III SA/Wr 291/18

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia WSA Maciej Guziński (sprawozdawca), Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Magdalena Jankowska - Szostak, , Protokolant specjalista Monika Tarasiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 22 listopada 2018 r. sprawy ze skargi Ministra [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia kosztów postępowania egzekucyjnego i obciążenia tymi kosztami wierzyciela I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych kosztów postępowania. UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej też: DIAS), na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm. - dalej: k.p.a.) i art. 64c § 1, § 4 i § 7 w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm. – dalej też: ustawa; u.p.e.a.), po rozpoznaniu zażalenia "A" (dalej też: wierzyciel; strona; skarżący) z dnia [...]03.2018 r. (nr [...]) na postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...]03.2018r. (nr [...]) wydane w przedmiocie określenia kosztów postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w dniu [...]06.2017 r. o nr [...] wobec "B" na kwotę [...] zł i obciążenia tymi kosztami wierzyciela, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Rozstrzygniecie podjęto w następującym stanie faktycznym i prawnym. Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w W. jako organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne wobec "B" z siedzibą w W. (dalej też: spółka), na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w [...]06.2017 r. przez "C" (obecnie "A") o nr [...] obejmującego należność z tytułu zwrotu udzielonego przez Skarb Państwa wsparcia finansowego w wysokości [...] zł należności głównej. Podejmowane w toku postępowania egzekucyjnego działania mające na celu wyegzekwowanie zaległości, poprzez: przydział tytułu wykonawczego do służby poborcy skarbowego celem zastosowania środków egzekucyjnych (relacja o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych z dnia [...]07.2017 r.); zajęcie rachunku bankowego w dniu [...]08.2017 r. (nieskuteczne); zawiadomienie o zajęciu wraz z odpisem przedmiotowego tytułu wykonawczego doręczono spółce w dniu [...]08.2017 r. w trybie art. 44 k.p.a., nie doprowadziły do wyegzekwowania przedmiotowych należności. Nie przyniosły również oczekiwanych rezultatów podjęte przez organ egzekucyjny czynności związane z poszukiwaniem majątku. W związku z nieujawnieniem jakichkolwiek składników majątkowych podlegających egzekucji Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z [...]01.2018 r. (nr [...]) umorzył postępowanie egzekucyjne. Dodatkowo zawiadomieniem z [...]01.2018 r. poinformował wierzyciela o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wskazanego tytułu wykonawczego, wskazując ich wysokość w kwocie [...] zł. Następnie, w związku z wnioskiem, Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z [...]03.2018 r. ([...]), wydanym w oparciu o przepis art. 64c § 1, § 4, § 7 u.p.e.a., określił koszty prowadzonego postępowania egzekucyjnego na kwotę [...] zł i obciążył wierzyciela tymi kosztami. W uzasadnieniu wskazano, że skoro koszty egzekucyjne nie mogą zostać ściągnięte od zobowiązanego pokrywa je wierzyciel. Na wysokość kosztów egzekucyjnych składało się doręczenie zobowiązanej spółce odpisu tytułu wykonawczego (opłata manipulacyjna) oraz opłata za przejazd poborcy skarbowego. Wysokość ta została skorygowana, z uwagi na wysokość odsetek. W zażaleniu strona podniosła, że godził się z faktycznymi wydatkami poniesionymi przez pracownika organu egzekucyjnego, w postaci przejazdu w wysokości [...] zł. Niemniej podniosła, że przyjęcie przez organ automatycznej opłaty manipulacyjnej w wysokości [...]% kwoty egzekwowanej należności (znaczna wartość), w związku z samym faktem doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, jest nieuzasadnione i bezpodstawne, jak również pozostaje w oderwaniu od zakresu i poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny. Zdaniem wierzyciela, gdyby podzielić naliczoną opłatę manipulacyjną przez liczbę dokonanych czynności, to każdą z czynności należy wycenić na kwotę [...] zł, co oznacza, że świadczenie organu egzekucyjnego jest nieadekwatne do naliczonej wysokości kosztów egzekucyjnych za dokonanie tych czynności, które co do zasady podlegają na pozyskaniu informacji z dostępnych baz danych. Strona podniosła konieczność uwzględnienia przy wydawaniu rozstrzygnięcia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. (sygn. akt 31/14) oraz określenia wysokości kosztów egzekucyjnych adekwatnych do faktycznych nakładów pracy pracownika organu egzekucyjnego (z przeliczeniem na roboczo godziny względem średniego wynagrodzenia). Ponadto podniosła, że wskazana kwota obciążenia w zażalonym postanowieniu różni się od kwoty wskazanej w zawiadomieniu wierzyciela o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego (zawiadomienie z [...]01.2018 r. nr [...]), co stanowi naruszenie art. 6, 7, i 8 k.p.a. Po rozpatrzeniu zażalenia, w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia DIAS, w pierwszej kolejności, przywołał przepisy mające zastawanie w zakresie określania kosztów egzekucyjnych. Podniósł, że zgodnie z art. 64c § 1 u.p.e.a. opłaty za czynności egzekucyjne wraz z opłatą manipulacyjną i wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty. Stosownie do art. 64 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny pobiera opłaty za czynności egzekucyjne, jeżeli nie później niż po upływie 14 dni od dnia dokonania pierwszego zajęcia nieruchomości, rzeczy lub prawa majątkowego nadał w placówce pocztowej za pokwitowaniem lub doręczył zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego lub zawiadomienie o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego. Natomiast art. 64 § 6 u.p.e.a. uprawnia organ egzekucyjny do pobrania opłaty manipulacyjnej z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata ta wynosi [...] % kwoty egzekwowanych należności objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż [...] zł [...] gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 64 § 10 u.p.e.a.). Jeżeli pierwszą czynnością egzekucyjną jest zajęcie wierzytelności pieniężnej lub innego prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności, obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje równocześnie z obowiązkiem uiszczenia opłaty za zajęcie. Natomiast, stosownie do art. 64b § 1 pkt 1 u.p.e.a., wydatkach egzekucyjnych są to koszty faktycznie poniesione przez organ egzekucyjny w związku z prowadzeniem egzekucji, m.in. na opłacenie przejazdu i delegacji poborcy lub egzekutora. W świetle powyższego, zdaniem organu, przyjęty w ustawie sposób uregulowania kosztów egzekucyjnych nie wiąże wysokości naliczonych opłat z rzeczywistymi kosztami ponoszonymi przez organ egzekucyjny w związku z podjętymi działaniami mającymi na celu wyegzekwowanie należności objętej danym tytułem wykonawczym, czy też z wysokością kwot wyegzekwowanych w toku postępowania. Obowiązujące przepisy w sposób precyzyjny wskazują nie tylko w jakiej wysokości mają być naliczone opłaty za dokonane czynności, ale też wyznaczają wprost moment powstania obowiązku ich uiszczenia. Dalej podniesiono w uzasadnieniu, że wysokość wydatku egzekucyjne w kwocie [...] zł, została określona zgodnie z § 3 pkt 1a Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 maja 2014 r. w sprawie sposobu ustalania i dokumentowania wydatków egzekucyjnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 975). Wskazano dalej, że skoro organ egzekucyjny: [...]08.2017 r. zawiadomieniem nr [...] dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (nieskutecznie), odpis tytułu wykonawczego nr [...] wraz z zawiadomieniem doręczył zobwiązanej spółce [...]08.2017 r. w trybie art. 44 k.p.a., uzasadnione było naliczeniem opłaty manipulacyjnej, zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 64 § 6 u.p.e.a., w wysokości [...] zł. Podniesiono w tym zakresie, że skoro w sprawie egzekucja nie mogła być już kontynuowana, a pozostały niezaspokojone koszty egzekucyjne (umorzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło z uwagi na stwierdzoną bezskuteczność egzekucji, które nie było kwestionowane przez wierzyciela) w pełni uprawnionym było zwrócenie się do wierzyciela o pokrycie należnych kosztów. Organ nie ma w tym zakresie możliwości wyboru, przepis wyraźnie wskazuje bowiem ten tryb postępowania. Natomiast w zakresie wysokości naliczanych kosztów, ich nieadekwatności do zakresu czynności egzekucyjnych, podniesiono w uzasadnieniu, że stanowisko wierzyciela jest nieuprawnione. Wskazano w tym zakresie, że dla sprawy istotne jest to, że w wyroku z 28 czerwca 2016 r. (sygn. SK 31/14) Trybunał Konstytucyjny wskazał, iż dla właściwej realizacji wyroku Trybunału w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrywanych w niniejszej sprawie. Trybunał Konstytucyjny w skutkach wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. nie wskazał, że uznanie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, za niezgodne z przepisami Konstytucji. Dlatego mając na względzie fakt, iż Trybunał Konstytucyjny w skutkach wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. nie wskazał, iż przedmiotowy wyrok ma wpływ na koszty egzekucyjne naliczane przez organy egzekucyjne do momentu ponownego określenia sposobu obliczania kosztów egzekucyjnych przez ustawodawcę, zarzut wierzyciela dotyczący nieuwzględnienia powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego jest nieuzasadniony. Do dnia dzisiejszego taka zmiana regulacji nie została wprowadzona. Odnośnie naruszenia przepisów art. 6, art. 7 i art. 8 k.p.a. w związku ze zmianą wysokości kwoty kosztów egzekucyjnych, wskazano w uzasadnieniu, że organ dokonał to w sposób prawidłowy. Skorygowanie w postanowieniu ustalającym ostatecznie wysokość kosztów egzekucyjnych, naliczonych błędnie w zawiadomieniu, nie stanowi naruszenia zasad ogólnych postępowania, bowiem to w przedmiotowym postanowieniu koszty te zostały prawidłowo wyliczone (skorygowane). Przedmiotowe postanowienie kończy postępowanie w sprawie kosztów oraz postępowanie egzekucyjne i jest ono ostatecznym momentem na sprawdzenie i dokonanie prawidłowego wyliczenia poniesionych kosztów. W skardze strona zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszanie: 1) prawa materialnego, które miało wypływ na wynik sprawy, tj. niewłaściwe zastosowanie przepisu art. 64 § 6 zdanie drugie u.p.e.a. i obciążenie skarżącego opłatą manipulacyjną w wysokości [...] % kwoty egzekwowanej należności o wartości [...] złotych, w sytuacji, w której przepis ten nie powinien mieć zastosowania, gdyż ze względu na znaczną wartość należności zachodzą warunki uzasadniające uznanie przepisu za niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji - zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 (Dz.U. z 2016 r. poz. 1244); 2) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepisów: a) art. 6 k.p.a. oraz art. 7 k.p.a. i art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z przepisem art. 18 u.p.e.a., poprzez zastosowanie przepisu art. 64 § 6 zdanie drugie u.p.e.a., względem którego Trybunał Konstytucyjny orzekł niezgodność z Konstytucją w zakresie w którym nie określa maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej, co skutkowało naruszeniem działania organu w granicach i na podstawie prawa oraz spowodowało wadliwe naliczenie wysokości opłaty manipulacyjnej, b) art. 7 k.p.a. i art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 126 k.p.a., w zw. z przepisem art. 18 u.p.e.a., poprzez nienależyte ustalenie okoliczności sprawy (tj. z pominięciem ustaleń co do: wzajemnych relacji pomiędzy wysokością opłaty manipulacyjnej a takimi wskaźnikami jak skuteczność egzekucji prowadzonej wobec spółki oraz poziomem skomplikowania czynności podjętych przez organ egzekucyjny i nakładu jego pracy związanej z tymi czynnościami, jak też bez uwzględnienia kwoty egzekwowanej w tym postępowaniu należności), jak też nienależyte objaśnienie podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia w przedmiocie, którego dotyczy zaskarżone postanowienie. W oparciu o podniesione wobec zaskarżonego postanowienia zarzuty wniosła o: 1) rozpoznanie sprawy z niniejszej skargi w trybie uproszczonym; 2) uchylenie zaskarżonego postanowienia w części określającej opłatę manipulacyjną w kwocie [...] złote i obciążającej tą opłatą skarżącego; 3) uchylenie postanowienia Naczelnika D. Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] marca 2018 r. o znaku [...] w przedmiocie określenia kosztów postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] czerwca 2017 r. o znaku [...] wystawionego wobec "B" i obciążenia tymi kosztami skarżącego - w części określającej opłatę manipulacyjną w kwocie [...] złote i obciążającej tą opłatą skarżącego; 4) zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania - wedle norm przepisanych. W uzasadnieniu powołano się na wyrok WSA w Lublinie z 5 listopada 2017 r. (sygn. akt I SA/Lu 801/17), gdzie stwierdzono: ,,Z chwilą wejścia w życie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., co nastąpiło z dniem 16 sierpnia 2016 r., przepisy art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji utraciły moc obowiązującą w zakresie, w jakim nie określały maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych i manipulacyjnych. Tego rodzaju wyroki Trybunału Konstytucyjnego określane są mianem tzw. wyroków zakresowych. Wyrok taki zmienia nie tyle literalne brzmienie przepisów, co ich normatywną treść. W konsekwencji o niekonstytucyjności przepisu w oznaczonym zakresie przesądza nie sama treść przepisu, lecz sposób jego zastosowanie w konkretnych okolicznościach. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie wyeliminował z porządku prawnego przepisów art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w całości. W konsekwencji też, co do zasady istnieje nadal podstawa prawna do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Wyrok ten zmienił jednakże normatywną treść tych przepisów, derogując je w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej. Pozbawienie przepisu stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia domniemania konstytucyjności rodzi obowiązek uwzględnienia wyroku Trybunału(...)". Podniesiono dalej, że TK w powołanym wyżej wyroku stwierdził, że w pewnych warunkach, co ma miejsce w niniejszej sprawie (w wypadku należności o znacznej wartości), następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat, które realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. Nie ulega wątpliwości, że kwota należności w wysokość [...] złotych może stanowić kwotę znacznej wartości, co spowoduje brak możliwości zastosowania opłaty manipulacyjnej w wysokości [...]% tej należności. Dlatego nie uprawnione jest stanowisko organu zawarte w zaskarżonym postanowieniu, że do moment ponownego określenia sposobu obliczania kosztów egzekucyjnych przez ustawodawcę, można stosowa przepisy niezgodne z Konstytucją i na ich podstawie podejmować rozstrzygnięcia. W tej sytuacji, naliczenie opłaty manipulacyjnej w niewłaściwej wysokości będące skutkiem zastosowania przepisu względem którego Trybunał Konstytucyjny orzekł niezgodność z Konstytucją stanowi także naruszenie art. 6 k.p.a., art. 7 k.p.a. oraz art. 77 § 1 k.p.a., tj. zasad ogólnych postępowania: zasady praworządności oraz zasady prawdy obiektywnej. Sam fakt określenia wysokości opłaty manipulacyjnej na podstawie przepisu, który w danych okolicznościach nie mógł mieć zastosowania ze względu na jego niezgodność z Konstytucją wskazuje na naruszenie zasady praworządności wymagającej, aby organ egzekucyjny działał na podstawie przepisów prawa. Wskazano, że organ egzekucyjny nie podjął się dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nie wyjaśniając czy w danych okolicznościach egzekwowana należność stanowi kwotę znacznej wartość, w jakiej relacji pozostaje kwota tej należności do zakresu czynności podjętych przez organ egzekucyjny i stopnia ich złożoności W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko, iż skoro Trybunał Konstytucyjny w skutkach wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. nie wskazał, iż przedmiotowy wyrok ma wpływ na koszty egzekucyjne naliczane przez organy egzekucyjne do momentu ponownego określenia sposobu obliczania kosztów egzekucyjnych przez ustawodawcę, zarzut nieuwzględnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. jest nieuzasadniony. Podniesiono, że wyrok Trybunału orzekający o niezgodności przepisów z Konstytucją RP jest skierowanym zaleceniem do ustawodawcy, aby ten odpowiednio dostosował wadliwe prawo do wymogów konstytucyjnych. Wyrok nie ma waloru prawotwórczego, co oznacza, że nie deroguje przepisów uznanych za niekonstytucyjne i nie nowelizuje ich. Organy egzekucyjne nie są uprawnione do samodzielnej oceny konstytucyjności przepisów, a obowiązek działania przez organy na podstawie obowiązujących przepisów prawa wyraża się w braku możliwości pominięcia funkcjonujących regulacji prawnych czy działania wbrew przepisom prawa. Wskazano, że zaskarżone postanowienie zawiera wszelkie ustawowo określone elementy, w szczególności zaś zawiera wystarczające uzasadnienie faktyczne i prawne. Organ podał pełną podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz wyjaśnił ją w sposób prawidłowy, podał także stan faktyczny sprawy oraz dowody, na podstawie których stan faktyczny sprawy został ustalony. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 i 2, 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2017 r., poz. 1369, zwanej dalej – w skrócie – "p.p.s.a."). Kryterium legalności umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonego rozstrzygnięcia uchybiającego prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. b), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania. W tym ostatnim przypadku chodzi jednak wyłącznie o sytuacje, gdy uchybienie przepisom prawa procesowego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Uwzględniając powyższe regulacje należało przyjąć, że skarga jest zasadna, Sąd dopatrzył się bowiem takich naruszeń prawa, które skutkowały koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji. Wskazać należy, że stosownie do art. 64 ust.1 u.p.e.a., organ egzekucyjny w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty. Zgodnie z art. 64c § 1 u.p.e.a., opłaty za czynności egzekucyjne wraz z opłatą manipulacyjną i wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty. Z kolei art. 64 § 6 u.p.e.a., uprawnia organ egzekucyjny do pobrania opłaty manipulacyjnej z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze zastawaniem środków egzekucyjnych. Opłata ta wynosi [...] % kwoty egzekwowanych należności objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż [...] zł [...] gr. W podstawie liczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Natomiast stosownie do art. 64 § 10 u.p.e.a., obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Jeżeli pierwszą czynnością egzekucyjną jest zajęcie wierzytelności pieniężnej lub innego prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności, obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje równocześnie z obowiązkiem uiszczenia opłaty za zajęcie. Według art. 64c § 4 u.e.p.a., wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. W rozpatrywanej sprawie, Naczelnik D. Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z [...]01.2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi brak składników majątkowych, do których można byłoby skierować egzekucję. W konsekwencji naliczył koszty egzekucyjne łącznej i obciążył tymi kosztami wierzyciela. Nie ulega wątpliwości, że skoro w sprawie egzekucja nie mogła być już kontynuowana, a pozostały niezaspokojone koszty egzekucyjne (umorzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło z uwagi na stwierdzoną bezskuteczność egzekucji, które nie było kwestionowane przez wierzyciela), uprawnionym było zwrócenie się do wierzyciela o pokrycie należnych kosztów. Jak wynika z akt spawy, organ egzekucyjny [...]08.2017 r. zawiadomieniem nr [...] dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (nieskutecznie), odpis tytułu wykonawczego nr [...] wraz z zawiadomieniem doręczył zobowiązanej spółce [...]08.2017 r., w trybie art. 44 k.p.a. W tym stanie uzasadnione było naliczeniem opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a. Możliwości naliczenia w ramach kosztów egzekucyjnych opłaty manipulacyjne nie neguje skarżący. Kwestią sporną pozostaje jej wysokości. W rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny opłatę manipulacyjną naliczył w trybie z art. art. 64 § 6 u.p.e.a., tj. przy przyjęciu stawki [...]% kwoty egzekwowanych należności z tytułu wykonawczego. Strona natomiast podniosła konieczność uwzględnienia przy jej ustalaniu w zaskarżonym rozstrzygnięciu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (sygn. akt 31/14), określenia wysokości kosztów egzekucyjnych adekwatnych do faktycznych nakładów pracy pracownika organu egzekucyjnego (z przeliczeniem na roboczo godziny względem średniego wynagrodzenia). Rozpoznając złożoną skargę, Sąd ocenił jako trafny zarzut braku uwzględnienia wskazań wynikających z w wyroku Trybunału Konstytucyjne z 28 czerwca 2016 r. (SK 31/14), w którym TK uznał, iż art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, a art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyżej wymienionego wyroku (pkt 4.3. uzasadnienia) wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Wskazał jednakże, że swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za których podjęcie opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określnego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Trybunał uznał, że regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. Z uzasadnienia powyższego wyroku należy wyprowadzić zatem wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. W pkt 5 uzasadnienia wyroku Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił skutki tego wyroku i wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie. Nie można więc podzielić stanowiska, że skoro Trybunał Konstytucyjny nie orzekł w wyroku z 28 czerwca 2016 r. o utracie mocy obowiązującej przepisów art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne i opłaty manipulacyjnej, do czasu interwencji ustawodawcy organ ma obowiązek orzekać zgodnie regulacjami określonymi w ustawie egzekucyjnej. Bezczynność ustawodawcy nie może prowadzić do pozostawienia w obrocie prawnym orzeczenia opartego na niekonstytucyjnej podstawie prawnej. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego obowiązuje, został ogłoszony i opublikowany. Zawarte w jego uzasadnieniu wywody nakazują kierować się przy stosowaniu przepisów uznanych za niekonstytucyjne w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej, tymi przepisami Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, które Trybunał powołał jako wzorzec konstytucyjności. (zob. min. wyrok WSA w Kielcach z 22 lutego 2018 r., I SA/Ke 661/17). Tym samym wysokość opłat, szczególnie kiedy obciążają wierzyciela, nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. Wysokość opłat powinna być powiązana w miarę możliwości z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania egzekucyjnego. Skoro koszty egzekucyjne nie mogą stać się karą dla zobowiązanego, to tym bardziej nie mogą być karą dla wierzyciela publicznoprawnego, zobowiązanego do wdrożenia egzekucji, która okazała się bezskuteczna. (zob. min. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 25 września 2018 r., I SA/Ol 475/18). W ponownym postępowaniu organ egzekucyjny powinien dokonać ponownej oceny wysokości kosztów egzekucyjnych z uwzględnieniem powyższych argumentów, wynikających z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. Skutkiem wymienionego wyroku Trybunału Konstytucyjnego nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Trybunał Konstytucyjny wyraźnie wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych), jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, w tym opłat. Podstawa do takiego postępowania nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. Niemniej jednak dopóki ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo winny tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W razie braku interwencji ustawodawcy do czasu ponownego orzekania w sprawie zadaniem organu będzie określenie, czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a. przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, a jeśli nie, to w jakim zakresie na gruncie tej sprawy należy dokonać ich miarkowania z uwzględnieniem zasady bezpośredniego stosowania przepisów Konstytucji. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienia i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a.