I SA/Po 528/20

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 10 listopada 2020 r. sprawy ze skargi F. sp. z o .o. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. z dnia [...] lipca 2020 r. nr [...] w przedmiocie określenia kosztów egzekucyjnych I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] maja 2020 r., nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w P. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z [...] maja 2020 r., na podstawie art. 64c § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm. – dalej: "u.p.e.a."), na wniosek F. Sp. z o.o. w P. z [...] lutego 2020 r. o wydanie postanowienia w przedmiocie kosztów egzekucyjnych, określił koszty egzekucyjne powstałe w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i [...], obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług w łącznej wysokości [...] zł. Organ wyjaśnił, że na powyższą wartość składa się: - opłata manipulacyjna w wysokości [...] zł, stanowiąca sumę kwot [...] zł i [...] zł, obliczonych na dzień [...] grudnia 2019 r. w wysokości 1% egzekwowanych należności, objętych tytułami wykonawczymi o nr [...] i [...], - opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w [...] Bank [...] S.A. w wysokości [...] zł, stanowiąca sumę kwot [...]zł i [...] zł, obliczonych na dzień 14 grudnia 2019 r. w wysokości 5% egzekwowanych należności, objętych tytułami wykonawczymi o nr [...] i [...] W zażaleniu z 26 maja 2020 r. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji, ewentualnie obniżenia kosztów egzekucji do kwoty [...]zł. Zaskarżonemu postanowieniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 8 u.p.e.a., w związku z art. 7 Konstytucji RP, poprzez ich zastosowanie przy wyliczaniu wysokości kosztów egzekucyjnych, pomimo uznania tych przepisów przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z Konstytucją RP. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] lipca 2020 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że w celu zaspokojenia należności wynikających z decyzji podatkowej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych w dniu [...] grudnia 2019 r. organ egzekucyjny dokonał skutecznego zajęcia rachunku bankowego zobowiązanej. Pięć dni później doręczył Spółce zawiadomienie o ww. zajęciu egzekucyjnym i odpisy tytułów wykonawczych. Organ stwierdził, że obciążające Spółkę koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł zostały obliczone zgodnie z art. 64 u.p.e.a. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nie ulega wątpliwości, że organ egzekucyjny uwzględnił wynikające z wyroku z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 wskazówki w zakresie konieczności stosowania (do czasu wprowadzenia odpowiednich zmian legislacyjnych) przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. w taki sposób, by wysokość ustalanych kosztów nie przekraczała górnej granicy, wyznaczonej z zachowaniem standardów wynikających z Konstytucji RP. Według organu w przypadku opłaty manipulacyjnej nie powinna ona być wyższa niż [...] zł, a w przypadku zajęcia rachunku bankowego opłata ta nie powinna przekraczać [...] zł. Naliczone w niniejszej sprawie do poszczególnych tytułów wykonawczych opłaty manipulacyjne oraz opłaty za zajęcie wierzytelności nie przekraczają maksymalnych wartości. Zdaniem organu Spółka nie ma racji, że w niniejszej sprawie koszty egzekucyjne nie powinny przekroczyć minimalnej kwoty wynoszącej, zgodnie z przepisami, 5,60 zł. Proponowane przez stronę rozwiązanie, polegające na odstąpieniu od ustalenia wysokości opłaty manipulacyjnej i opłaty za czynności egzekucyjne z zastosowaniem określonych przez ustawodawcę stawek procentowych, stanowiłoby bowiem naruszenie obowiązujących przepisów art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. Organ wyjaśnił, że w niniejszej sprawie wystawienie i skierowanie tytułu wykonawczego do egzekucji zostało poprzedzone doręczeniem pełnomocnikowi Spółki w dniu 12 grudnia 2019 r. postanowienia o nadaniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego rygoru natychmiastowej wykonalności. Na dwa dni przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego Spółka miała zatem wiedzę o obowiązku niezwłocznego uiszczenia zaległości podatkowej z tego tytułu. Biorąc pod uwagę fakt, że była wówczas reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, należy przyjąć, iż zdawała sobie również sprawę z tego, że brak natychmiastowej realizacji decyzji administracyjnej i zwlekanie z zapłatą do 16 grudnia 2019 r., skutkować będzie uruchomieniem postępowania zmierzającego do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, a w konsekwencji także - w przypadku zastosowania przez organ egzekucyjny środków egzekucyjnych - koniecznością poniesienia kosztów egzekucyjnych. Niezasadne są nadto zarzuty, że działanie organu egzekucyjnego było czynnością pozorną i miało wyłącznie na celu naliczenie opłat egzekucyjnych i manipulacyjnych, gdyż w dniu zastosowania środka egzekucyjnego, tj. [...] grudnia 2020 r. Spółka nie miała możliwości dokonania przelewu bankowego. W skardze z [...] sierpnia 2020 r., skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji w całości, rozpoznanie sprawy na rozprawie, zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 8 u.p.e.a. w zw. z art. 7 Konstytucji RP, poprzez ich zastosowanie przy wyliczaniu wysokości kosztów egzekucyjnych, pomimo uznania tych przepisów przez Trybunał Konstytucyjny wyrok z 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 za niezgodne z Konstytucją RP; - art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., poprzez jego błędną wykładnię prowadzącą do naliczenia opłaty egzekucyjnej z tytułu zajęcia wierzytelności pieniężnej, mimo braku środków pieniężnych na rachunku bankowym. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na wstępie Sąd wyjaśnia, że zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału I z 2 listopada 2020 r., na podstawie art. 15 zzs? ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 z późn. zm.) sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia obciążającego skarżącą kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...]zł, na które składała się: - opłata manipulacyjna w wysokości [...] zł, stanowiąca sumę kwot [...]zł i [...] zł, obliczonych na dzień 14 grudnia 2019 r. w wysokości 1% egzekwowanych należności, objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi, - opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w [...] Bank [...] S.A. w wysokości [...] zł, stanowiąca sumę kwot [...]zł i [...] zł, obliczonych na dzień 14 grudnia 2019 r. w wysokości 5% egzekwowanych należności, objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi. Skarżąca podnosiła między innymi, że za przeprowadzone postępowanie organ naliczył opłaty, które nie powinny zostać pobrane, bowiem na zajętym rachunku bankowym nie było bowiem środków pieniężnych. Zdaniem natomiast organu ustalone wartości opłat manipulacyjnych oraz za zajęcie wierzytelności odbyły się zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. oraz z zachowaniem standardów określonych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. Stosownie do art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2 tego artykułu, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i pkt 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Z kolei zgodnie z art. 64 § 6 u.p.e.a., organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 64c § 1 u.p.e.a., opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2-4, obciążają zobowiązanego. Przytoczony przepis wyraża zasadę w świetle, której koszty egzekucyjne obciążają zobowiązanego. Wyjątkiem od tej zasada są m. in. postanowienia art. 64c § 4 u.p.e.a. Zatem wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. W świetle wskazanej regulacji istotne znaczenie dla wyrokowania w sprawie mają rozważania zawarte w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 (Dz.U. z 2016 r., poz. 1244; OTK-A 2016/51). W wyroku tym orzeczono o niezgodności z Konstytucją RP art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a., w zakresie, w jakim nie określają one odpowiednio maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej. W uzasadnieniu omawianego wyroku wskazano, że swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Trybunał stwierdził, że brak określenia górnej granicy opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w wypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite wręcz zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Brak określenia górnej granicy opłaty za czynności egzekucyjne i opłaty manipulacyjnej prowadzi do tego, że stają się one - z punktu widzenia organu egzekucyjnego formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. Konkludując swoje rozważania Trybunał Konstytucyjny zastrzegł, że dla właściwej realizacji omawianego wyroku konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z tego wyroku , określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć podobne zarzuty. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego jest wyrokiem zakresowym. Wyrok ten, w przeciwieństwie do wyroku uznającego kwestionowany przepis za niezgodny z Konstytucją, nie powoduje utraty mocy tego przepisu. Przepis ten nadal obowiązuje w systemie prawa, nie traci mocy, jednakże od chwili orzeczenia musi być traktowany jako niezgodny z Konstytucją w zakresie określonym w wyroku Trybunału. W pozostałym zakresie musi być nadal stosowany przez adresatów tego przepisu (także przez organy administracji publicznej i sądy), jednakże aby nie narazić się na zarzut naruszenia Konstytucji, przepis ten musi być stosowany i interpretowany zgodnie ze wskazówkami zawartymi w wyroku Trybunału. Skutkiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłat w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo, w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają, muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w powyższym wyroku (por. wyrok NSA z 11 maja 2018 r., II FSK 3071/17 - orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu w stanie faktycznym niniejszej sprawy należy mieć na uwadze, że nie wyegzekwowano od zobowiązanego żadnej kwoty. Na tym tle w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtował się pogląd, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych (por.: wyrok NSA z 10 kwietnia 2018 r., II FSK 914/16; wyrok NSA z 20 marca 2018 r., II FSK 778/16, wyrok NSA z 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15, wyrok WSA w Poznaniu z 24 stycznia 2019 r. I SA/Po 872/18, wyrok WSA w Poznaniu z 30 maja 2019 r. I SA/Po 141/19, wyrok WSA w Poznaniu z 7 sierpnia 2020 r., I SA/Po 230/20). Sąd kierując się powyższymi rozważaniami za trafne uznał zarzuty skargi podnoszące naruszenie przepisów prawa materialnego. Brak było bowiem podstaw do naliczania opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Natomiast w odniesieniu do opłaty manipulacyjnej z art. 64 § 6 u.p.e.a. Sąd wskazuje, że w toku powtórnego postępowania w sprawie obowiązkiem organów będzie dokonanie miarkowania tej opłaty z uwzględnieniem przedstawionej powyżej prokonstytucyjnej wykładni przepisów u.p.e.a. Obowiązkiem organów orzekających o kosztach będzie wzięcie pod uwagę rzeczywistych wydatków i kosztów dotyczących czynności związanych ze stosowaniem środków egzekucyjnych przy uwzględnieniu ich czasochłonności i pracochłonności. Organy winny sporządzić wnikliwe uzasadnienie swoich rozstrzygnięć pozwalające na ocenę relacji wyniku postępowania egzekucyjnego z poczynionymi nakładami pracy i wydatków. W tym zakresie należy mieć na uwadze, że zajęcie rachunków bankowych nie należy do kosztownych oraz czasochłonnych czynności egzekucyjnym, bowiem czynność ta ogranicza się do sporządzenia oraz wysłania zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej. W toku powtórnego postępowania organ egzekucyjny wyjaśni, czy przed wszczęciem egzekucji zostały podjęte czynności na uprawdopodobnienie efektywności egzekucji. Wskazania co do dalszego postępowania wynikają z rozważań Sądu. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł, jak w p. I sentencji. O kosztach postępowania orzeczono, jak w p. II sentencji, na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 w/w ustawy. Zasądzone koszty postępowania sądowego obejmują uiszczony wpis sądowy w wysokości [...] zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie [...]zł wynikające z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokatów (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800, ze zm.) oraz opłatę skarbową od dokumentu pełnomocnictwa 17 zł.