I SA/Sz 229/17

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 listopada 2022 r. sprawy ze skargi B. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, po wznowieniu postępowania I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. na rzecz B. W. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z 3 stycznia 2017 r., nr 3201-PD3.4402.9.2016.3 3201-PD3.4402.16.2016, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie (dalej: organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z 6 października 2016 r., nr IUS.PP-3/N/4110/4/7K/13, umarzającą postępowanie wznowieniowe na wniosek B. W. (dalej: podatniczka bądź skarżąca) z 7 stycznia 2016 r. (uzupełniony pismem z 12 stycznia 2016 r.) w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z 29 listopada 2013 r., nr: IUS.PPIII/N/4110/4/7K/13, ustalającą zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie [...]zł od dochodów w kwocie [...]zł nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie decyzją z 29 listopada 2013 r., nr : IUS.PPIII/N/4110/4/7K/13, ustalił podatniczce zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie [...]zł od dochodów w kwocie [...]zł nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Podatniczka złożyła odwołanie od powyższej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia tego odwołania. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie (dalej: "organ odwoławczy"), postanowieniami z 12 lutego 2014 r., odmówił podatniczce przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji (postanowienie nr PD-3.18-411804-2/14) wobec stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania (postanowienie nr PD-3.18-411704- 42/13). Nie zgadzając się z powyższymi rozstrzygnięciami, podatniczka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargi na powyższe postanowienia. Sąd, wyrokami z dnia 25 września 2014 r. w sprawach o sygn. akt I SA/Sz 458/14 i I SA/Sz 457/14, oddalił skargi skarżącej. Wyroki te zostały przez skarżącą zaskarżone w drodze skarg kasacyjnych. Ponadto, skarżąca pismem z 28 marca 2014 r. złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z 29 listopada 2013 r., wnosząc jednocześnie o wstrzymanie wykonania przedmiotowej decyzji oraz o zawieszenie postępowania w sprawie wszczętej jej wnioskiem o stwierdzenie nieważności tej decyzji do czasu wydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia w sprawie zgodności bądź też niezgodności art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., zw. dalej: "u.p.d.o.f.") z Konstytucją. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie decyzją z 23 kwietnia 2014 r., nr: PD-3/PD-III.45- 418-2/14/4, odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej postanowieniem z 23 kwietnia 2014 r., odmówił wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej oraz postanowieniem z tej samej daty, odmówił zawieszenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności powołanej decyzji ostatecznej. W świetle powyżej przedstawionego stanu faktycznego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie stwierdził, że zachodzą przesłanki przemawiające za koniecznością zawieszenia na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. postępowania wznowieniowego do momentu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego. Skarżąca, nie zgadzając się z ww. postanowieniem, pismem z dnia 9 marca 2016 r., złożyła zażalenie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z 25 maja 2016 r., uchylił w całości zaskarżone postanowienie i stwierdził brak podstaw do zawieszenia ww. postępowania podatkowego. Pismem z 7 stycznia 2016 r., uzupełnionym pismem z 12 stycznia 2016 r., skarżąca złożyła do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzja tego organu z dnia 29 listopada 2013 r. Postanowieniem z 28 stycznia 2016 r., Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie wznowił postępowanie zakończone decyzją z dnia 29 listopada 2013 r. Decyzją z dnia 6 października 2016 r., nr : IUS.PP-3/N/4410/4/7K/13, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie umorzył ww. postępowanie jako bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu ww. decyzji, organ I instancji stwierdził, że w niniejszej sprawie brak było podstaw do wznowienia postępowania na podstawie art. 241 § 2 pkt 2 O.p., bowiem art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - stanowiący podstawę wydania decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 29 listopada 2013 r., nr: IUS.PPIII/N/4110/4/7K/13 - został derogowany na podstawie ustawy zmieniającej, tj.: ustawy z dnia 16 stycznia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 251), a nie na skutek orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Uznając zatem niedopuszczalność wznowienia, organ ten na podstawie art. 208 § 1 O.p. umorzył wszczęte postępowanie wznowieniowe. Od powyższej decyzji podatniczka wniosła odwołanie. Decyzją z dnia 3 stycznia 2017 r. nr 3201-PD3.4402.9.2016.3; 3201-PD3.4402. 16.2016, po rozpoznaniu odwołania skarżącej, organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia 6 października 2016 r., podzielając wyrażone w niej stanowisko. Pismem z 2 lutego 2017 r., skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z 3 stycznia 2017 r., zarzucając jej: - błędne zastosowanie art. 208 § 1 O.p. i naruszenie art. 121, art. 122, art. 123 § 1 i art. 187 zamiast art. 245 O.p., - błędną interpretację wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt P 49/13 w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego o sygn. akt SK 18/09, - brak kompletnej podstawy prawnej decyzji z dnia 29 listopada 2013 r. nr: IUS.PPIII/N/4110/4/7K/13, albowiem nie wymieniono w tej podstawie art. 68 § 4 O.p. W związku z ww. zarzutami, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz uchylenie decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 29 listopada 2013 r. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 26 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3929/14, oddalił skargę kasacyjną od ww. wyroku Sądu z dnia 25 września 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 458/14, w sprawie ze skargi skarżącej na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Z kolei, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej od wyroku Sądu z dnia 25 września 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 457/14, w sprawie ze skargi skarżącej na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 12 lutego 2014 r., nr PD-3.18-411704-42/13, w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 26 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3928/14, uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił ww. postanowienie Dyrektora IS. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, NSA wskazał, że z uwagi na niewyjaśnienie kwestii skuteczności doręczenia przesyłki zawierającej decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 29 listopada 2013 r., niemożliwe było dokonanie jednoznacznej oceny legalności kwestionowanego postanowienia, co przesądzało o konieczności jego uchylenia. Aczkolwiek doręczenie tej przesyłki nastąpiło pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie (a także w pismach procesowych pełnomocnika skarżącej), to nie została wyjaśniona kwestia, czy nastąpiło to do rąk osoby uprawnionej w rozumieniu art. 148 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej "O.p.". NSA, wskazując co do kierunku dalszego postępowania, podniósł, że organ podatkowy, dokonując ponownej oceny, czy odwołanie skarżącej zostało wniesione w ustawowym terminie, do czego jest zobowiązany z mocy art. 228 § 1 pkt 2 O.p., w pierwszej kolejności ustali, czy osoba, do rąk której doręczono sporną przesyłkę skierowaną do jej pełnomocnika A. K. (A. P. ), była osobą upoważnioną przez pracodawcę do odbioru korespondencji w rozumieniu art. 148 § 2 pkt 2 O.p. W stanie faktycznym niniejszej sprawy - jak wskazał NSA - ta okoliczność będzie, bowiem przesądzająca o skuteczności doręczenia skarżącej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 29 listopada 2013 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Odpis powyższego wyroku wraz z uzasadnieniem doręczono pełnomocnikom stron w dniu 23 lutego 2017 r. Postanowieniem z 17 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 229/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, na podstawie art.125 § 1 pkt 1 i art. 131 zdanie pierwsze ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2022.329); dalej jako: "p.p.s.a.", zawiesił postępowanie w sprawie. Zdaniem Sądu, z uwagi na to, że Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 26 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3928/14, uchylił w całości wyrok WSA w Szczecinie z 25 września 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 457/14, oraz uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z 12 lutego 2014 r., nr PD-3.18-411704-42/13, w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 29 listopada 2013 r., w chwili obecnej, otwarte pozostaje zagadnienie skuteczności doręczenia ww. decyzji z dnia 29 listopada 2013 r., a więc, czy decyzja ta posiada przymiot decyzji ostatecznej, co ma kluczowe znaczenie dla postępowania prowadzonego w trybie wznowienia (art. 240 O.p.). A zatem, wynik sprawy ponownie prowadzonej przez organ podatkowy na skutek uchylającego wyroku NSA z dnia 26 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3928/14, będzie miał niewątpliwe istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. W tym stanie sprawy, działając na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 i art. 131 zdanie pierwsze p.p.s.a., Sąd postanowił o zawieszeniu postępowania sądowego w sprawie I SA/Sz 229/17 do czasu prawomocnego zakończenia postępowania zainicjowanego, złożonym przez skarżącą odwołaniem od opisanej wyżej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 29 listopada 2013 r. Postanowieniem z 6 lipca 2017 r., nr 3201-IOD2.4102.8.2017.13 3201-IOD2.4102.1.2017, (wydanym w wyniku ponownego rozpoznania sprawy) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Organ wskazał, że korespondencja w przedmiotowej sprawie kierowana była na adres w Szczecinie, Al. [...]. Skoro w tym miejscu pełnomocnik strony - A. K. prowadził działalność gospodarczą pod nazwą "B. R. A. [...]", jak też pełnił funkcję wiceprezesa zarządu Spółki z o.o. "I., K., G. K. P.", to, zdaniem organu, należy uznać, że doręczenie pod tym adresem korespondencji kierowanej do A. K. - zarówno jemu osobiście, jak też osobie upoważnionej do odbioru korespondencji przez każdego z tych pracodawców - było w świetle art. 148 § 2 pkt 2 O.p. skuteczne. Tym samym, organ podtrzymał swoje stanowisko, że decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z 29 listopada 2013 r. została prawidłowo doręczona w dniu 29 listopada 2013 r. W konsekwencji, termin do wniesienia odwołania od wskazanego rozstrzygnięcia, upłynął z końcem dnia 13 grudnia 2013 r. Uwzględniając zatem fakt, że pełnomocnik strony odwołanie złożył w dniu 16 grudnia 2013 r. organ stwierdził, że w niniejszej sprawie nastąpiło uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od powyższej decyzji. Skarżąca nie zgadzając się z powyższym orzeczeniem, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Prawomocnym wyrokiem WSA w Szczecinie z dnia 10 października 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 733/17 uchylono postanowienie Dyrektora Izby Administracji skarbowej w Szczecinie z 6 lipca 2017 r., nr 3201-IOD2.4102.8.2017.13 3201-IOD2.4102.1.2017, w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie, postanowieniem z 9 lipca 2018 r., nr 3201-IOD2.4102.4.2018.13; 3201-IOD2.4102.2.2018, ponownie stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W ocenie organu, decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z 29 listopada 2013 r., została skutecznie doręczona pełnomocnikowi skarżącej - A. K. na adres: al. [...], [...] w dniu 29 listopada 2013 r., a zatem termin do wniesienia odwołania upłynął z końcem 13 grudnia 2013 r. Tymczasem, pełnomocnik skarżącej złożył w dniu 16 grudnia 2013 r. odwołanie od tej decyzji, a więc z przekroczeniem ustawowego 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Organ stwierdził, że skoro zatem w tym samym lokalu, pod tym samym adresem (al. N. ) A. K. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą "B. [...]", jak też pełni funkcję wiceprezesa zarządu Spółki z o.o. "I. , K., G. K. P.", to uznać należy, że doręczenie pod tym adresem korespondencji kierowanej do A. K. - zarówno jemu osobiście (art. 148 § 1 O.p.), jak też osobie upoważnionej do odbioru korespondencji przez każdego z tych pracodawców – było w świetle art. 148 § 2 pkt 2 O.p., skuteczne. Na powyższe postanowienie skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu administracyjnego w Szczecinie. Wyrokiem z 21 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 561/18, Sąd oddalił skargę ww. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 9 lipca 2018 r. uznając, że A. P. była osobą upoważnioną do odbioru przesyłki adresowanej do A. K.. Nie zgadzając się z powyższym orzeczeniem, skarżąca wniosła skargę kasacyjną. NSA wyrokiem z dnia 1 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 299/19, uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z 9 lipca 2018 r., nr 3201-IOD2.4102.4.2018.13; 3201-IOD2.4102.2.2018. Sąd kasacyjny nie podzielił stanowiska Sądu I instancji, zgodnie z którym A. P. była osobą upoważnioną do odbioru przesyłki adresowanej do A. K.. NSA wskazało, że w rozpoznawanej sprawie bezspornym jest, że odbierająca korespondencję A. P. nie była zatrudniona przez Biuro R. A. [...], a przez Spółkę z o.o. I., K., G. K. P., w której A. K. pełnił funkcję wiceprezesa zarządu i w której była ona asystentką zarządu, zajmującą się przygotowaniem dokumentacji, odbiorem korespondencji oraz ogólną opieką administracyjną Kancelarii. Powyższa okoliczność stanowi zatem o naruszeniu art. 148 § 2 pkt 2 O.p. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, postanowieniem z 10 czerwca 2022 r., nr [...] [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie stwierdził niedopuszczalność odwołania. W ocenie organu, odbiór decyzji organu I instancji przez A. P. był nieskuteczny. Nie wywołał bowiem skutku doręczenia określonego we właściwych przepisach proceduralnych regulujących postępowanie podatkowe. W przypadku gdy decyzja nie została prawidłowo doręczona (a tak było w rozpoznawanej sprawie) to nie zaistniały skutki prawne jej doręczenia. Wobec powyższego organ uznał, że decyzja organu I instancji nie weszła do obrotu prawnego. Postanowieniem z 22 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 229/17, Sąd podjął zawieszone postępowanie sądowe w sprawie ze skargi skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 3 stycznia 2017 r. nr 3201-PD3.4402.9.2016.3 3201-PD3.4402.16.2016 w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, po wznowieniu postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, stwierdzić należy, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Istota sporu sprowadza się do ustalenia, czy organ podatkowy prawidłowo umorzył, jako bezprzedmiotowe, postępowanie wznowione postanowieniem z 28 stycznia 2016 r., które zostało zakończone decyzją organu pierwszej instancji z 29 listopada 2013 r., nr IUS.PPIII/N/4110/4/7K/13. Decyzją z 6 października 2016 r., nr : IUS.PP-3/N/4410/4/7K/13, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie umorzył bowiem ww. postępowanie jako bezprzedmiotowe na podstawie art. 241 § 2 pkt 2 O.p., z uwagi na fakt, że art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - stanowiący podstawę wydania decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 29 listopada 2013 r., nr: IUS.PPIII/N/4110/4/7K/13 - został derogowany na podstawie ustawy zmieniającej, tj.: ustawy z 16 stycznia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 251), a nie na skutek orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Uznał zatem niedopuszczalność wznowienia i na podstawie art. 208 § 1 O.p. i umorzył wszczęte postępowanie wznowieniowe, a stanowisko to zaakceptował organ odwoławczy czemu dał wyraz w zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze powyższe, wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z 10 czerwca 2022 r., nr 3201-IOD2.4102.19.2022.5 3201-IOD2.4102.32.2022, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie stwierdził niedopuszczalność odwołania złożonego przez stronę od decyzji z 29 listopada 2013 r., nr IUS.PPIII/N/4110/4/7K/13, ustalającej podatniczce zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie [...]zł od dochodów w kwocie [...]zł nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Organ stwierdził, że odbiór decyzji organu I instancji przez A. P. był nieskuteczny. Nie wywołał bowiem skutku doręczenia określonego we właściwych przepisach proceduralnych regulujących postępowanie podatkowe. W przypadku gdy decyzja nie została prawidłowo doręczona (a tak było w rozpoznawanej sprawie) to nie zaistniały skutki prawne jej doręczenia. Wobec powyższego organ uznał, że decyzja organu I instancji nie weszła do obrotu prawnego. Wznowienie postępowania podatkowego jest instytucją umożliwiającą weryfikację ostatecznych decyzji podatkowych, w przypadku kiedy postępowanie, w którym zapadła już decyzja ostateczna, było dotknięte kwalifikowaną wadą proceduralną bądź wystąpiły szczególne zdarzenia mające wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia. Należy ono - oprócz postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji i postępowania w sprawie uchylenia, zmiany decyzji dotkniętej wadami niekwalifikowanymi bądź decyzji prawidłowej - do nadzwyczajnych trybów wzruszania decyzji ostatecznych. Tym samym stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowej, określonej w art. 128 O.p. A zatem brak ostatecznej decyzji uniemożliwia wznowienie takiego postępowania, jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie, a także procedowanie w takim postępowaniu. Z przedstawionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i art. 209 p.p.s.a. Na rzecz skarżącej zasądzono od organu kwotę [...]zł tytułem uiszczonego wpisu sądowego. Przywołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.