I SA/Po 602/11

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie WSA Maciej Jaśniewicz WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2011 r. sprawy ze skargi EK na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę UZASADNIENIE Decyzją z dnia (...) czerwca 2010r. nr (...) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. ustalił E. K. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 2006r. w kwocie (...) zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Organ pierwszej instancji przyjął, że w kontrolowanym roku podatkowym strona poniosła wydatki w łącznej wysokości (...) zł, zaś pochodzące ze źródeł ujawnionych przychody wyniosły (...) zł. W treści uzasadnienia decyzji wskazał co następuje. Postanowieniem z dnia (...) maja 2009r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. wszczął z urzędu w stosunku do podatniczki postępowanie w zakresie dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2006r. Podstawę wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie, o którym mowa powyżej stanowiło zestawienie dochodów w wysokości (...) zł uzyskanych przez stronę w 2006r. ze stosunku pracy, wynikających ze złożonego w Urzędzie Skarbowym w G. zeznania podatkowego PIT-37, z poniesionymi w tym roku wydatkami m.in. z tytułu zakupu działki rolnej położonej we wsi W. za łączną kwotę (...) zł oraz udzielenia pożyczek pieniężnych spółce "A" w łącznej wysokości (...) zł. Organ pierwszej instancji ustalił, iż w 2006r. podatniczka poniosła wydatki w łącznej wysokości (...) zł, na które złożyły się: - (...) zł na zakup w dniu (...) marca 2006r. nieruchomości położonej w W., gm. T.(akt notarialny rep. A nr (...)), - (...) zł na udzielenie w dniu (...) stycznia 2006r. pożyczki spółce ""B"" , - (...) zł na udzielenie w dniu (...) stycznia 2006r. pożyczki spółce ""B"", - (...) zł na udzielenie w dniu (...) października 2006r. pożyczki spółce ""A"", - (...) zł na udzielenie w dniu (...) grudnia 2006r. pożyczki spółce ""A"", - (...) zł na spłatę kredytu budowlanego na budowę domu w G. (...), - (...) zł na budowę basenu oraz hali basenowej ""C"" w G., - (...) zł na wykończenie domu w G., - (...) zł na utrzymanie rodziny, - (...) zł na zapłatę podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-37 za 2005r., - (...) zł na opłacenie kosztów apelacji na rzecz Sądu Okręgowego w P. , Wydział (...) Cywilny, sygn. akt (...) C (...), - (...) zł wpłaty w dniu (...) lutego 2006r. tytułem zakupu samochodu osobowego (...), - (...) zł na spłatę kredytu samochodowego, zaciągniętego przez stronę w dniu (...) 02.2006r., - (...) zł na opłacenie podatków lokalnych na rzecz gminy G. i T., - (...) zł na opłacenie polis ubezpieczeniowych na życie. Ponadto wydatki poniesione w 2006r. przez podatniczkę zostały powiększone o stan środków finansowych zgromadzonych na rachunku bankowym na dzień (...) grudnia 2006r. w wysokości (...) zł. Natomiast po stronie przychodów (dochodów) osiągniętych przez stronę w kontrolowanym roku podatkowym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. przyjął kwotę (...) zł, na którą złożyły się: - (...) zł z wynagrodzenia ze stosunku pracy w spółce ""A"", - (...) zł ze sprzedaży w dniu (...) maja 2006r. działki nr (...) położonej w G., - (...) zł ze sprzedaży w dniu (...) wrzesień 2006r. działki nr (...), położonej w G., - (...) zł ze sprzedaży w dniu (...) wrzesień 2006r. działki nr (...), położonej w G., - (...) zł wysokość środków pieniężnych przekazanych przez spółkę ""A" tytułem zwrotu pożyczki udzielonej przez stronę w 2004r. w wysokości (...) zł, - (...) zł wysokość środków pieniężnych przekazanych przez spółkę ""B"" tytułem zwrotu pożyczki zaciągniętej w 2006r., (...) zł ze sprzedaży w dniu (...) maja 2006r. samochodu (...), - (...) zł ze sprzedaży w dniu (...) lutego 2006r. (...) udziałów w spółce ""B"", - (...) zł dochodu z odsetek bankowych. Ponadto przychody strony zostały powiększone o stan środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych na dzień (...) stycznia 2006r. w wysokości (...) zł. W świetle powyżej dokonanych ustaleń organ dokonując porównania łącznej kwoty wydatków poniesionych przez podatniczkę w 2006r. w wysokości (...) zł z osiągniętymi w tym roku dochodami w wysokości (...) zł stwierdził, że występuje nadwyżka wydatków nad przychodami w wysokości (...) zł. Kwota ta stanowi dochód z nieujawnionych źródeł przychodów opodatkowany 75 % zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono: - naruszenie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tj. Dz.U. z 2004 r. Nr 8, poz. 65 ze zm., dalej: u.k.s.), w związku z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej jako O.p.) poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w całości materiału dowodowego przedmiotowej sprawy, - naruszenie art. 120, 121 i 122 oraz art. 191 O.p. poprzez dokonanie nieobiektywnej wybiórczej i nieprawidłowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, o który oparto rozstrzygnięcie, - naruszenie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: updof) poprzez błędne zaliczenie do wysokości przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach dochodów za rok 2006 mienia zgromadzonego (nabytego) przez podatniczkę w latach poprzednich. Strona wniosła także o: - przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny budownictwa na okoliczność wyceny materiałów i usług budowlanych wykorzystanych podczas budowy domu położonego w G. (...) oraz wyceny pełnej wysokości poniesionych kosztów na budowę przedmiotowego domu, - przeprowadzenie dowodu z faktury VAT (...) z dnia (...) grudnia 2002r. na okoliczność wykazania rzeczywistej wartości zakupionych przez stronę ruchomości od "D" "E" w P., - przeprowadzenie dowodu z dokumentów z akt sprawy Sądu Okręgowego w P. Wydział (...) Cywilny, sygn. akt (...) C (...) oraz z akt sprawy Sądu Apelacyjnego w P. Wydział (...) Cywilny, sygn. akt (...) na okoliczność poniesienia wydatku na wpis od apelacji przez stronę po połowie z J. K. oraz zwrotu w całości przez Sąd dokonanego wpisu sądowego od apelacji sądowej na skutek cofnięcia pozwu przez pełnomocnika powoda. Dyrektor Izby Skarbowej w P. rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym, decyzją z dnia (...) czerwca 2011r. nr (...), uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. i ustalił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok w wysokości (...) zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Decyzję tę podatniczka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. wnosząc o: - uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. w całości, - wstrzymanie jej wykonania, - zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 120 oraz art. 191 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz przeprowadzenie nieobiektywnej i wybiórczej oceny materiału dowodowego, w oparciu o który wydano następnie zaskarżoną decyzję, - art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie w przedmiotowej sprawie całego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnego przyjęcia, że skarżąca w 2006r. nie otrzymała odsetek od pożyczki udzielonej spółce "A", - art. 122 ust. 1 O.p. poprzez przyjęcie, że zadeklarowana we wniosku kredytowym szacowana wartość robót budowlanych stanowi kwotę rzeczywiście poniesionych wydatków. Uzasadniając skargę strona wskazała, co następuje. Błędne jest ustalenie stanu faktycznego sprawy poprzez przyjęcie, iż skarżąca w rzeczywistości nie dysponowała deklarowanymi oszczędnościami na kwotę ok. (...) zł. Ze względu na znaczną wysokość podatku naliczanego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów przyjmującego postać 75% wartości środków zaliczonych do tejże grupy, to na organie podatkowym winien spoczywać szczególny obowiązek dokładnego i rzeczowego przeprowadzenia postępowania dowodowego. Zachowanie takie zostało wprost narzucone tak na organy I instancji, jak i organy odwoławcze mocą przepisu art. 122 O.p. wprowadzającego zasadę prawdy obiektywnej. W ujęciu doktrynalnym wskazuje się, że stosownie do art. 122 O.p. organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażona tu zasada prawdy obiektywnej jest jedną z najważniejszych zasad postępowania, ma bowiem olbrzymi wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Należy podnieść, iż Dyrektor Izby Skarbowej w P. nie dopełnił powyższego obowiązku i oparł swą decyzję o ustalenia faktyczne, które nie były zgodne z rzeczywistością. Za takie bowiem należy uznać przyjęcie, że skarżąca w roku 2006 nie dysponowała oszczędnościami, na które składały się otrzymane przez nią należności z tytułu odsetek naliczonych od udzielonej spółce "A" pożyczki. Powyższe źródło oszczędności zostało wskazane już w odwołaniu, od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia (...) czerwca 2010 r. Również w owej decyzji organ I instancji wprost przyznał, że razem z odsetkami spółka "A" powinna zwrócić skarżącej w roku 2006r. kwotę (...) zł. Tymczasem zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o nieznajdujące odzwierciedlenia w rzeczywistości założenie, że doszło do spłaty tylko części zakładanej kwoty tj. (...) zł. Przytaczając zarzuty podnoszone w odwołaniu od powyższej decyzji należy wskazać, że organ podatkowy ustalając zwróconą skarżącej kwotę - zbadał jedynie środki wpłacone przez dłużnika - spółkę "A" na konto skarżącej w Banku Spółdzielczym w G. zupełnie pomijając przy tym możliwość dokonania wzajemnego rozliczenia pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem w innej formie, aniżeli przelewu bankowego. Dodatkowo w swych ustaleniach ograniczając się tylko do stwierdzenia zwrotu świadczenia głównego. Organ podatkowy nie wykazał należycie, iż skarżąca, wbrew swym twierdzeniom, nie otrzymała w 2006r. również zwrotu odsetek w wysokości (...) zł naliczonych od udzielonej spółce - dłużnikowi pożyczki. Podkreślenia wymaga, że faktu nieotrzymania zwrotu powyższych odsetek nie udowodnił także organ odwoławczy, który zawęził przeprowadzane przez siebie czynności wyjaśniające w tym zakresie jedynie do wezwania skarżącej do przedstawienia dokumentów na potwierdzenie okoliczności zwrotu pożyczki. Realizując owo wezwanie skarżąca zgodnie z jego treścią załączyła do pisma z dnia (...) listopada wyciąg ze swego rachunku bankowego, z którego, wynika fakt zwrotu na jej rzecz przez spółkę "A", w trzech ratach, łącznej kwoty (...) zł. Wypada zgodzić się z organem odwoławczym, że przedstawiony wyciąg nie potwierdza otrzymania zwrotu odsetek w wysokości wskazanej w odwołaniu, jednak z całą stanowczością należy podkreślić, że wezwanie z dnia (...) listopada 2010r. wprost nakazywało "przedstawienie dowodu na okoliczność otrzymania przez stronę w 2006r. zwrotu pożyczki udzielonej spółce", a ta opiewała na kwotę (...) zł. Organ odwoławczy nie podjął natomiast ani w przytaczanym, ani też w żadnym z następnych wezwań prób ustalenia bądź też zanegowania faktu otrzymania przez skarżącą odsetek. Kodeks cywilny wyraźnie w art. 720 wskazuje, co należy rozumieć pod terminem pożyczka. Zgodnie z nim, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tą samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Przy czym z faktu, iż w obrocie gospodarczym pożyczka może przybrać postać umowy darmej, bądź też odpłatnej wypływa prosty wniosek, że nie należy utożsamiać kwoty rzeczywiście udzielonej pożyczki z należnością z tytułu odsetek, które to stanowią odrębne świadczenie związane ze spłatą świadczenia głównego. Niemożliwe do zaakceptowania jest również przyjęcie zarówno przez organ I instancji, jak i przez organ odwoławczy, iż dane wynikające z wniosku kredytowego skarżącej mogą stanowić podstawę do określenia faktycznych kosztów budowy poniesionych przez nią w okresie poprzedzającym uzyskanie środków z kredytu bankowego. Konieczne jest bowiem uwzględnienie, że skarżąca wypełniając wniosek kredytowy oraz określając całkowity koszt budowy budynku mieszkalnego w G. (...) na kwotę (...) zł bazowała jedynie na swej ograniczonej wiedzy z zakresu budownictwa, przez co nie była w stanie dokładnie przewidzieć i ocenić wszelkich kosztów. Jak bowiem wynika z wniosku kredytowego, dokonywane oszacowanie miało miejsce na etapie (...) % zaawansowania budowy budynku, gdzie koszt własny na tym etapie wyniósł (...) zł. Należy zatem jednoznacznie stwierdzić, że nie jest tym samym możliwe, aby bazując na tych danych dokonać precyzyjnego określenia wartości wydatków rzeczywiście poniesionych w roku 2006. Niedopuszczalne jest aby skarżącą obarczać podatkiem w oparciu jedynie o szacunkową wycenę przeprowadzonych robót budowlanych. Tym bardziej, że analizując stanowisko organu odwoławczego, który stwierdził, iż w związku z budową budynku mieszkalnego do dnia (...) stycznia 2005r. poniosła wydatki w kwocie co najmniej (...) zł plus koszty dodatkowe w wysokości (...) zł, razić musi, że wniosek taki został wyprowadzony jedynie w oparciu o wniosek kredytowy skarżącej - strona (...) przedmiotowej decyzji. Założenie takie nie dość, że bazuje na wycenie przeprowadzonej przez nieprofesjonalistę - skarżącą, to w dodatku nie uwzględnia możliwości pozyskiwania przez nią materiałów budowlanych po preferencyjnych cenach lub usług budowlanych po cenach niższych aniżeli rynkowe, co przy realizacji tak znacznego przedsięwzięcia jak budowa domu nie jest niczym nadzwyczajnym. Należy przy tym zaznaczyć, że nie jest możliwe, ażeby w sporządzonym na etapie zakończenia (...) % robót budowlanych szacunkowym kosztorysie, możliwe było przewidzenie, iż w toku realizacji pozostałej części przedsięwzięcia skarżąca otrzyma jakiekolwiek upusty lub wynegocjuje dla siebie korzystniejsze warunki. Przeciwne założenie jest wbrew logice i jako niezgodne z doświadczeniem życiowym należy odrzucić. Strona przytoczyła wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 26 września 1995r. LEX nr 26977, zgodnie z którym "wątpliwości nie mogą być tłumaczone na korzyść urzędu. To urząd powinien udowodnić podatnikowi brak z jego strony pokrycia dokonywanych przezeń wydatków w ujawnionych źródłach dochodów. Wystarczy, że podatnik uprawdopodobni, że posiadał lub mógł posiadać kwestionowane przez Urząd kwoty pieniędzy". Nie budzi wątpliwości, że powszechną praktyką przy dokonywaniu wyceny zakładanych prac budowlanych w odniesieniu do ubiegania się o kredyt bankowy jest przyjmowanie wartości nieco zawyżonych aniżeli rynkowe. Jest to zrozumiałe, gdyż w ten sposób dochodzi niejako do zabezpieczenia procesu budowlanego i uniezależnienia go od wszelkich nagłych podwyżek cen np. materiałów budowlanych. Łatwo jest bowiem wyobrazić sobie sytuację, w której na skutek wahań cenowych osoba zamierzająca wybudować dom nie dość, że wyczerpie środki przeznaczone na ten cel i nie będzie w stanie zakończyć procesu budowy, to jeszcze pozostanie z już zaciągniętym kredytem, co skutecznie uniemożliwi otrzymanie kolejnego na zakończenie robót. Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że organ odwoławczy nie wyjaśnił wszystkich okoliczności, które zostały podniesione przez skarżącą w odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Tym samym za wiarygodne należy przyjąć wyjaśnienia składane przez skarżącą, że posiadała ona w domu znaczne oszczędności, które pochodziły z wyżej wymienionych źródeł, a które posłużyły na pokrycie różnicy pomiędzy dochodami, a wydatkami poniesionymi w roku 2006. Fakt posiadania przez skarżącą tychże środków potwierdził również jej ojciec, co zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 15 września 1999 r. SA/Sz 2183/97, LEX 39000, stanowi wystarczający dowód na okoliczność posiadania przez podatnika zasobów finansowych w postępowaniu zmierzającym do określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie, ze względu na różne formy motywacji, nie może nasuwać wątpliwości fakt, iż mimo posiadania tak znacznych oszczędności skarżąca zlikwidowała lokaty pieniężne założone w latach 2001- 2002, natomiast w dniu (...) kwietnia zeznała, że dokonała tego ponieważ potrzebowała pieniędzy na budowę. Wystarczy bowiem przyjąć, że skarżąca będąc osobą, która często podejmuje ryzyko inwestycyjne, chciała mieć przy sobie bezpieczną rezerwę finansową, którą zawsze miałaby pod ręką i mogła ją przeznaczyć na nagłe wydatki związane np. z chorobą najbliższych, czy wydatkami związanymi z budową domu dla swej rodziny. Tym też należy tłumaczyć miejsce przechowywania tak zgromadzonych pieniędzy tzn. szafę w swym domu. Przy czym podkreślić wypada, że skarżąca podjęła wszelkie kroki zmierzające do zapewnienia wszelkich możliwych środków bezpieczeństwa swym oszczędnościom w postaci ubezpieczenia domu m.in. od kradzieży. Nie może zatem jawić się nieprawdopodobnym, iż mimo posiadania środków finansowych w domu skarżąca zaciągnęła kredyt budowlany, czy kredyt na zakup samochodu osobowego. Albowiem jak to zostało podniesione należy założyć, że komfort posiadania przez nią środków w domu był dla niej wyższy aniżeli koszty obsługi udzielonych jej kredytów. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie z (...) września 2011r. strona powtórzyła argumentację zawartą w skardze. Odpowiadając na powyższe, pismem z (...) września 2011r. swoje stanowisko i argumentację podtrzymał także organ. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa, w szczególności wskazanych w skardze art. 120, 122, 191 i 187 § 1 O.p. Zgodnie z powołanymi przepisami, w toku postępowania organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa (120 O.p.), podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Na podstawie art. 187 § 1 ustawy, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć cały materiał dowodowy, a na podstawie całego zebranego materiału dowodowego ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 O.p.) W prowadzonym w niniejszej sprawie postępowaniu, w ocenie składu orzekającego, organ podatkowy przeprowadził prawidłowo czynności dowodowe, zgromadził bogaty materiał dowodowy a także ustalił wyczerpująco stan faktyczny sprawy. Oceny dowodów dokonał zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego a przeprowadzone czynności i dokonane ustalenia przedstawił w treści uzasadnienia decyzji w sposób, bardzo obszerny, ale logiczny i spójny. Przeprowadził także niewadliwą subsumcję ustalonego stanu faktycznego pod powołane przez siebie przepisy prawa. Analiza zebranego materiału nie budzi wątpliwości Sądu. Wbrew zarzutom skargi z zebranych dowodów nie wynika aby skarżąca otrzymała odsetki od kredytu udzielonego spółce "A". Gołosłowne twierdzenia skargi jakoby było inaczej lub też że strony umowy pożyczki mogły w tej kwestii dokonać wzajemnych rozliczeń nie zasługują na uznanie albowiem nie są poparte żadnymi dowodami. Strona miała możliwość wypowiedzenia się na ten temat oraz co do całości materiału dowodowego w toku postępowania oraz złożenia na powyższą okoliczność stosownych dowodów, czego nie uczyniła. Została nawet wezwana do udzielenia pisemnych wyjaśnień i przedstawienia dokumentów na okoliczność otrzymania zwrotu pożyczki w kwocie wyższej niż (...) zł. Powoływanie się przez stronę na fakt, iż została wezwana jedynie do wykazania faktu zwrotu pożyczki a nie otrzymania także odsetek jest niezrozumiały albowiem nie odpowiada rzeczywistości a po wtóre, to w interesie strony leżało wskazanie środków na pokrycie poniesionych wydatków. Skład rozpoznający niniejszą sprawę podziela utrwalony w orzecznictwie pogląd, iż to na podatniku ciąży obowiązek wykazania źródeł przychodu, jak i posiadanych wcześniej zasobów majątkowych, uzasadniających poniesione w danym roku wydatki (tak m.in. wyrok NSA z dnia 4 lutego 2008r. II FSK 1601/06, wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 1999 r., I SA/Gd 101/97). Na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach (wyroki z 21 marca 1996 r., SA/Wr 1905/96 i z 31 lipca 2001r. III SA 643/00). Ponadto wskazuje się, że organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego - co nie oznacza jednak aby obowiązek poszukiwania dowodów ciążył tylko na organie podatkowym, gdyż strona w swym dobrze rozumianym interesie powinna wykazywać dbałość o przedstawienie stosownych środków dowodowych. W postępowaniu administracyjnym również obowiązuje zasada, że ciężar dowodu spoczywa na tym, kto z określonego faktu wyprowadza skutki prawne (tak też m.in. wyrok WSA w Poznaniu I SA/Po 357/10). W ocenie Sądu nieuzasadniony jest także zarzut dotyczący wadliwego ustalenia kosztów budowy budynku mieszkalnego w G.. Zdaniem niniejszego składu sądzącego organ dokonał w tej kwestii zupełnych, prawidłowych i udokumentowanych ustaleń. Zbędna była w tej kwestii opinia biegłego. Dane wynikające z szacunkowego kosztorysu oraz wniosku kredytowego skarżącej mogły stanowić podstawę do określenia faktycznych kosztów tej budowy. Jeżeli strona twierdzi, że wydatki były inne, także w tym zakresie powinna odmienne okoliczności wykazać. Zdaniem Sądu organ wypełnił ciążący na nim obowiązek i podjął niezbędne starania w celu wyjaśnienia kwestii wydatków poniesionych przez stronę na budowę wzmiankowanego domu. Wskazują na to liczne wystąpienia do firm budowlanych, wezwania kierowane do strony oraz okoliczności poruszane w trakcie przesłuchania podatniczki oraz wezwanych świadków. Kluczowa była także analiza wydruków zeznań podatkowych strony od 1997r., w tym załączników PIT-D zawierających informacje o dokonywanych odliczeniach wydatków mieszkaniowych. Dokonano także analizy bilingów rachunków bankowych i znajdujących się tam wydatków na budowę. Przekonujące są także ustalenia organu w przedmiocie braku po stronie podatniczki w przedmiotowym okresie oszczędności, na których przechowywanie w swoim mieszkaniu się powoływała. Organ dokonał trafnej analizy okoliczności sprawy wiążących się z omawianą kwestią. Porównał poniesione przez stronę wydatki oraz przychody (co skrupulatnie wyszczególnił w treści decyzji) i wyciągnął uprawniony w ocenie Sądu wniosek, iż strona nie miała możliwości zgromadzić ze wskazanych źródeł oszczędności w deklarowanej wysokości około (...) zł. Potwierdza to m.in. zlikwidowanie przez stronę lokat pieniężnych założonych w latach 2001-2002, zaciągnięcie kredytu bankowego na budowę domu położonego w G. oraz zeznanie strony, która sama wskazała, iż zlikwidowała powołane lokaty oraz zaciągnęła kredyt ponieważ potrzebowała pieniędzy na budowę. Także przesłuchani na tą okoliczność świadkowie wbrew twierdzeniom skargi nie potwierdzili, że skarżąca posiadała w domu oszczędności w znacznej wysokości. Reasumując, należy uznać, że materiał dowodowy zgromadzony przez organ podatkowy w aktach sprawy jest kompletny a dokonana w zaskarżonej decyzji jego ocena była prawidłowa i obiektywna oraz, że wyjaśnione zostały okoliczności istotne dla załatwienia sprawy. Tym samym nie potwierdziły się zarzuty skargi. Dlatego Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.