I SA/Kr 998/22

SENTENCJA Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Dąbek (spr.) Sędziowie WSA Maja Chodacka WSA Agnieszka Jakimowicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 listopada 2022 r. sprawy ze skargi H. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z dnia 30 czerwca 2022 r. nr SKO.Pod/4140/601/2022 w przedmiocie podatku rolnego za 2022 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję w całości, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie na rzecz H. M. kwotę 500 (słownie: pięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z 30 czerwca 2022 r. nr: SKO.Pod./4140/601/2022 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krakowie (dalej: Kolegium) uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta Sucha Beskidzka (dalej: Burmistrz) z 3 lutego 2022 r. nr RFN.3121.22.2022 w sprawie ustalenia H.M. (dalej: Skarżąca) wymiaru podatku rolnego na rok 2022 w kwocie 99 zł, i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Burmistrza. Burmistrz orzekł o wymiarze podatku rolnego na rok 2022 w ww. decyzji, wskazując w niej sposób wyliczenia należnego podatku i podnosząc, że wysokość podatku rolnego ustalono na podstawie ewidencji gruntów. W odwołaniu Skarżąca zakwestionowała prawidłowość obliczenia podatku, a także prawidłowość określenia przedmiotów opodatkowania i powierzchnię gospodarstwa. Uchylając zaskarżoną decyzję Kolegium podkreśliło, że nie jest w stanie zweryfikować prawidłowości ww. decyzji Burmistrza w sprawie wymiaru Skarżącej podatku rolnego za rok 2022. Wskazało, że w aktach sprawy znajduje się jedynie kopia zawiadomienia Starostwa Powiatowego w Suchej Beskidzkiej o zmianie ewidencji gruntów i budynków z 11 stycznia 2021 r. – numer zmiany [...] dotycząca jednostki ewidencyjnej [...], obręb [...], jednostka rejestrowa [...] oraz jednostka rejestrowa [...] . Grunty wskazane w tym zawiadomieniu częściowo zostały opodatkowane w ww. decyzji Burmistrza, a częściowo w decyzji Burmistrza z 3 lutego 2022 r. nr RFN.3127.889.2022 w sprawie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2022, przy czym - w ocenie Kolegium – z akt sprawy nie wynika dlaczego nastąpiło takie rozbicie na dwie decyzji. Jednocześnie Kolegium wskazało, że powierzchnie działek wskazane w ww. zawiadomieniu nie uzasadniają ustalonego przez Burmistrza w sprawie przedmiotu opodatkowania. Kolegium zaleciło Burmistrzowi przy ponownym rozpatrywaniu sprawy uzupełnienie materiału dowodowego o dokumenty umożliwiające ustalenie przedmiotu opodatkowania w sprawie, w oparciu o które wyda ponownie stosowne rozstrzygnięcie. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca podniosła, że decyzja Burmistrza w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2021 i 2022 nie wyszczególnia powierzchni jej gospodarstwa rolnego. Podkreśliła, że brak jest dokumentu w sprawie wymiaru podatku rolnego za te lata i zmian, które w tych latach zaszły. Skarżąca podała, że w 2020 r. posiadała 1.8947 ha fizycznych podstawy opodatkowania i 1.6160 ha przeliczeniowych i że z ostatnich dwóch lat posiada w swojej dokumentacji tylko decyzję nr RFN 3127.783.2021 i decyzję nr RFN.3127.889.2022, z której nie może odczytać łącznej powierzchni swojego gospodarstwa. Wskazała, że nawet po podziale ziemi po jej bracie pozostał około hektar ziemi bez wyszczególnienia przez organ podatkowy. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko, bez jakiegokolwiek odniesienia się do treści skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w związku ze szczególnymi rozwiązaniami związanymi z epidemią COVID - 19. W związku z tym, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeśli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów (por. art. 15 zzs4 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 ze zm.), w zw. z art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 28 maja 2021 r. o zmianie ustawy - Kodeks postępowania cywilnego oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 1090). Zarządzeniem z 25 października 2022 r. Przewodniczący Wydziału I WSA w Krakowie, skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w oparciu o wyżej wskazany przepis. W pierwszej kolejności przypomnieć należy, że Sąd rozstrzyga w graniach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 1457 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie Kolegium naruszyło art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. – dalej: O.p.) oraz art. 233 § 2 w zw. z art. 229 oraz art. 210 § 4 O.p. Pierwszy z powołanych przepisów wprowadza zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego, która oznacza między innymi, że postępowanie odwoławcze polega na ponownym rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, która była przedmiotem rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Istotą administracyjnego toku instancji jest więc dwukrotne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, nie zaś kontrola zasadności zarzutów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji, czy też jedynie ocena zgodności z prawem wydanej w pierwszej instancji decyzji. Przyjęta konstrukcja zakłada więc ponowną analizę (badanie) sprawy w toku postępowania odwoławczego. Zadanie organu drugiej instancji nie ogranicza się zatem do kontroli rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego i wyrażenia ogólnej oceny co do jego prawidłowości, lecz polega na powtórnym, samodzielnym rozpatrzeniu sprawy. Wydanie decyzji przez organ odwoławczy, powinno być efektem wnikliwego, ponownego i samodzielnego rozpoznania sprawy. W konsekwencji wywody organu odwoławczego nie mogą sprowadzać się do ogólnego wniosku o prawidłowości stanowiska organu pierwszej instancji bez odniesienia się do zgromadzonych dowodów i bez dokonania ich niezależnej oceny (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2022r., sygn. akt I FSK 2245/21 –dostępny na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Kolegium w rozpoznawanej sprawie ograniczyło się jednak wyłącznie do skontrolowania decyzji Burmistrza, bez podjęcia działań zmierzających do ponownego rozpoznania sprawy. Świadczy o tym już choćby fragment uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w którym znalazło się stwierdzenie, że "Na podstawie akt sprawy Kolegium nie jest w stanie zweryfikować prawidłowości zaskarżonej decyzji". Jak jednak wskazano powyżej, zadaniem organu odwoławczego, nie jest "weryfikowanie", czy też jedynie "kontrolowanie" decyzji organu pierwszej instancji, lecz ponowne rozpoznanie sprawy podatkowej. Kolegium zachowało się jak wojewódzki sąd administracyjny, który poddaje kontroli zgodność z prawem wydanej decyzji administracyjnej, nie zaś jak powinien prawidłowo zachować się organ odwoławczy, rozpatrujący odwołanie od decyzji. Poza powyżej przytoczonym stwierdzeniem, Kolegium wskazało jedynie, co znajduje się w aktach nadesłanych przez Burmistrza oraz że z akt tych nie wynika, dlaczego grunty wskazane w ewidencji gruntów opodatkowane zostały w dwóch decyzjach. Ponadto Kolegium jednozdaniowo stwierdziło, że ".. powierzchnie działek wskazane w ww. zawiadomieniu nie uzasadniają tak ustalonego w niniejszej sprawie przedmiotu opodatkowania." Wprawdzie przyznać należy rację Kolegium, że przesłane akta, zaś w zasadzie kilka dokumentów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, czyli zawiadomienie o zmianie w ewidencji gruntów i budynków z 11 stycznia 2021 r. dla jednostek rejestrowych [...] , zaskarżona decyzja Burmistrza oraz dowód jej doręczenia, nie zawierają jakichkolwiek innych danych, na podstawie których wydana została decyzja przez organ pierwszej instancji. Nie zwalniało to jednak Kolegium z obowiązku merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Kolegium mogło to uczynić zwracając się do Burmistrza o uzupełnienie nadesłanych akt o dokumenty, które pozwoliłyby na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Kolegium mogło również przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe, bądź zlecić przeprowadzenie tego postępowania Burmistrzowi w oparciu o dyspozycję wynikającą z art. 229 O.p. Z akt sprawy wynika, że Kolegium podjęło taką próbę, gdyż w piśmie Burmistrza z 28 czerwca 2022 r., stwierdzono, że na telefoniczną prośbę Kolegium, przesłano "wydruk z programu Rekord – danych technicznych Podatnika H.M.". W aktach sprawy, brak jest jakiejkolwiek notatki urzędowej, z której by wynikało, że Kolegium zwracało się o jakiekolwiek dokumenty i na jakie okoliczności dokumenty te powinny zostać przedstawione. Nie sposób zatem uznać, że Kolegium wypełniło swoje obowiązki w dążeniu do prawidłowego rozpoznania wniesionego odwołania. Wprawdzie Burmistrz nie nadesłał aktualnych wypisów z ewidencji gruntów i budynków, tylko jedynie zawiadomienia o zmianach, lecz już z tych zawiadomień wynika, że dotyczą one dwóch działek (jednostka rejestrowa: [...] oraz [...] ), bez tożsamości ich właścicieli. Można zatem domyślać się, że działki te po zmianach z 11 stycznia 2021 r., stanowią odrębne nieruchomości (odrębne przedmioty własności) i dlatego każda z nich opodatkowana została oddzielnie. Zakładając jednak, że podatek rolny wymierzony został od nieruchomości objętej jednostką rejestrową [...], pominięto między innymi tereny przemysłowe "Ba". Gdyby grunty te nie podlegały opodatkowaniu podatkiem rolnym, zaś stanowiły wraz z gruntami rolnymi jeden przedmiot opodatkowania, powinna zostać wydana decyzja w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego, stosownie do treści art. 6c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, który stanowi, że osobom fizycznym, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego oraz jednocześnie w zakresie podatku od nieruchomości lub podatku leśnego dotyczący przedmiotów opodatkowania położonych na terenie tej samej gminy, wysokość należnego zobowiązania podatkowego pobieranego w formie łącznego zobowiązania pieniężnego ustala organ podatkowy w jednej decyzji (nakazie płatniczym). Potwierdzić należy stanowisko Kolegium, że z nadesłanych akt nie wynika, dlaczego decyzja określonej treści została wydana przez Burmistrza. Nie można tego również stwierdzić na podstawie wydanej przez niego decyzji. Pracownicy urzędu obsługującego Burmistrza wykazali się w tym zakresie daleko idącą niekompetencją, nie tylko przy formułowaniu treści decyzji, lecz również przy kompletowaniu akt postępowania. Nie zwalniało to jednak Kolegium od podjęcia choćby próby rozstrzygnięcia sprawy i szczegółowego wytknięcia wadliwości procedowania przez Burmistrza. Kolegium próby takiej jednak nie podjęło i po stwierdzeniu, że na podstawie akt postępowania, nie można ustalić, dlaczego podjęto decyzję określonej treści, uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę Burmistrzowi do ponownego rozpatrzenia. Zauważenia jednak wymaga, że zgodnie z art. 233 § 2 zd. 2 O.p., organ odwoławczy uchylając decyzję i przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia powinien wskazać okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Kolegium zaś jedynie ogólnikowo stwierdziło, że materiał dowodowy powinien zostać uzupełniony o dokumenty umożliwiające ustalenie przedmiotu opodatkowania. Stwierdzenie takie jest jednak niewystarczające. Kolegium powinno bowiem w sposób precyzyjny określić, jakie konkretnie dokumenty wskazywać będą na przedmiot opodatkowania objęty decyzją Burmistrza. Kolegium w uzasadnieniu swojej decyzji powinno nie tylko wyraźnie określić zakres postępowania dowodowego, który miałby obowiązek przeprowadzić Burmistrz, lecz również zobowiązane było do wyjaśnień, dlaczego konkretne dowody nie mogły być przeprowadzone na etapie postępowania odwoławczego na podstawie art. 229 O.p. Oznacza to, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji Kolegium, nie zostało sporządzone zgodnie z regułami wynikającymi z art. 210 § 3 w zw. z art. 233 § 2 zd. 2 O.p. Z tych wszystkich powodów, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. W ponownie prowadzonym postępowaniu, Kolegium będzie zobowiązane usunąć nieprawidłowości wskazane w niniejszym uzasadnieniu i w sposób należyty przeprowadzić postępowanie odwoławcze. W szczególności nie może ograniczyć się jedynie do kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Burmistrza, lecz powinno ponownie rozpoznać sprawę, wykorzystując, jeżeli będzie to możliwe dyspozycję art. 229 O.p. W przypadku zaś, gdy uzupełniające postępowanie dowodowe nie będzie możliwe do przeprowadzenia i Kolegium zdecyduje się na uchylenie decyzji Burmistrza, powinno szczegółowo określić zakres postępowania dowodowego, które będzie konieczne do przeprowadzenia w postępowaniu przed organem pierwszej instancji. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na zasądzone koszty składa się uiszczony wpis od skargi. Sąd nie mógł natomiast odnieść się do stanowiska wyrażonego przez Skarżącą, gdyż uzasadnienie skargi nie odnosi się bezpośrednio do wydanej przez Kolegium decyzji. Skarżąca krytyce poddała działania Burmistrza, które z uwagi na niekompletny materiał dowodowy, nie mogą zostać zweryfikowane w niniejszym postępowaniu. Skarżąca wskazywała również na uchybienia sądu powszechnego, który rozstrzygał w sprawie prawa własności nieruchomości. Sądy administracyjne nie są jednak władne do kontroli działań sądów powszechnych, gdyż zakres ich właściwości obejmuje jedynie kontrolę zgodności z prawem działań administracji publicznej, do której sądy powszechne się nie zaliczają.