III SA/Wa 548/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute, asesor WSA Piotr Dębkowski, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 listopada 2020 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 5.209 zł (słownie: pięć tysięcy dwieście dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Prezydent Miasta L. (dalej zwany "Prezydentem") w następstwie przeprowadzonej u podatnika – P. S.A. (dalej zwana "Stroną", "Spółką" lub "Skarżącą") kontroli podatkowej, której przedmiotem było ustalenie prawidłowości rozliczenia się podatnika z podatku od nieruchomości za lata 2010-2014, a w jej następstwie postępowania podatkowego w sprawie określenia Spółce wysokości podatku od nieruchomości za 2014 r., decyzją z dnia [...] września 2015 r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014 r. w kwocie 116.476,00 zł przyjmując do opodatkowania: 1) budynki mieszkalne (powyżej 2,20 m) – pow. 466,91 m2, stawka – 0,73 zł/m2, kwota zobowiązania – 340,84 zł; 2) budynki mieszkalne (1,40 – 2,20 m) – pow. 32,31 m2 (50 % z 64,62 m2), stawka – 0,73 zł/m2, kwota zobowiązania – 23,59 zł; 3) budynki zw. z prow. dział. gosp. (powyżej 2,20 m) – pow. 1.373,22 m2 + 70,70 m2 = 1443,92 m2, stawka – 21 zł/m2, kwota zobowiązania – 25.268,60 zł; 4) budynki zw. z prow. dział. gosp. (powyżej 2,20 m) – pow. 1.373,22 m2, stawka – 21 zł/m2, kwota zobowiązania – 4.806,27 zł; 5) grunty pozostałe – pow. 1.169,25 m2, stawka - 0,26 zł/m2, kwota zobowiązania – 304,01 zł; 6) grunty związane z prow. dział. gosp. – pow. 96.131,41 m2, stawa – 0,85 zł/m2, kwota zobowiązania – 74.902,39 zł; 7) grunty związane z prow. dział. gosp. – pow. 69.459,41 m2, stawa – 0,85 zł/m2, kwota zobowiązania – 4.920,04 zł; 8) budowle – pow. 295.537 zł, stawka - 2%, kwota zobowiązania – 5.910,74 zł. Ponadto w decyzji wskazano grunty o powierzchni 136.536 m2 zwolnionych od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 4 pkt. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1785 z późn. zm., dalej "u.p.o.l.") - budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty. Prezydent zaznaczył, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej ustalono, że Spółka w sposób nieprawidłowy deklarowała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych. Ponadto organ wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej znajdujących się na terenie Miasta L., powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz powierzchnię gruntów uznał za zaniżoną. W jego ocenie pomimo złożenia przez Skarżącą w dniu 1 czerwca 2015 r. korekty deklaracji za 2014 r., w której zwiększono wartości wskazane w pierwotnej deklaracji, nadal w nieprawidłowy sposób wykazała do opodatkowania grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz w danych o zwolnieniach podatkowych w podatku od nieruchomości grunty wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym. Organ wskazał, że pozostałe przedmioty opodatkowania w korekcie deklaracji zostały wskazane zgodnie z ustaleniami kontrolnymi. Ponadto Prezydent wyjaśnił, iż przyjęto do opodatkowania stawkę właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej powierzchnię gruntów będących w posiadaniu Spółki, na której nie są zlokalizowane budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym. Z opodatkowania wyłączono grunty stanowiące użytki "dr". Stawką właściwą dla gruntów pozostałych opodatkowano grunty, na których zlokalizowane są budynki mieszkalne oraz garaże stanowiące własność osób fizycznych użytkowane na podstawie umów zawartych z P. S.A. Z kolei powierzchnię gruntów zwolnionych stanowią grunty będące w użytkowaniu wieczystym Spółki, które są faktycznie zajęte pod infrastrukturę kolejową. Skarżąca odwołaniem z dnia 21 października 2015 r., wnosząc o uchylenie ww. decyzji w całości i rozstrzygnięcie sprawy co do jej istoty, zarzuciła naruszenie prawa materialnego: art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że w stosunku do działek nr [...],[...],[...] (dalej: łącznie "Grunty") oraz działki [...] (dalej: "Działka") nie zachodzą przesłanki pozwalające na wyłączenie ich z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zdaniem Spółki zwolnienie dla infrastruktury powinno być stosowane do tych działek oznaczonych symbolem Tk, na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej, z wyłączeniem tych powierzchni, które są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Według niej w tej materii wiążące winny być dane z ewidencji gruntów i budynków. Podkreśliła, iż do terenów kolejowych zalicza się grunty zajęte pod obiekty, budowle i inne urządzenia przeznaczone do wykonywania i obsługi ruchu kolejowego: torowiska kolejowe, stacje, rampy, magazyny, bocznice kolejowe. Strona doszła do przekonania, iż w przedmiotowej sprawie z ewidencji gruntów i budynków wynika, że działki nr [...],[...],[...] oraz [...] należy zakwalifikować jako grunty zajęte pod obiekty, budowle i inne urządzenia przeznaczone do wykonywania i obsługi ruchu kolejowego, na terenie tych działek faktycznie znajduje się infrastruktura kolejowa, dlatego też działki nr [...],[...],[...] oraz [...] w części niezajętej na prowadzenie działalności gospodarczej winny podlegać w świetle art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a u.p.o.l. zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Prezydent pismem z dnia 19 lipca 2016 r. powiadomił SKO o złożeniu przez Spółkę korekty deklaracji za rok 2014, w której zgodnie z decyzją organu podatkowego zadeklarowała powierzchnię gruntów pozostałych, powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych, budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei odmiennie zadeklarowała powierzchnię gruntów zwolnionych z podatku od nieruchomości na podstawie u.p.o.l. oraz gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (wykazano działkę nr ewid. [...] użytkowaną przez osobę fizyczną). Skarżąca wskazała jako łączną kwotę do zapłaty 117.739 zł. Spółka w formularzu: dane o zwolnieniach podatkowych w podatku od nieruchomości wskazała jako podlegającą na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwolnieniu działkę nr [...] o powierzchni 970 m2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej zwane "SKO") decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu, mając na uwadze przedmiot sporu, który sprowadza się do uznania, czy wobec działek [...],[...],[...] oraz [...] zachodzą przesłanki pozwalające na wyłączenie ich z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, zwróciło uwagę, że Spółka umową z dnia [...] września 2001 r. oddała do bezpłatnego korzystania P. S.A. linie kolejowe oraz inne nieruchomości niezbędne do zarządzania liniami kolejowymi. Działki nr [...],[...],[...] (z której wyodrębniona została działka [...]) tylko w części zajęte są pod infrastrukturę kolejową. Ewidencja środków trwałych za lata 2010 - 2014 wskazuje, że podatnik nie posiadał budowli związanych z infrastrukturą kolejową. SKO w sytuacji, gdy Strona w różnych okresach czasu dzierżawiła lub wynajmowała część gruntów na rzecz podmiotów niebędących licencjonowanymi przewoźnikami kolejowymi, za niezgodne z zaistniałym stanem faktycznym uznało twierdzenie Strony jakoby, na tych działkach nie można prowadzić działalności gospodarczej ze względu na bezpieczeństwo w ruchu kolejowym. Organ zauważył, że na działce [...] (obecnie [...]) znajduje się m.in. budynek mieszkalny. Z działki [...] przekazano P. powierzchnię 21.400 m2, P. S.A. pozostało 188 m2 powierzchni gruntu. Część tej działki została opodatkowana stawką dla gruntów pozostałych, a pozostała część została zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. Natomiast na działce [...] (przed podziałem [...]) znajdują się m.in. budynki inne niemieszkalne, transportu i łączności oraz budowle, które są wykorzystywane do celów prowadzenia działalności gospodarczej i za które podatnik rozlicza się z tytułu podatku od nieruchomości stawką, jak dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Do funkcjonowania linii kolejowych P. przekazała część gruntów, pozostała część została opodatkowana stawką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według SKO działka [...] również w całości nie jest zajęta pod infrastrukturę kolejową. Część działki o pow. 18.700 m2 (aneks nr [...] do umowy z dnia [...] września 2001 r.) została przekazana P. Pozostała część gruntu nie zajęta bezpośrednio pod infrastrukturę kolejową została opodatkowana stawką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Działka [...] (która w 2012 r. uległa podziałowi na działki [...],[...],[...]) pomimo, że posiada w ewidencji symbol "Tk" - tereny kolejowe, to nie jest zajęta pod infrastrukturę kolejową albowiem część działki została wydzierżawiona P. S.A. Na nieruchomości znajdują się m.in. budynki i budowle wykorzystywane do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Cała powierzchnia działki została opodatkowana stawką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według SKO zwolnieniu od podatku podlegają wyłącznie budowle oraz zajęte pod budowle grunty wchodzące w skład infrastruktury kolejowej. Ponadto uznało, iż samo oznaczenie w ewidencji gruntów działki jako "Tk" - tereny kolejowe nie jest wystarczające do zastosowania zwolnienia. Jedynie grunt, na którym znajdują się dokładnie sprecyzowane elementy infrastruktury kolejowej, może być również za taką infrastrukturę uznany. W związku z powyższym organ stanął na stanowisku, iż nie można uznawać za wiążącego formalnego przeznaczenie gruntów pod budowle infrastruktury kolejowej, o czym świadczy oznaczenie tych gruntów w ewidencji symbolem "Tk" - tereny kolejowe. Tym samym wskazał, iż ze zwolnienia z podatku od nieruchomości przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. korzystają wyłącznie budowle w rozumieniu u.p.o.l. wchodzące w skład infrastruktury kolejowej oraz zajęte pod nie grunty, po spełnieniu jedynego z trzech warunków wymienionych w tym przepisie. Ze zwolnienia nie mogą korzystać budynki oraz położone pod nimi grunty, a także grunty niezabudowane (na których nie jest posadowiona budowla), choćby ustawa o transporcie kolejowym zaliczała je do infrastruktury kolejowej. Organ odwoławczy odnosząc się do kwestii mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków wskazał, że materia ta została jednoznacznie przesądzona w uchwale NSA w składzie 7 sędziów z dnia 18 listopada 2013 r. o sygn. II FPS 2/13. Końcowo zwrócił uwagę na fakt, że sama Skarżąca uznała argumentację organu zawartą w decyzji z dnia [...] września 2015 r. za prawidłową, na co wskazuje skorygowanie w dniu 22 czerwca 2016 r. deklaracji na podatek od nieruchomości i określenie łącznej kwoty podatku do zapłaty na 117.739 zł. Ponadto Strona jako grunty zwolnione z podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. - grunty zajęte pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej wykazała grunty o pow. 970 m2 (działka nr [...]). Strona w skardze z 27 grudnia 2019 r., wnosząc o uchylenie zarówno decyzji SKO oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego: a) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że w stosunku do działek nr [...],[...],[...] oraz działki [...] nie zachodzą przesłanki pozwalające na zwolnienie ich z opodatkowania podatkiem od nieruchomości; b) art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.; dalej zwana "P.g.i.k.") oraz § 68 ust. 3 pkt 7 lit. b) rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r., poz. 1551; dalej zwane "Rozporządzeniem"), polegające na wydaniu decyzji z pominięciem danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków; c) art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. poprzez błędne uznanie, że w odniesieniu do Działki oraz Gruntów nie zaistniały względy techniczne pozwalające na zastosowanie względem tych nieruchomości stawek właściwych dla "gruntów pozostałych", o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l.; 2) przepisów prawa procesowego, tj.: art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; zwanej dalej: "O.p.") poprzez brak wskazania dowodów i brak uzasadnienia prawnego w zakresie możliwości opodatkowania Działki oraz Gruntów preferencyjną stawką podatku od nieruchomości, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l. W odpowiedzi na skargę SKO wnosząc o jej oddalenie, zarzuty skargi uznało za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy. Sprawując kontrolę w oparciu o powołane kryterium zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy administracyjnej, biorąc pod uwagę stan faktyczny i prawny istniejący w dacie wydania ocenianej decyzji, nie uwzględniając okoliczności, które zaistniały w okresie późniejszym. Należy przy tym podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z 6 lutego 2008r., sygn. akt II FSK 1665/06, opublikowany - podobnie jak pozostałe przywołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych - w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania). Jednocześnie Sąd wskazuje, że zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020r. poz. 374 ze zm.), przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Badając legalność zaskarżonej decyzji w świetle powyższych kryteriów Sąd uznał, że skarga jest zasadna, choć nie wszystkie podniesione w niej argumenty są słuszne. Istota sporu sprowadza się do kwestii, czy wobec działek [...],[...] i [...] (zwanych dalej łącznie: "Grunty") oraz działki [...] (zwanej dalej "Działka") zachodzą przesłanki pozwalające na wyłączenie ich z opodatkowania podatkiem od nieruchomości oraz czy w odniesieniu do Gruntów oraz Działki nie zaistniały względy techniczne pozwalające na zastosowanie względem tych nieruchomości stawek właściwych dla "gruntów pozostałych", o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l. W punkcie wyjścia rozważań Sąd zauważa, że analogiczny spór między stronami - w odniesieniu do podatku od nieruchomości na 2013r. - został rozstrzygnięty przez WSA w Warszawie prawomocnym wyrokiem z dnia 20.11.2019r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 332/19, na mocy którego Sąd uznał wniesioną skargę za uzasadnioną i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję SKO w Warszawie z dnia [...] 12.2018r. Pomimo iż powyższe rozstrzygnięcie dotyczyło innego roku podatkowego, to jednak mając na względzie okoliczność, iż tak zarzuty skargi, jak i stan faktyczny sprawy są podobne, a także kierując się zasadą jednolitości orzecznictwa, Sąd w składzie orzekającym w dalszej części nin. uzasadnienia posłuży się argumentacją prawną wyrażoną w przywołanym wyroku, traktując ją jako stanowisko własne. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1) u.p.o.l.) zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1 435 mm. Zgodnie z treścią art. 4 pkt 1 ustawy o transporcie kolejowym (w brzmieniu obowiązującym w 2014 roku) infrastruktura kolejowa to linie kolejowe oraz inne budowle, budynki i urządzenia wraz z zajętymi pod nie gruntami, usytuowane na obszarze kolejowym, przeznaczone do zarządzania, obsługi przewozu osób i rzeczy, a także utrzymania niezbędnego w tym celu majątku zarządcy infrastruktury. Zgodnie natomiast z treścią art. 4 pkt 8 tej ustawy, obszar kolejowy to powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. W oparciu o te przepisy skarżąca wskazała, że zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l., dotyczy całej działki ewidencyjnej, na której znajdują się budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej (za wyjątkiem tej ich powierzchni, która została przeznaczona dla prowadzenia działalności gospodarczej). Analiza argumentacji skarżącej powołanej w skardze (stanowiącej jednocześnie powtórzenie argumentacji powołanej w odwołaniu od decyzji organu I instancji) wskazuje na to, że w ocenie skarżącej gdy na działce ewidencyjnej (bądź jej części) faktycznie znajduje się linia kolejowa, cała powierzchnia działki stanowi obszar kolejowy, który jest zajęty na infrastrukturę kolejową. W konsekwencji cała taka działka ewidencyjna winna korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1) u.p.o.l.. Z tym stanowiskiem skarżącej sąd się nie zgadza. Odesłanie do ustawy o transporcie kolejowym odnosi się do definicji infrastruktury kolejowej dla potrzeb ustalenia czy dana budowla wchodzi w jej skład i czy w związku z tym korzysta ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. Zakres zwolnienia od podatku należy natomiast ustalać nie w oparciu o przepisy ustawy o transporcie kolejowym, lecz na podstawie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ta ustawa zwalnia od podatku od nieruchomości budowle (wchodzące w skład infrastruktury kolejowej) i grunty znajdujące się pod nimi. Świadczy o tym użyty przez ustawodawcę zwrot "zajęte pod nie (tj. budowle) grunty". Oznacza to, że ze zwolnienia nie korzysta cała działka ewidencyjna, na której zlokalizowana jest budowla wchodząca w skład infrastruktury kolejowej. Taki pogląd został wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 16 maja 2017 r. w sprawie sygn. akt I SA/Bk 134/17 . W wyroku tym sąd wskazał, że ze zwolnienia nie mogą korzystać budynki oraz położone pod nimi grunty, a także grunty niezabudowane (na których nie jest posadowiona budowla), choćby ustawa o transporcie kolejowym zaliczała je do infrastruktury kolejowej. Taki pogląd uznał za słuszny Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 lipca 2019 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2569/18 oddalającym skargę kasacyjną od ww. wyroku I SA/Bk 134/17 i w wyroku z 8 września 2015 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2057/13. Zdaniem sądu w pełni uzasadniony jest jednak podniesiony przez skarżącą zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej także jako: ordynacja) na tle możliwości opodatkowania gruntów stawką podatku od nieruchomości właściwą dla "gruntów pozostałych" (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Zgodnie z treścią art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w brzmieniu aktualnym dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy) użyte w ustawie określenia oznaczają grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przy czym, co wynika z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przewidziana jest inna (wyższa) stawka podatku od nieruchomości. Treść powołanych przepisów wskazuje, że w sytuacji gdy grunty nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, winny być opodatkowane stawka przewidzianą dla "gruntów pozostałych" (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) u.p.o.l.), a nie taką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odwołaniu od decyzji organu I instancji, skarżąca wyjaśniła w odniesieniu do nieruchomości stanowiącej działkę [...] (wskazując, że jest to "szczególnie istotne" w przypadku tej działki – str. 5 odwołania), że jej teren jest ukształtowany w specyficzny sposób, charakterystyczny dla obszarów kolejowych (nasypy kolejowe). Ponadto znajdują się na nim liczne budowle infrastruktury kolejowej, co uniemożliwia wybudowanie na tej działce nowych budynków i budowli, które mogłyby służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Skarżąca wskazała również na obowiązujące – na podstawie ustawy o transporcie kolejowym – ograniczenia w zakresie odległości zabudowań od granicy obszaru kolejowego. Wskazała również w odniesieniu do działek nr [...],[...],[...], że podobna sytuacja dotyczy tychże działek, których istotny obszar jest bezpośrednio zajęty na linie kolejowe, na których regularnie wykonywane są przewozy kolejowe, gdzie niewątpliwie uniemożliwia to wybudowanie na tej działce nowych budynków i budowli, które mogłyby służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Argumentacja ta została również przytoczona w skardze (na stronie 5). Jednakże organ II instancji w zaskarżonej decyzji w istocie nie wyjaśnił w sposób przekonywujący dlaczego jego zdaniem możliwe jest ich wykorzystywanie do prowadzenia działalności gospodarczej (nie występują względy techniczne uniemożliwiające takie wykorzystanie). W szczególności za takie wyjaśnienie nie można uznać zawarcia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na str. 5 – bezpośrednio po informacji o tym, że P. S.A. w 2001 r. oddało do bezpłatnego korzystania P. S.A. linie kolejowe oraz inne nieruchomości niezbędne do zarządzania liniami kolejowymi i działki nr [...],[...],[...] (z której wyodrębniona została działka [...]) tylko w części zajęte są pod infrastrukturę kolejową, a ewidencja środków trwałych za lata 2010-2014 wskazuje, że podatnik nie posiadał budowli związanych z infrastrukturą kolejową – wskazania, że "P. S.A. w różnych okresach czasu dzierżawiła lub wynajmowała część gruntów na rzecz podmiotów na będących licencjonowanymi przewoźnikami kolejowymi. Fakt ten wskazuje, że na tych działkach nie można prowadzić działalności gospodarczej ze względu na bezpieczeństwo w ruchu kolejowym nie jest zgodne z zaistniałym stanem faktycznym". W sytuacji bowiem, gdy tak jak w niniejszej sprawie - mamy do czynienia z licznymi nieruchomościami gruntowymi (działkami), które na przestrzeni lat ulegają dalszemu podziałowi – samo wskazanie, że w odniesieniu do "części" gruntów (bez wskazania o jakie konkretnie działki chodzi) Skarżąca dzierżawiła je lub wynajmowała, wobec stanowiska Skarżącej dotyczącego braku możliwości technicznych prowadzenia działalności gospodarczej (wraz ze wskazaniem konkretnych powodów braku takiej możliwości) na konkretnych działkach, nie stanowi należytego uzasadnienia (w sposób logiczny, przekonywujący) dokonania rozstrzygnięcia przyjmującego odmienne ustalenie. Wobec stanowiska Skarżącej, która w odwołaniu wskazuje konkretne działki i okoliczności uniemożliwiające ich wykorzystania w działalności, uzasadnienie dokonania odmiennego ustalenia (w tym zakresie) wymaga wykazania, że w odniesieniu do każdej z działek (wskazanych z osobna przez skarżącą), w tym do działki nr [...], możliwe jest jej wykorzystanie w działalności gospodarczej. Co więcej, uznanie, że w odniesieniu do całej działki możliwe jest jej wykorzystanie do prowadzenia działalności gospodarczej, wymaga ustalenia, że w odniesieniu do żadnej z jej części nie zachodzi brak możliwości jej wykorzystania do tej działalności. W przypadku bowiem ustalenia, że w odniesieniu do określonej część działki ze względów technicznych nie ma możliwości jej wykorzystania do prowadzania działalności gospodarczej, niezbędne jest opodatkowanie tej części działki stawką właściwą dla "gruntów pozostałych". Wskazanie na okoliczność wynajmu (dzierżawy) bliżej nieokreślonej "części gruntów" w bliżej nieokreślonej przestrzeni lat nie stanowi wystarczającego uzasadnienia w tym zakresie. Brak argumentacji w tym zakresie organu II instancji wskazuje, że decyzja nie spełnia wymogów o których mowa w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ordynacji. Zgodnie z treścią art. 210 § 1 pkt 6 ordynacji, decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Natomiast w myśl art. 210 § 4 ordynacji, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie decyzji powinien cechować logiczny związek z rozstrzygnięciem oraz kompletność użytych motywów, które do tego rozstrzygnięcia posłużyły. Motywy decyzji, zredagowane w sposób należyty, powinny akceptować zasadność wszystkich przesłanek faktycznych i prawnych, którymi organ administracyjny kierował się przy załatwianiu sprawy wydaną decyzją (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 488/08). W konsekwencji doszło także, jak zasadnie wskazuje skarżąca, do naruszenia art. 124 ordynacji, zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Jak w kontekście art. 124 ordynacji wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3854/14 wszelkie okoliczności i zarzuty strony, a zwłaszcza te, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, muszą być rzetelnie omówione i wnikliwie przeanalizowane przez organ rozpatrujący spraw. Z całą pewnością w niniejszej sprawie kwestia możliwości zastosowania dla gruntów wskazanych przez Skarżącą stawki przewidzianej dla "gruntów pozostałych" nie została rzetelnie omówiona i wnikliwie przeanalizowana. Mając na uwadze powyższe, sąd uznał wniesioną skargę za uzasadnioną i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Ponownie rozpoznając sprawę organ określając sposób opodatkowania spornych nieruchomości przyjmie, iż art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. zwalnia od podatku od nieruchomości budowle (wchodzące w skład infrastruktury k.) i grunty znajdujące się pod nimi i w odniesieniu do nieruchomości nie podlegających zwolnieniu, organ rozważy możliwość zastosowania stawki podatku od nieruchomości przewidzianej dla "gruntów pozostałych", mając na uwadze (oraz weryfikując) wskazane przez skarżąca okoliczności odnoszące się do tego stanowiska. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na łączną kwotę 5 209 zł zasądzoną z tego tytułu na rzecz Skarżącej składają się: wpis od skargi – 1.592 zł, wynagrodzenie pełnomocnika – 3 600 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa – 17 zł. Wynagrodzenie pełnomocnika zostało ustalone na podstawie § 3 ust. 1 pkt 1) lit. f) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 roku w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu.