w postępowaniu kasacyjnym) jest bowiem uchronienie wnioskodawcy przed określonymi w tym przepisie negatywnymi skutkami wykonania decyzji - ale tylko do czasu zakończenia kontroli sądowoadministracyjnej. Uwzględnienie skargi kasacyjnej w niniejszej sprawie skutkowało nie tylko zakończeniem postępowania sądowoadministracyjnego, ale i wyeliminowaniem z obrotu prawnego decyzji, których wstrzymania wykonania domagała się Skarżąca. PG ----------------------- 13