III SA/Wa 2800/19

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Anna Zaorska, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 21 października 2020 r. sprawy ze skargi A. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] czerwca 2019 r., nr [...]; 2) uchyla postanowienia Prezydenta [...] W. z [...] kwietnia 2019 r., nr [...] UZASADNIENIE Wnioskiem złożonym w dniu [...] marca 2019 r., uzupełnionym w dniu 10 kwietnia 2019 r., A.B. (dalej: "Strona", "Skarżąca") zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z prośbą o umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn, wynikającej z decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej E.F. w kwocie 2.909,00 zł. Złożony wniosek Strona uzasadniła okolicznościami związanymi z powstaniem zaległości oraz trudną sytuacją finansową i rodzinną związaną z chorobą ojca i koniecznością sprawowania nad nim opieki. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. na podstawie art. 209 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej: "O.p."), przekazał do Prezydenta Miasta W. wniosek Strony, celem zajęcia stanowiska w przedmiotowej sprawie. Prezydent Miasta W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r., nie wyraził zgody na umorzenie przedmiotowej zaległości w podatku od spadków i darowizn. Wnioskiem z dnia 4 czerwca 2019 r. Strona wystąpiła do Prezydenta Miasta W. o reasumpcję postanowienia w sprawie odmowy umorzenia przedmiotowej zaległości. Prezydent Miasta W. pismem z dnia 10 czerwca 2019 r. poinformował, że przedstawione przez Stronę okoliczności nie stanowią podstawy do zmiany stanowiska. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., mając na uwadze stanowisko Prezydenta Miasta W., po przeanalizowaniu przesłanek uzasadniających przyznanie ulg w spłacie zaległości w trybie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., decyzją z dnia 24 czerwca 2019 r. odmówił umorzenia zaległości. Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W., Strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy o umorzenie zaległości w podatku od spadków i darowizn. W uzasadnieniu odwołania, wskazując na występujący w sprawie ważny interes podatnika oraz interes publiczny, Strona ponownie wskazała na okoliczności związane z powstaniem zaległości oraz trudną sytuacją finansową i rodzinną związaną z chorobą ojca i koniecznością sprawowania nad nim opieki. Decyzją z dnia [...] października 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Na podstawie oświadczenia o sytuacji finansowej rodzinnej i majątkowej ustalono, że źródłem utrzymania Strony jest pomoc finansowa rodziny (brata i ojca). Strona ma na utrzymaniu 2-letnie dziecko. Prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z bratem uzyskującym dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości ok. 3.000,00 zł miesięcznie oraz z ojcem uzyskującym dochody z tytułu renty w wysokości 850,00 zł miesięcznie. Wskazano, że miesięczne wydatki ponoszone przez gospodarstwo domowe wynoszą ok. 2.940,00 zł (w tym: czynsz - 680,00 zł, opłaty za prąd co 2 miesiące - 300,00 zł, opłaty za wodę - 200 zł, opłaty za telefon - 100,00 zł, spłata zadłużenia w ZUS - 160,00 zł, wyżywienie, leki, ubranie, środki czystości i inne - ok. 1.500,00 zł). Strona jest współwłaścicielem wraz z bratem lokalu mieszkalnego o pow. 24,5 m2, położonego w W. przy ul. T. [...]. Strona podnosiła, iż związku koniecznością opieki nad niepełnosprawnym, leczącym się psychiatrycznie i kardiologicznie ojcem, oraz bezpieczeństwem ojca i lokatorów (z uwagi na próby podpalenia mieszkania przez ojca oraz jego próby samobójcze), musiała zamieszkać w innym mieszkaniu na parterze i nie mogła zameldować się z ojcem na 8 piętrze lokalu spadkowego. DIAS wskazał, że sytuacja majątkowa Skarżącej jest trudna, jednak Strona w lokalu będącym przedmiotem spadku nie mieszka i zdaniem DIAS może jako współwłaściciel nieruchomości, podjąć kroki w celu jego wynajęcia, lub sprzedaży, a część uzyskanych środków finansowych z tego tytułu przeznaczyć na spłatę zaległości podatkowej. DIAS nie dopatrzył się przy tym takich wartości wspólnych, które w kontekście interesu publicznego uzasadniałyby umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. DIAS podnosił również, że organ podatkowy jest związany postanowieniem Prezydenta Miasta W. w zakresie braku zgody na umorzenie zaległości. DIAS nie podzielił zarzutów odwołania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o: uchylenie zaskarżonej decyzji; względnie o stwierdzenie jej nieważności oraz zwrot kosztów procesu. Zaskarżone decyzji zarzucono: 1. naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 220 § 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. przez jej błędne niezastosowanie i uznanie, że w zastanej sytuacji brak było przesłanek do umorzenia podatku od spadków i darowizn z uwagi na zaistnienie szczególnego interesu publicznego pomimo, że argumentacja dotycząca stanu zdrowia psychicznego ojca Skarżącej jest tego rodzaju, że uniemożliwia funkcjonowanie tegoż samemu pod rzeczonym w sprawie adresem, istnieje groźba zagrożenia zdrowia i życia współmieszkańców w razie samodzielnego zamieszkania przez ojca skarżących w spornym mieszkaniu, 2. błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na błędnym przyjęciu, za właściwe stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wobec braku interesu publicznego, choć takowy interes został wykazany w postępowaniu odwoławczym, stosowna dokumentacja i okoliczności sprawy przemawiają za uznaniem zasadności wniosku o umorzenie zobowiązania podatkowego i takowe rozstrzygnięcie winno zostać w tej treści wydane, 3. art.7 k.p.a. w zw. z art.77 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. przez ich łączne niezastosowanie w trakcie procedowania z pominięciem stania przez organy administracji publicznej na straży praworządności z urzędu zwłaszcza, że wbrew treści wskazanych przepisów organ w osobie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, nie podjął wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, obrażając tym samym interes społeczny i słuszny interes obywateli, co w konsekwencji doprowadziło do wydania orzeczenia w sprawie w oparciu o nieustalony rzetelnie materiał dowody i dowolną ocenę całokształtu okoliczności sprawy, 4. art. 8 k.p.a. przez jego niezastosowanie i wydanie decyzji przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2019 roku o sygnaturze [...] z pogwałceniem obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej i ignoruje konieczność korzystania ze wszystkich dostępnych źródeł dowodowych, a co z kolei wyklucza uznanie zaskarżonej decyzji jako wydanej w granicach prawa i na podstawie prawidłowych ustaleń faktycznych. W odpowiedzi na skargę, DIAS wniósł o jej oddalenie, uznając argumenty skargi za nieuzasadnione oraz podtrzymując zaprezentowane w uzasadnieniu decyzji stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga okazała się zasadna. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zasadność odmowy umorzenia Skarżącej zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku. Wskazać należy, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Organ podatkowy, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zwroty normatywne - "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny" - nie mają stałego zakresu treści, lecz jest to zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i zawsze odnosić go do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Są też swoistymi klauzulami generalnymi, odsyłającymi do ocen pozaprawnych. Przesłanka interesu publicznego rozumiana jest jako dyrektywa postępowania, nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji. Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Jest to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku, ale także sytuacja ekonomiczna podatnika. (por. wyrok z dnia 21 września 2020 r. (II FSK 1193/20). W przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. (ważny interes podatnika lub interes publiczny albo obie przesłanki łącznie), organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie. Należy jednak podkreślić, że "uznanie administracyjne" nie jest równoznaczne z "dowolnością administracyjną" podejmując bowiem decyzję w zakresie przyjętego rozstrzygnięcia organ musi mieć na uwadze m.in. konstytucyjne dyrektywy wyboru np. zasadę równości wobec prawa. Dlatego też decyzja, która nie uwzględnia wniosku strony, powinna być uzasadniona w sposób pozwalający na poznanie motywów, jakimi kierował się organ, na którym ciąży obowiązek jasnego i czytelnego wyjaśnienia, jakie przyczyny skłoniły go do takiego, a nie innego rozstrzygnięcia, zaś dokonując oceny istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. organ musi mieć na uwadze całokształt okoliczności sprawy. Ponadto należy zauważyć, że przedmiotem wniosku o umorzenie jest zaległość podatkowa w podatku od spadków i darowizn. Organ musiał zatem zgodnie z art. 209 § 1 O.p stanowiącym, że "Jeżeli przepis prawa uzależnia wydanie decyzji od zajęcia stanowiska przez inny organ, w tym wyrażenia opinii lub zgody albo wyrażenia stanowiska w innej formie, decyzję wydaje się po zajęciu stanowiska przez ten organ" w związku z art. 18 ust. 2 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego, zgodnie z którym "W przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego" wystąpić o odpowiednią zgodę do właściwego organu. W konsekwencji należy przyjąć, że udzielenie ulgi w podatku od spadków i darowizn możliwe jest wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego, wydanej w formie postanowienia. Zgoda jest dodatkową przesłanką materialnoprawną (poza określonymi w art. 67a o.p.), która musi zostać spełniona, aby możliwe było uwzględnienie wniosku o udzielenie takiej ulgi. Niewyrażenie takiej zgody skutkuje niemożliwością wydania przez organy podatkowe pozytywnej dla podatnika decyzji, z uwagi na brak jednej z przesłanek udzielenia wnioskowanej przez niego ulgi, tj. umorzenia zaległości podatkowej w podatku od spadków i darowizn. Mając na uwadze powyższe ustalenia na gruncie przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że zarówno organy podatkowe jak i Prezydent Miasta W. nie ustaliły wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych. Organy uznały bowiem, że sytuacja finansowa Skarżącej jest trudna co może wskazywać na wystąpienia w sprawie ważnego interesu podatnika. Jednocześnie organy (w tym Prezydent Miasta W.) zauważyły, że Skarżąca "w lokalu będącym przedmiotem spadku nie mieszka może zatem (jako współwłaściciel nieruchomości) w porozumieniu z bratem, który również w tym lokalu nie mieszka podjąć kroki w celu jego wynajęcia, lub sprzedaży a część uzyskanych środków finansowych z tego tytułu przeznaczyć na spłatę zaległości podatkowych". Powyższy argument ma zasadnicze znaczenie w ocenie organów dla odmowy umorzenia zaległości podatkowej (podniósł go Prezydent Miasta W.). Mając zatem na uwadze znaczenie argumentu o dysponowaniu mieszkaniem przez Skarżącą dla rozstrzygnięcia sprawy nie może on mieć charakteru "potencjalnego" (hipotetycznego), który jednak z przyczyn faktycznych lub prawnych nie może być faktycznie zrealizowany. Wymaga on zatem dokładnego wyjaśnienia, skoro zatem Prezydent Miasta W. wskazuje na możliwość wynajmu lub sprzedaży nieruchomości to musi w ponownym postępowaniu zbadać, czy taka możliwość faktycznie występuje. Organ ten powinien więc uzyskać od Skarżącej o wyjaśnienie dlaczego aktualnie lokal nie jest wynajmowany lub nie został sprzedany. Czy występują w tym zakresie przeszkody prawne lub faktyczne uniemożliwiające Skarżącej podjęcie sugerowanych przez organ działań. Ponadto organy muszą jednoznacznie ustalić, czy w ich ocenie w sprawie wystąpił interes publiczny w rozumieniu art. 67a § 1 O.p. Z jednej bowiem strony organ odwoławczy stwierdza, że "nie dopatrzył się takich wartości wspólnych, które w kontekście interesu publicznego uzasadniałyby umorzenie przedmiotowej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę (str. 3)". Z drugiej strony w kontekście poniesionych przez Skarżącą w odwołaniu okoliczności m.in. ważnego interesu społecznego w postaci bezpieczeństwa lokatorów, organ stwierdza, że nie neguje zasadności powyższych stwierdzeń. W związku jednak z brakiem zgody Prezydent Miasta W. nie może umorzyć zaległości podatkowej. Zatem nie jest jasne, czy organ dostrzega wystąpienie w sprawie ważnego interes publicznego, czy też nie dostrzega jego wystąpienia. W konsekwencji czy brak zgody Prezydent Miasta W. ma znaczenie w kontekście interesu publicznego, czy też nie ma znaczenia. Z tych powodów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przy zastosowaniu art. 152 p.p.s.a. oraz zasądził zgodnie z art. 200 p.p.s.a. na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego odpowiadającą kwocie uiszczonego wpisu od skargi.