I SAB/Wr 2/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik – Ogińska (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska Sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym w dniu 18 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi T. K. na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. w przedmiocie braku wszczęcia postępowania podatkowego: oddala skargę w całości. UZASADNIENIE 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi T. K. (dalej: Skarżący) jest bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ podatkowy drugiej instancji), polegającą na braku wszczęcia postępowania podatkowego z udziałem T. K., jako stroną tego postępowania. 1.2. Z akt sprawy wynika, że do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) w dniu [...] sierpnia 2019 r. wpłynęło pismo Skarżącego, w którym wniósł on o wszczęcie kontroli skarbowej wobec komornika sądowego - A. S., która według Skarżącego, jest podejrzana o rażące naruszenie prawa karnego skarbowego. Skarżący wskazał również, że wymieniona wyżej komornik działa na szkodę jego i innych dłużników z W., poprzez lekceważenie rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 grudnia 2018 r. w sprawie wzoru formularza oświadczenia o stanie majątkowym składanego przez komorników sądowych. 1.3. W dniu [...] sierpnia 2019 r. Skarżący dostarczył do organu podatkowego pierwszej instancji pismo uzupełniające wniosek o przeprowadzenie kontroli skarbowej wraz z załącznikami (m.in. zaświadczenia o dokonanych wpłatach, wezwania do dokonywania potrąceń z renty lub emerytury, wezwanie do zapłaty należności). 1.4. Organ podatkowy pierwszej instancji udzielił odpowiedzi Skarżącemu w dniu [...] września 2019 r. Wyjaśnił zakres działania naczelników urzędów skarbowych, poinformował o braku wpływu osób trzecich na podjęcie kontroli podatkowej. Zapewnił również o przyjęciu przekazanych przez niego informacji oraz szczegółowym przeanalizowaniu ich. Kolejno poinformował o obowiązującej organ podatkowy pierwszej instancji tajemnicy skarbowej. 1.5. W dniu [...] października 2019 r. Skarżący wniósł do organu podatkowego pierwszej instancji pismo, w którym ponownie podważa uczciwość komornika sądowego. Skarżący uważał, że jako pokrzywdzony może występować jako strona w postępowaniu podatkowym toczącym się wobec komornika sądowego. W wypadku uznania się niewłaściwym przez organ podatkowy pierwszej instancji do rozpatrzenia sprawy, zażądał przesłania jej do kompetentnego organu. 1.6. W odpowiedzi na ww. pismo, organ podatkowy pierwszej instancji pismem z dnia [...] listopada 2019 r. zawiadomił Skarżącego o przyjęciu jego pisma. Poinformował też, że działając w ramach procedur określonych przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900; dalej: O.p.), przeprowadził konfrontację przekazanych sygnałów z danymi będącymi w posiadaniu urzędu. Zgromadzony w ten sposób materiał stanowił podstawę do dokonania analizy pod kątem ewentualnych nieprawidłowości. O wynikach ustaleń Skarżący nie mógł zostać poinformowany w związku z przepisami dotyczącymi tajemnicy skarbowej. 1.7. W dniu [...] listopada 2019 r. Skarżący przesłał za pośrednictwem poczty elektronicznej wiadomość, w której ponownie wniósł o wszczęcie postępowania dotyczącego oszustw, dokonywanych przez organy Sądu Rejonowego w W. oraz komorników sądowych. Podtrzymał poprzednio wymienione wnioski i zarzuty. 1.8. Następnie w dniu [...] listopada 2019 r. wniósł pismo papierowe o tożsamej treści i opatrzone odręcznym podpisem. W odpowiedzi organ podatkowy pierwszej instancji przesłał za pośrednictwem poczty elektronicznej informację o przyjęciu zgłoszenia o nieprawidłowościach wraz z zapewnieniem o przeanalizowaniu zgłoszenia i braku możliwości informowania o dalszych czynnościach i ich wynikach. 1.9. W dniu [...] listopada 2019 r. Skarżący ponownie wiadomość za pośrednictwem poczty elektronicznej, w której po raz kolejny zażądał nadania mu statusu strony (w rozumieniu art. 133 O.p.). Wnosiło wszczęcie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. postępowania zgodnie z kompetencjami i uprawnieniami i zagroził publicznym oskarżeniem do instytucji unijnych. Na tę wiadomość otrzymał odpowiedź za pośrednictwem poczty elektronicznej, zapewniającą Skarżacego o przeanalizowaniu otrzymanego sygnału. 1.10. W dniu [...] grudnia 2019 r. Skarżący złożył do organu podatkowego pierwszej instancji pismo (zarówno drogą elektroniczną, jak też w formie tradycyjnej) zatytułowane jako "ponaglenie przed skargą do WSA na bezczynność’’. W piśmie tym Skarżący wskazał w nim, że działania podejmowane przez organy władzy reprezentowane przez konkretnych polityków, stanowią atak na Skarżącego jako obywatela Rzeczpospolitej Polskiej. Opisuje w nim swoją ścieżkę zawodową oraz osiągnięcia w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Wnosi o poważne potraktowanie sygnalizowanych nieprawidłowości w działaniu komorników sądowych i firm windykacyjnych (szczególnie w zakresie VAT). Przede wszystkim zarzuca, że organ podatkowy był bezczynny i nie dokonał formalnego wszczęcia postępowania podatkowego z czynnym udziałem Skarżącego jako stroną tegoż postępowania. 1.11. Pismo to zostało przekazane przez organ podatkowy pierwszej instancji pismem z dnia [...] grudnia 2019 r. do organu podatkowego drugiej instancji (wpływ w dniu [...] grudnia 2019 r.). Pismo to zostało zakwalifikowane przez organ podatkowy drugiej instancji jako skarga, o której mowa w art. 227 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096; dalej: kpa). 1.12. Organ podatkowy drugiej instancji uznał zarzuty w niej zawarte za niezasadne, zawiadamiając o tym Skarżącego pismem z dnia [...]stycznia 2020 r. (przesyłka została odebrana przez Skarżącego w dniu [...] stycznia 2020 r.). Organ ten przeanalizował korespondencję między organem podatkowym pierwszej instancji a Skarżącym i uznał zarzuty Skarżącego za niezasadne. Poinformowano Skarżącego, że sam fakt zasygnalizowania o możliwości wystąpienia nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych u wskazanych przez Skarżącego podmiotów, nie nadaje mu statusu strony w sprawie. Podtrzymano dotychczasowe stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji o zarówno w kwestii braku możliwości wszczęcia formalnego postępowania z inicjatywy Skarżącego, jak i niemożliwości udzielenia mu informacji związanych z rozliczeniami podatkowymi komornika sądowego. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżący zarzuca, że organ podatkowy drugiej instancji dopuścił się bezczynności, ponieważ nie dokonał formalnego wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie rozliczeń komornika sądowego z czynnym udziałem Skarżącego jako stroną tego postępowania. Skarżący wskazał, że organy podatkowe od lat pozostają bezczynne, co jego zdaniem zostało potwierdzone w piśmie organu podatkowego drugiej instancji z dnia [...] stycznia 2020 r. Bezczynność ta przejawiała się jego zdaniem w braku konkretnych działań procesowych (wszczęcia postępowania zgodnie z jego żądaniem). Odpowiedzi i pisma, które otrzymywał od organów podatkowych uważa za "jałową polemikę administracyjną’'. Wnosi o to, aby Sąd zobowiązał organy podatkowe obu instancji do przeprowadzenia postępowania podatkowego z jego czynnym udziałem jako stroną postępowania, ukarania organów solidarnie wysoką grzywną i zawiadomienia Ministra Finansów o ich bezczynności. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy drugiej instancji wnosi o jej oddalenie podkreślając niezasadność skargi. Wskazał, że nie zgadza się z zarzutami podnoszonymi przez Skarżącego. Podkreślił, że Skarżący do organu podatkowego pierwszej instancji wysłał wiele pism o urozmaiconej treści. Ich sens sprowadzał się niejednokrotnie do przedstawienia poglądów Skarżącego na sytuację gospodarczą i polityczną, a także zarzutów pod adresem sądowych organów administracyjnych, które prowadziły wobec niego postępowanie egzekucyjne. Te przekonania leżały u podstaw jego wniosków o wszczęcie postępowania podatkowego w stosunku do komorników sądowych. Zauważono, że zdaniem Skarżącego, jako "pokrzywdzony" miał mieć status strony w tych postępowaniach. Skarżący każdorazowo uzyskiwał pisemne odpowiedzi, w których informowano go o przyjęciu jego pisma oraz braku możliwości udzielenia informacji dotyczących ewentualnego wszczęcia postępowania podatkowego wobec sądowych organów administracyjnych. Podkreślono, że pismo z dnia [...] grudnia 2019 r. zostało zakwalifikowane jako skarga powszechna na bezczynność organu podatkowego pierwszej instancji. Organ podatkowy drugiej instancji stwierdził, że skoro każde z pism Skarżącego (adresowanych do organu podatkowego pierwszej instancji) spotkało się z reakcją urzędu (który działał zgodnie z zasadą informowania), to zarzut bezczynności należało uznać za niezasadny. Wskazano też na brak możliwości wszczęcia postępowania podatkowego na wniosek osoby trzeciej oraz braku możliwości informowania o wynikach podjętych przez ten organ działań. Podniesiono też, że Skarżący nie domagał się od organu podatkowego drugiej instancji wszczęcia jakiegokolwiek postępowania podatkowego. 2.3. W dniu [...] października 2020 r. wpłynął wniosek Skarżącego o spowodowanie wykonania przez Izbę Skarbowa we W., obecnie DIAS we W., wyroku tutejszego Sądu z dnia 3 sierpnia 2000 r., I SA/Wr 1335/97 zgodnie z jego wnioskiem z dnia [...] października 2002 r. [...] i łączne rozpoznanie ze skargą na bezczynność organów skarbowych I SA/Wr 2/20. Wniesiono jako dopuszczenie jako dowód załączonych do pisma dokumentów wskazujących na stosowanie wobec Skarżącego represyjną egzekucję w trybie administracyjnym. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga nie ma uzasadnionych podstaw. 3.2. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: ppsa) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W myśl art. 3 § 2 pkt 8 ppsa kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 (decyzje administracyjne, wymienione w tych przepisach postanowienia i inne akty) lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a. Ponadto w myśl art. 3 § 2 pkt 9 ppsa ww. kontrola obejmuje bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw. Należy także przypomnieć, że kryterium kontroli wykonywanej przez sądy administracyjne określa art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167), który stanowi, że jest ona sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola sądów administracyjnych polega więc na zbadaniu, czy organ administracji publicznej nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Kontrola ta powinna zawsze przebiegać w trzech płaszczyznach: 1) oceny zgodności rozstrzygnięcia (decyzji lub innego aktu) lub działania (jego braku) z prawem materialnym; 2) dochowania wymaganej prawem procedury; 3) respektowania reguł kompetencji (por. B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX/el. 2019). 3.3. W literaturze przyjmuje się, że bezczynność organu administracji publicznej zachodzi wówczas, gdy w prawnie określonym terminie wymieniony organ nie podejmie żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże – mimo istnienia ustawowego obowiązku – nie zakończył go wydaniem stosownego aktu lub nie podjął czynności (T. Woś [w:] T. Woś (red.), H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Postępowanie przed sądami administracyjnymi, 2010, s. 70). Stanowisko to zostało podzielone w wyroku z dnia 14 lutego 2017 r., I FSK 1532/15, LEX nr 2249251, NSA uznał, że z bezczynnością organu mamy do czynienia nie tylko wtedy, gdy w prawnie ustalonym terminie organ nie podjął żadnej czynności w sprawie, lecz także wtedy, gdy wprawdzie prowadził postępowanie, ale – mimo istnienia obowiązku i braku przeszkód – nie zakończył go wydaniem decyzji, postanowienia lub innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. 3.4. Przedmiotem rozstrzygania jest w istocie kwestia prawidłowości postępowania organu podatkowego na skutek złożonego przez Skarżącego wniosku z dnia [...] sierpnia 2019 r., jak i kolejnych pism uzupełniających wcześniejszy wniosek, w których Skarżący formułuje albo wniosek wszczęcia kontroli skarbowej wobec wyżej wskazanej komornik sądowej, która według Skarżącego, jest podejrzana o rażące naruszenie prawa karnego skarbowego. Skarżący wskazał również, że wymieniona wyżej komornik działała na szkodę jego i innych dłużników z W., poprzez nieprawidłowości zawarte przez nią w oświadczeniu majątkowym. W samej skardze Skarżący zarzuca organom podatkowym, że nie dokonały formalnego wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie rozliczeń komornika sądowego z czynnym udziałem Skarżącego jako stroną tego postępowania. Przy czym należy podkreślić, że poza rozważaniem Sądu należy pozostawić wszelkie zarzuty Skarżącego dotyczące postępowania organów podatkowych mające miejsce na przestrzeni lat, o których również wspomina Skarżący w swojej skardze, jak i w przedkładanych pismach procesowych. W myśl art. 134 § 1 ppsa Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zwrot "w granicach sprawy" oznacza, że rozstrzyganie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem kontroli innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę (por. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2014 r., II OSK 1350/12, LEX nr 1575539). Stąd też Sąd kierując się treścią art. 106 § 3 ppsa oddalił wnioski Skarżącego o dopuszczenie dowodów, które nie miały związku z rozpatrywaną sprawą. Powołany przepis wskazuje bowiem, że Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Taka zaś sytuacja w sprawie nie zaistniała. 3.5. Oceniając zatem czy w sprawie organ podatkowy dopuścił się bezczynności należy zauważyć, że kontrola podatkowa została uregulowana w przepisach art. 281 - art. 292 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900). W myśl art. 281 § 1 O.p. organy podatkowe pierwszej instancji, z zastrzeżeniem § 3, przeprowadzają kontrolę podatkową u podatników, płatników, inkasentów oraz następców prawnych, zwanych dalej "kontrolowanymi". Celem kontroli podatkowej jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego (art. 281 § 2 O.p.). Z treści art. 282 O.p. wynika, że kontrolę podatkową podejmuje się z urzędu. Przepisy te nie dają możliwości zainicjowania przez osobę trzecią kontroli podatkowej wobec kontrolowanego. Podobnie sytuacja zachodzi w przypadku postępowania podatkowego uregulowanego w art. 120 O.p. – art. 259a O.p. Nie ma prawnej możliwości zainicjowania postępowania podatkowego wobec strony wnioskiem podmiotu trzeciego. Stosownie do treści art. 165 § 1 O.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Należy też podkreślić, że Skarżący wyraźnie eksponuje swoją sytuację jako podmiotu pokrzywdzonego działań komornik sądowej wobec, której żąda wszczęcia ww. postępowań. Jednakże na gruncie postępowania podatkowego czy kontroli podatkowej nie uregulowano instytucji pokrzywdzonego. W toku kontroli podatkowej stroną jest podmiot kontrolowany. Zaś stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoba trzecia, o której mowa w art. 110-117c, która z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy (art. 133 § 1 O.p.). Instytucja pokrzywdzonego pojawia się w postępowaniu karnym, na co wyraźnie wskazuje art. 49 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 30). Wówczas to pokrzywdzony w postępowaniu przygotowawczym ma charakter strony, co wynika wyraźnie z treści art. 299 § 1 kpk. Jednakże prowadzenie ww. postępowania nie należy do kompetencji organów podatkowych. W myśl art. 298 § 1 kpk postępowanie przygotowawcze prowadzi lub nadzoruje prokurator, a w zakresie przewidzianym w ustawie prowadzi je Policja (...). Określone w ustawie czynności w postępowaniu przygotowawczym przeprowadza sąd (art. 298 § 2 kpk). Przy czym nie jest to sąd administracyjny a sąd powszechny (art. 1 § 2 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych; Dz.U. z 2020 r., poz. 2072). Ponadto jak wynika z akt sprawy organ podatkowy dokonał czynności, które mógł dokonać w ramach przysługujących mu kompetencji. Udzielił on bowiem wystarczających odpowiedzi Skarżącemu odpowiednio pismami z dnia [...] września 2019 r. i z dnia [...] listopada 2019 r., jak też za pośrednictwem poczty elektronicznej. Organ podatkowy wyjaśnił zakres działania naczelników urzędów skarbowych, poinformował o braku wpływu osób trzecich na podjęcie kontroli podatkowej. Zapewnił również o przyjęciu przekazanych przez niego informacji oraz szczegółowym przeanalizowaniu ich. Organ podatkowy poinformował Skarżącego o obowiązującej organ podatkowy pierwszej instancji tajemnicy skarbowej. Należy zatem uznać, że Skarżący każdorazowo uzyskiwał pisemne odpowiedzi, w których informowano go o przyjęciu jego pisma oraz braku możliwości udzielenia informacji dotyczących ewentualnego wszczęcia postępowania podatkowego wobec sądowych organów administracyjnych. Sąd nie może zatem uznać, że w sprawie organ podatkowy był bezczynny albowiem skoro każde z pism Skarżącego (adresowanych do organu podatkowego pierwszej instancji) spotkało się z reakcją urzędu (który działał zgodnie z przewidzianą w art. 121 § 2 O.p. zasadą udzielania informacji), to zarzut bezczynności należało uznać za niezasadny. Sąd nie może zobligować organu podatkowego do działań wykraczających poza jego kompetencję wyraźnie wskazaną w przepisach ustawy. W związku z powyższym nie było podstaw prawnych do zasądzenia grzywny w oparciu o treść art. 149 § 2 ppsa, jak też poinformowania Ministra Finansów w trybie sygnalizacji przewidzianej w treści art. 155 ppsa. 3.6. Z tych też względów oddalono skargę w całości na podstawie art. 151 ppsa.